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(一)我國中央銀行的會計核算基礎———收付實現制。
我國中央銀行業務由于具有特殊性，所以會計核算采用的是收付實現制。一是應收利息、待攤費用等科目沒有在表內設置。雖然設有“暫收款項、暫付款項”等科目，但其核算內容與企業會計具有不同的資金性質，其性質僅是臨時性、過渡性的。二是再貸款、再貼現這類資產是根據國家執行貨幣政策的需要而操作和發放的。發行債券時也是按債券面值計價，所發生的各類費用直接計入當期業務支出列損益。三是對固定資產計價時，僅在購建時一次性列支，除規定的特殊變動外一般不做調整，存續期間也不計提折舊，清理時一次性核銷原值。四是各項財務收入的確認，以我國中央銀行實際收到的各項收入計入相應賬戶。五是所有支出全部納入財務支出核算，財務支出不準預提虛列，一律據實列支。按國家有關規定制定費用開支范圍及標準，上報財政部批準后實施。每一會計年度的本期收入減去本期支出、減去按照國務院財政部門核定的比例提取總準備金后，所得凈利潤全部上繳中央財政。六是固定資產只在表外計算折舊額。七是應收未收利息在表外反映。
(二)我國中央銀行的會計計量屬性———歷史成本。
我國中央銀行遵循歷史成本原則對各項資產進行確認、計量，按各項財產取得時的實際成本入賬，存續期間財產價值不做調整。歷史成本計量主要體現在以下幾個方面:一是外匯儲備占款和貴金屬不隨價值變動和匯率波動定期調整賬面價值，只按歷史成本進行核算。二是再貸款按發放時的實際金額入賬，不采用重估價值，不進行減值測試，不計提損失準備，對其應收未收利息不納入表內核算，只在表外反映。三是固定資產按購建時成本計價，存續期間不計提折舊，只對規定的特殊變動原因做價值調整。四是有價證券的入賬價值按實際支付的價款列賬，溢價、折價不做攤銷，存續期間不按市價法或攤余成本法對賬面價值進行調整。五是國際金融組織資產按出資時實際支付的金額入賬。
(三)我國中央銀行現行會計標準的歷史成因。
我國中央銀行長期采用收付實現制作為會計核算基礎和采用歷史成本作為會計計量屬性有其歷史成因。收付實現制核算基礎和歷史成本計量屬性的長期存在是由我國中央銀行單位性質所決定的。我國中央銀行作為行政性單位不以盈利為目的，對利潤指標的重視程度遠不及企事業單位。我國中央銀行以防止國有資產流失為目標，更加注重資金使用的真實性，從會計信息的客觀性和相關性角度出發，我國中央銀行更偏重于會計信息的客觀性。
二、我國中央銀行現行會計標準質量現狀
我國中央銀行遵循收付實現制會計核算原則，實行獨立的財務預算管理制度，實行“統一領導、預算管理、分級核算、統負盈虧”的財務管理體制。資產項目中外匯儲備經營管理必須堅持安全性、流動性和盈利性的原則，再貸款、再貼現根據國家執行貨幣政策的需要操作和發放;負債項目均按實際發生額計價，發行債券按債券面值計價，發行債券發生的各種費用計入當期業務支出;財務收入項目的確認按實際收到各項收入后計入相應賬戶;支出項目全部納入財務支出核算，財務支出一律按規定的核算內容據實列支，不得預提虛列。利潤等于各項收入減去各項支出，利潤按財政部批準的比例提取總準備金后，凈利潤全部上繳中央財政，凈虧損首先由歷年提取的總準備金彌補，不足彌補的部分由中央財政撥補。所有者權益全部由國家所有，未經財政部批準不得變動。財務決算報告年度終了后按規定期限逐級上報上級行和財政部派出機構。財務收支、會計事務接受國務院審計部門和財政部門的審計和監督。我國中央銀行的現行會計標準雖然發揮了積極、有效的作用，但也存在一定問題。
(一)未跟進會計制度改革和金融全球化步伐。
2003年英國倫敦中央銀行出版社對全球159個中央銀行的會計實務調查表明，各國中央銀行對國際會計準則是認同度高達82%，大多直接或間接采用了國際會計標準。2006年我國新頒布的會計準則實質上實現了與國際的趨同，相續頒布的金融機構會計準則也確立了權責發生制和公允價值作為會計確認基礎的地位。伴隨日益全球化的經濟金融環境，我國國際經濟金融活動的參與程度日趨頻繁，我國中央銀行與其他國家中央銀行的交流也在不斷增加，對各國中央銀行會計標準的趨同性要求越來越高，如果差異較大將會造成會計信息的不可比性，直接形成交流障礙。
(二)與當前業務需求相比會計核算基礎相對落后。
我國中央銀行作為國務院組成部門、實行由政府主導的財務預算管理體制直接決定了收付實現制的核算基礎，收付實現制能夠實現年度預算安排與財務收支的有效配比。收付實現制雖然能夠較好反映預算收支的執行情況，但是不能完整反映中央銀行的資產狀況。當前我國中央銀行資產種類日趨多樣化、市場交易日益頻繁，僅采用收付實現制已經不能滿足真實、完整、準確地反映中央銀行全部資產狀況的要求。
(三)不符合會計信息相關性和謹慎性要求。
我國中央銀行持有相當數量的外匯儲備、金銀和有價證券，它們是有效執行貨幣政策的必要工具，上述資產的價格受國際、國內多項因素的綜合影響，幣種、供求、利率和匯率等的波動都將對其價格造成較大影響。對外匯儲備、金銀和有價證券等資產實際發生減值時，由于沒有引入客觀的計量方法，對其現行的真實價值無法準確衡量，從而減值準備也無法相應計提，實際價值會與賬面價值產生嚴重不符時，隱藏了較大的財務風險。上述資產如仍按現行歷史成本法計價，將導致中央銀行這些資產的賬面價值嚴重脫離其市場價值，這將不利于會計信息使用者做出決策判斷。
三、我國中央銀行現行會計標準的會計學選擇方向
我國中央銀行現行會計標準正在經歷多項核算改革，借鑒國外中央銀行會計準則，與國際會計準則逐步趨同，積極探索適合中國國情、能夠真實公允地反映中央銀行經營成果的會計標準是大勢所趨。雖然這些年來我國中央銀行已形成了一套較為完善的會計和財務準則，由于實行獨立的財務預算制度和采用收付實現制會計核算基礎，其會計反映和監督的能力目前遠遠不能滿足新準則后的需求，完善我國中央銀行會計標準勢在必行。與現行國際會計準則以及國外許多中央銀行執行的會計標準相比，我國中央銀行會計標準還存在不足之處，亟待改進。
(一)合理借鑒發達國家中央銀行會計標準。
隨著經濟一體化、金融全球化的發展，我國中央銀行與外國中央銀行、商業銀行及其他金融組織的交流日益緊密，參與國際經濟、金融活動日益頻繁，正因如此，我國中央銀行會計標準改革已勢在必行。我國中央銀行要高度關注國內外會計準則新動態，認真研究各國中央銀行國際會計準則的運用效果，找準我國中央銀行運用國際會計準則的切入點和范圍，成功借鑒發達國家會計標準改革的先進經驗，結合我國中央銀行的實際情況和經濟金融業發展的內在規律，明確我國中央銀行會計標準改革的具體內容和發展方向，制定符合我國中央銀行自身特點的新會計標準，并將研究成果積極運用到中央銀行會計實踐活動中去。借鑒國外中央銀行會計準則經驗，逐步靠攏國際會計準則，采用謹慎性原則，真實、公允地反映中央銀行經營成果是中央銀行會計標準改革的必然選擇。
(二)制定中央銀行會計標準改革制度支撐。
在借鑒國際會計準則、發達國家中央銀行會計標準和我國企業會計準則的基礎上，我國中央銀行應制定一套適合我國國情又與國際接軌的新會計標準制度或準則。具體應從以下幾個方面考慮:一是為準確計量各期間的成本和收益情況，引入權責發生制作為中央銀行會計核算的基礎;二是完善中央銀行會計核算原則，引入配比性、實質重于形式等原則;三是根據資產持有目的不同，采用歷史成本、重置成本、可變現凈值、公允價值等多種計量屬性計算資產價值;四是建立健全會計信息對外披露機制，保障會計信息披露的質量和有效性。
(三)我國中央銀行會計標準改革具體設計
1.我國中央銀行會計基礎宜采用收付實現制和權責發生制并用的“二元結構”模式。
會計基礎僅僅是一種計量標準，它脫離了會計體系這一整體，是不可能發揮出應有作用的。只有在有效的財務報告和政府會計制度框架設計下，應計制的應用才有其實際意義。目前我國政府部門尚未明確財務報告的范圍標準，從成本效益原則角度出發考慮，我國中央銀行完全采用權責發生制短期內尚不具備條件。因此，我國中央銀行近期內還是采取以收付實現制為主，以修正的權責發生制為輔的“二元結構”模式為宜。
2.對跨年度結算財務資金業務采用權責發生制計量更科學。
在現行收付實現制下，我國中央銀行跨年度結算財務資金業務如跨年度結算采購資金、工程款等，存在會計核算無依據、預提虛列和賬務處理不真實等問題。采用權責發生制，增設“待清算支出”、“應付支出”等類似科目，核算當年已安排未支出或應付未付的款項，項目發生時直接從費用賬戶將相關費用轉入。在下一年度實際支付時，直接做沖減“待清算支出”、“應付支出”賬務處理，不再列支費用科目。在當前部門預算制下，這種做法我國中央銀行可以更為科學的安排費用開支。
3.對再貸款業務計提減值準備，實施更為嚴格的監管手段。
我國中央銀行應根據再貸款業務的風險程度大小，計提相應的減值準備，減值準備金額與風險大小成正比。對再貸款業務應根據不同種類定期進行風險評估，對不同類別再貸款業務存在的逾期或無法收回的風險程度大小做出評估，可參考借鑒商業銀行貸款的五級分類標準做法，分別計提相應減值準備。由于我國中央銀行發放的再貸款金額較大，如果計提減值準備則相應的計提數額會較大，減值準備計入當期損益會造成損益的巨大波動，不利于客觀評價。考慮此因素，我國中央銀行再貸款減值準備可計入權益核算。
4.暫緩對固定資產計提折舊，保持現有固定資產會計核算方式不變。
在實踐中，機動車輛消費貸款保證保險是貸款購車人必須購買的保險，是指以借款合同所確定的貸款本息為標的，投保人（即借款人）根據被保險人（即提供消費貸款的銀行）的要求，請求被保險人擔保自己信用的一種保險。如果在規定的期限內，因投保人未按借款合同按期履行還款義務，致使被保險人受到經濟損失，由保險人負賠償責任。保險人履行賠償義務后，有權向投保人或提供連帶責任擔保的第三方擔保人追償。綜觀此案，甲交了保費、投了保險，在遭遇不幸時卻得不到保障；乙銀行如保利益則失道義；丙保險公司拒賠的理由似充分，振振有詞，實則陷銀行于不義、置危難于不理。此案反映出現行機動車輛消費貸款保證保險制度存在不合理之處，使保證保險在某些情況下不能起到降低信用風險的保障作用，甚至造成法律與道德的沖突。
一、保證保險合同中“被保險人先行處分貸款合同的抵（質）押物或向擔保人追償抵減欠款后不足部分由保險人賠償”的規定不合理。保證保險作為一種保險形式，是以轉嫁被保險人所面臨的投保人不能履行債務的風險為目的的一種保險，以經營信用風險為主要內容。保證保險與保證擔保在內容、主體、性質、保證范圍、保證程度及法律后果等方面均有不同，所以保證保險不能被視為由保險公司做保證人對貸款合同的保證擔保，因此《擔保法》第二十八條“同一債權既有保證又有物的擔保的，保證人對物的擔保以外的債權承擔保證責任。”所體現的“先物保后保證”和原則不適用于保證保險。因此保證保險條款中要求被保險人先行處分抵（質）押物的條款沒有法律的依據和理論的支持。同樣，要求被保險人先向保證擔保人追償也沒有法律根據，因為保證擔保與保證保險是兩個性質不同、相互獨立的法律關系，而且在通常由于保險人實力雄厚，先向保險人索賠更有利于維護被保險人的利益。顯然，如果保險人僅就先行處分抵（質）押物或向保證擔保人追償后抵減欠款后不足的部分（如果還有不足的部分的話）賠償，在實際上減輕或免除了自己的賠償責任，而這種責任的減免是毫無道理可言的。另一方面，如上面的案例所述，強調被保險人先行處分抵押物，則銀行陷入利益與道德的沖突。在實踐中，被保險人應與保險人就擔保和保險的實現順序問題做出特別約定：被保險人同時享有擔保物權和向保險人索賠的權利時，被保險人有權選擇實施何種權利。
二、應限制保證保險中保險人代位權的行使。保險人的代位權是指由保險人取得被保險人賠償請求權的權利，是基于第三人（包括投保人）的侵權或違約行為造成被保險人的損害，以保證同時達到“維護第三人的損害賠償義務”、“確定保險人的保險賠償義務”和“防止被保險人不當得利”三種目的的一種制度。從理論上講，在機動車輛消費貸款保證保險中保險事故的發生即投保人未能按貸款合同約定的期限償還欠款，可以視為第三人的違約行為損害了被保險人的利益，保險人當然在給付賠償金后獲得代位權。但是如遇到上述案例中的情況，即投保人的違約行為并非由于其信用的缺失，而是由于自然災害、意外事故等原因致使喪失履約能力，則此時保險人代位權應在投保人充分舉證證明其喪失履約能力的情況下被禁止行使，以彰顯保險分散風險、補償損失的本質精神和法律正義的價值。當然，代位權的禁止行使應有嚴格的條件限制和規范的操作程序，以防止道德危險的發生，防止投保人利用其逃避責任，損害保險人利益。保險人代位權的限制行使應在《保險法》中加以原則性規定，即能夠舉證證明自己是因為自然災害、意外事故等客觀原因導致完全喪失履行還貸義務能力的被保證人（投保人），不受保險人的代位追索。同時在實踐中允許保險人和被保險人在保證保險合同中做出特別約定。因為代位權的禁止行使涉及到投保人的利益，也應允許保險人與投保人的特別約定條款做為保證保險合同的一部分。
論文關鍵詞：線性代數，線性關系，知識體系
線性代數這門課程有一個特點：各部分內容相對獨立，整個課程呈現出一種塊狀結構，原因是線性代數學科的形成過程本身就沒有一條明確的主線。內容有行列式、矩陣、向量、線性方程組、特征值問題、二次型、線性空間與線性變換。我們幾乎可以找到從線性方程組、行列式、向量、矩陣、多項式、線性空間、線性變換中的任何一個分塊開始展開的教材，其展開過程主要取決于作者串聯這些分塊的形式邏輯的脈絡[1]。實際上，課程內容的展開不僅取決于課程本身的邏輯，也應該充分考慮學生的接受能力的因素。行列式、矩陣運算和方程組求解通常都被認為容易被學生理解的內容，而向量組的線性關系問題是線性代數的難點。通常的線性代數知識體系是按照由易到難道順序安排，這樣似乎可以漸進地接受難點，但實際上有以下幾個弊端：（1）由于難點出現的時間較遲，學生沒有機會對難點進行重復運用和消化理解就已經進入課程的尾聲；（2）從心理上講，學生學習有先入為主的現象，最開始學到的知識最容易記住，因此難點后出現也不利于學生接受；（3）運用向量組的線性關系理論可以統領線性代數的重點內容，如果不盡早引入這個理論，就不容易將塊狀結構有機地結合起來。
1. 線性關系理論的基本概念及其表現
線性關系理論的基本概念包括：向量組的線性組合、向量的線性表示、向量組的線性相關性、向量組的線性無關性、向量組的最大無關組、向量組的秩等。
對任意一個向量組，以這個向量組為列向量組構造矩陣,可以通過對實施初等行變換判別列向量組的線性相關性，進而獲得該向量組的最大無關組，同時可以獲得向量組中任意一個向量由最大無關組線性表示的表示系數，也可以獲得向量組的秩。可見，向量組的線性關系問題集中表現在矩陣的初等行變換過程中。可以認為數學論文，矩陣的初等行變換過程是向量組線性關系理論的外在表現。
2. 基于線性關系理論的線性代數知識體系與關聯
線性代數中主要問題的解決都是通過解線性方程組實現的，可以說線性代數的核心內容是線性方程組,而研究線性方程組及其解靠的是矩陣及其矩陣的初等行變換。因此，以線性方程組為出發點，可以為以后解決問題奠定基礎。
通過線性方程組可以引出矩陣概念，并引出矩陣的初等行變換方法，進一步引出向量概念，以及向量的線性運算和矩陣與向量乘法運算。在這些基本概念和運算的基礎上，線性方程組可以表示矩陣形式和向量形式，其中，是線性方程組的系數矩陣，為矩陣的列向量組，是線性方程組的常數列向量[2]。
由向量形式方程組進一步討論向量組的線性關系理論，為深入研究和理解線性代數的其它問題提供理論基礎。從矩陣形式的方程組出發進一步討論矩陣運算，特別是在向量組的最大無關組和向量組的秩的概念下，矩陣的秩的定義變得很簡單，逆矩陣也很容易理解。行列式可以認為是方陣中的一個特殊概念，事實上，階行列式也可以用個為向量定義[2]。在行列式和線性方程組概念下，很自然地討論矩陣的特征值和特征向量問題。二次型標準形問題則在特征值和特征向量概念基礎上處理。線性空間和線性變換則是向量方法和矩陣方法的升華[3]雜志網。
在這種知識體系下，向量和矩陣是線性代數的核心工具，矩陣的初等變換是代數的核心方法，而向量組的線性關系理論是核心理論。矩陣的初等變換這一方法不僅可用于求解線性方程組，他還可用于求矩陣的逆矩陣；求矩陣的秩；求向量組的極大無關組及其秩；求齊次線性方程組的基礎解系；求向量空間的基及維數；求特征向量；求實二次型的標準形等。而對于這些問題的理性認識則需要向量組的線性關系理論。
3. 知識體系展開的基本邏輯
怎樣設計線性代數課程的科學體系?這取決于我們對學科內容的本質的理解，對該學科在現代科學中的地位和作用的認識和課程的目標。在我國，理工科的線性代數教科書是把線性代數的各部分內容作為工具來掌握，而忽視了這門學科最終形成的思想基石――空間與變換，因此這樣的課程并沒有真正跨進線性代數的思想殿堂，頂多只能視為矩陣運算的初級教程。而我國數學專業的高等代數課程又過分沉湎于形式化概念的邏輯體系構建，而忽略了線性代數理論在現實生活中的鮮活背景和在現代科學技術中的應用前景，因此這樣的課程在學完之后也不易明白學習該課程的目的和意義，甚至以為僅僅是學習其他課程的前期準備[1]。
很多文獻([1][4][5])討論了線性代數的知識體系，但是學者們基本上只考慮知識體系本身，而忽略了學生學習的心理因素。線性代數的一個公認特點是內容抽象，要真正掌握線性代數的原理與方法必須具備較強的抽象思維能力，即對形式概念的理解能力和形式邏輯的演繹能力，而這兩種能力要求幾乎超越了大多數學生在中學階段的能力儲備。面對抽象的課程內容和復雜度知識體系，學生在學習數學課程時往往會產生焦慮情緒[7]。按照塊狀結構安排線性代數的知識體系容易使學生產生焦慮情緒。
通常按照塊狀結構安排線性代數的知識體系，便于教師理解，但是，學生很難建立塊狀結構之間的聯系。基于線性關系理論的線性代數知識體系是從學生認識能力出發數學論文，由現實世界的問題引出數學概念，使學生感到是因為解決現實的需要而學習新的數學概念、理論和方法。這種由現實問題到解決方法的邏輯關系稱為生活邏輯，而按照塊狀結構形成的知識關系成為學科邏輯[7]。學科邏輯是出于本學科的研究者知識整理的需要，不適合向學生傳授知識。基于線性關系理論的線性代數知識體系的基本邏輯關系是按生活邏輯展開的。首先，學生容易認識線性方程組與現實的聯系，隨著解決線性方程組問題過程的深化，提出矩陣和向量概念；進一步，矩陣和向量等新的元素需要進行運算，因此分別討論向量運算（主要是線性關系理論和方法）和矩陣運算；具備了線性代數的核心工具（向量和矩陣）、核心方法（矩陣的初等變換）和核心理論（向量組的線性關系理論），就可以繼續討論特征值和特征向量，可以討論二次型，也可以討論線性空間和線性變換。整個線性代數知識是按照需求展開的，因此，很多過去塊狀結構中的知識內容（如矩陣、向量、線性方程組等）并非一次性的安排在一章之內，而是在不同的章節中逐漸深入展開。這樣安排便于形成以矩陣初等變換為核心方法和向量組的線性關系理論為核心理論的主線，便于學生漸進理解線性代數的難點。
4. 結論
基于線性關系理論的線性代數知識體系將線性代數知識按生活邏輯展開，以向量和矩陣為核心工具，矩陣的初等變換為核心方法，以向量組的線性關系理論為核心理論，形成線性代數的知識主線。這種知識體系便于學生理解線性代數的難點，克服學習上的焦慮情緒。
參考文獻
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[7]朱寧波,齊冰.學科課程內容組織的邏輯體系及其處理原則探析[J]. 遼寧師范大學學報(社會科學版)2007.30(1):61-63
《水晶排球項目可行性研究報告》通過對項目的市場需求、資源供應、建設規模、工藝路線、設備選型、環境影響、資金籌措、盈利能力等方面的研究，從技術、經濟、工程等角度對項目進行調查研究和分析比較，并對項目建成以后可能取得的經濟效益和社會環境影響進行科學預測，為項目決策提供公正、可靠、科學的投資咨詢意見。具體而言，本報告體現如下幾方面用途：
—— 用于報送發改委立項、核準或備案
—— 用于申請土地
—— 用于申請國家專項資金
—— 用于申請政府補貼
—— 用于融資、銀行貸款
—— 用于對外招商合作
—— 用于上市募投
—— 用于園區評價定級
—— 用于企業工程建設指導
—— 用于企業節能審查
—— 用于環保部門對項目進行環境評價
—— 用于安監部門對項目進行安全審查
【水晶排球項目可行性研究報告內容】
第一部分 項目總論
第二部分 項目建設背景、必要性、可行性
第三部分 項目產品市場分析
第四部分 項目產品規劃方案
第五部分 項目建設地與土建總規
第六部分 項目環保、節能與勞動安全方案
第七部分 項目組織和勞動定員
第八部分 項目實施進度安排
第九部分 項目財務評價分析
第十部分 項目財務效益、經濟和社會效益評價
第十一部分 項目風險分析及風險防控
第十二部分 項目可行性研究結論與建議
【水晶排球項目可行性研究報告目錄】
第一部分 水晶排球項目總論
總論作為可行性研究報告的首要部分，要綜合敘述研究報告中各部分的主要問題和研究結論，并對項目的可行與否提出最終建議，為可行性研究的審批提供方便。
一、水晶排球項目背景
（一）項目名稱
（二）項目的承辦單位
（三）承擔可行性研究工作的單位情況
（四）項目的主管部門
（五）項目建設內容、規模、目標
（六）項目建設地點
二、項目可行性研究主要結論
在可行性研究中，對項目的產品銷售、原料供應、政策保障、技術方案、資金總額籌措、項目的
財務效益和國民經濟、社會效益等重大問題，都應得出明確的結論，主要包括：
（一）項目產品市場前景
（二）項目原料供應問題
（三）項目政策保障問題
（四）項目資金保障問題
（五）項目組織保障問題
（六）項目技術保障問題
（七）項目人力保障問題
（八）項目風險控制問題
（九）項目財務效益結論
（十）項目社會效益結論
（十一）項目可行性綜合評價
三、主要技術經濟指標表
在總論部分中，可將研究報告中各部分的主要技術經濟指標匯總，列出主要技術經濟指標表，使
審批和決策者對項目作全貌了解。
四、存在問題及建議
對可行性研究中提出的項目的主要問題進行說明并提出解決的建議。
第二部分 水晶排球項目建設背景、必要性、可行性
這一部分主要應說明項目發起的背景、投資的必要性、投資理由及項目開展的支撐性條件等等。
一、水晶排球項目建設背景
（一）國家或行業發展規劃
（二）項目發起人以及發起緣由
（三）……
二、水晶排球項目建設必要性
（一）……
（二）……
（三）……
（四）……
三、水晶排球項目建設可行性
（一）經濟可行性
（二）政策可行性
（三）技術可行性
（四）模式可行性
（五）組織和人力資源可行性
第三部分 水晶排球項目產品市場分析
市場分析在可行性研究中的重要地位在于，任何一個項目，其生產規模的確定、技術的選擇、投資估算甚至廠址的選擇，都必須在對市場需求情況有了充分了解以后才能決定。而且市場分析的結果，還可以決定產品的價格、銷售收入，最終影響到項目的盈利性和可行性。在可行性研究報告中，要詳細研究當前市場現狀，以此作為后期決策的依據。
一、水晶排球項目產品市場調查
（一）水晶排球項目產品國際市場調查
（二）水晶排球項目產品國內市場調查
（三）水晶排球項目產品價格調查
（四）水晶排球項目產品上游原料市場調查
（五）水晶排球項目產品下游消費市場調查
（六）水晶排球項目產品市場競爭調查
二、水晶排球項目產品市場預測
市場預測是市場調查在時間上和空間上的延續，利用市場調查所得到的信息資料，對本項目產品
未來市場需求量及相關因素進行定量與定性的判斷與分析，從而得出市場預測。在可行性研究工作報
告中，市場預測的結論是制訂產品方案，確定項目建設規模參考的重要根據。
（一）水晶排球項目產品國際市場預測
（二）水晶排球項目產品國內市場預測
（三）水晶排球項目產品價格預測
（四）水晶排球項目產品上游原料市場預測
（五）水晶排球項目產品下游消費市場預測
（六）水晶排球項目發展前景綜述
第四部分 水晶排球項目產品規劃方案
一、水晶排球項目產品產能規劃方案
二、水晶排球項目產品工藝規劃方案
（一）工藝設備選型
（二）工藝說明
（三）工藝流程
三、水晶排球項目產品營銷規劃方案
（一）營銷戰略規劃
（二）營銷模式
在商品經濟環境中，企業要根據市場情況，制定合格的銷售模式，爭取擴大市場份額，穩定
銷售價格，提高產品競爭能力。因此，在可行性研究報告中，要對市場營銷模式進行詳細研究。
1、投資者分成
2、企業自銷
3、國家部分收購
4、經銷人代銷及代銷人情況分析
（三）促銷策略
……
第五部分 水晶排球項目建設地與土建總規
一、水晶排球項目建設地
（一）水晶排球項目建設地地理位置
（二）水晶排球項目建設地自然情況
（三）水晶排球項目建設地資源情況
（四）水晶排球項目建設地經濟情況
（五）水晶排球項目建設地人口情況
二、水晶排球項目土建總規
（一）項目廠址及廠房建設
1、廠址
2、廠房建設內容
3、廠房建設造價
（二）土建總圖布置
1、平面布置。列出項目主要單項工程的名稱、生產能力、占地面積、外形尺寸、流程順序
和布置方案。
2、豎向布置
（1）場址地形條件
（2）豎向布置方案
（3）場地標高及土石方工程量
3、技術改造項目原有建、構筑物利用情況
4、總平面布置圖（技術改造項目應標明新建和原有以及拆除的建、構筑物的位置）
5、總平面布置主要指標表
（三）場內外運輸
1、場外運輸量及運輸方式
2、場內運輸量及運輸方式
3、場內運輸設施及設備
（四）項目土建及配套工程
1、項目占地
2、項目土建及配套工程內容
（五）項目土建及配套工程造價
（六）項目其他輔助工程
1、供水工程
2、供電工程
3、供暖工程
4、通信工程
5、其他
第六部分 水晶排球項目環保、節能與勞動安全方案
在項目建設中，必須貫徹執行國家有關環境保護、能源節約和職業安全方面的法規、法律，對項目可能造成周邊環境影響或勞動者健康和安全的因素，必須在可行性研究階段進行論證分析，提出防治措施，并對其進行評價，推薦技術可行、經濟，且布局合理，對環境有害影響較小的最佳方案。按照國家現行規定，凡從事對環境有影響的建設項目都必須執行環境影響報告書的審批制度，同時，在可行性研究報告中，對環境保護和勞動安全要有專門論述。
一、水晶排球項目環境保護
（一）項目環境保護設計依據
（二）項目環境保護措施
（三）項目環境保護評價
二、水晶排球項目資源利用及能耗分析
（一）項目資源利用及能耗標準
（二）項目資源利用及能耗分析
三、水晶排球項目節能方案
（一）項目節能設計依據
（二）項目節能分析
四、水晶排球項目消防方案
（一）項目消防設計依據
（二）項目消防措施
（三）火災報警系統
（四）滅火系統
（五）消防知識教育
五、水晶排球項目勞動安全衛生方案
（一）項目勞動安全設計依據
（二）項目勞動安全保護措施
第七部分 水晶排球項目組織和勞動定員
在可行性研究報告中，根據項目規模、項目組成和工藝流程，研究提出相應的企業組織機構，勞動定員總數及勞動力來源及相應的人員培訓計劃。
一、水晶排球項目組織
（一）組織形式
（二）工作制度
二、水晶排球項目勞動定員和人員培訓
（一）勞動定員
（二）年總工資和職工年平均工資估算
（三）人員培訓及費用估算
第八部分 水晶排球項目實施進度安排
項目實施時期的進度安排是可行性研究報告中的一個重要組成部分。項目實施時期亦稱投資時間，是指從正式確定建設項目到項目達到正常生產這段時期，這一時期包括項目實施準備，資金籌集安排，勘察設計和設備訂貨，施工準備，施工和生產準備，試運轉直到竣工驗收和交付使用等各個工作階段。這些階段的各項投資活動和各個工作環節，有些是相互影響的，前后緊密銜接的，也有同時開展，相互交叉進行的。因此，在可行性研究階段，需將項目實施時期每個階段的工作環節進行統一規劃，綜合平衡，作出合理又切實可行的安排。
一、水晶排球項目實施的各階段
（一）建立項目實施管理機構
（二）資金籌集安排
（三）技術獲得與轉讓
（四）勘察設計和設備訂貨
（五）施工準備
（六）施工和生產準備
（七）竣工驗收
二、水晶排球項目實施進度表
三、水晶排球劑項目實施費用
（一）建設單位管理費
（二）生產籌備費
（三）生產職工培訓費
（四）辦公和生活家具購置費
（五）其他應支出的費用
第九部分 水晶排球項目財務評價分析
一、水晶排球項目總投資估算
水晶排球項目可行性研究報告總投資估算
圖：項目總投資估算體系
二、水晶排球項目資金籌措
一個建設項目所需要的投資資金，可以從多個來源渠道獲得。項目可行性研究階段，資金籌措工作是根據對建設項目固定資產投資估算和流動資金估算的結果，研究落實資金的來源渠道和籌措方式，從中選擇條件優惠的資金。可行性研究報告中，應對每一種來源渠道的資金及其籌措方式逐一論述。并附有必要的計算表格和附件。可行性研究中，應對下列內容加以說明：
（一）資金來源
（二）項目籌資方案
三、水晶排球項目投資使用計劃
（一）投資使用計劃
（二）借款償還計劃
四、項目財務評價說明&財務測算假定
（一）計算依據及相關說明
（二）項目測算基本設定
五、水晶排球項目總成本費用估算
水晶排球項目可行性研究報告總成本費用估算
（一）直接成本
（二）工資及福利費用
（三）折舊及攤銷
（四）工資及福利費用
（五）修理費
（六）財務費用
（七）其他費用
（八）財務費用
（九）總成本費用
六、銷售收入、銷售稅金及附加和增值稅估算
（一）銷售收入
（二）銷售稅金及附加
（三）增值稅
（四）銷售收入、銷售稅金及附加和增值稅估算
七、損益及利潤分配估算
八、現金流估算
（一）項目投資現金流估算
水晶排球項目可行性研究報告投資現金流估算
（二）項目資本金現金流估算
水晶排球項目可行性研究報告資本金現金流估算
九、不確定性分析
在對建設項目進行評價時，所采用的數據多數來自預測和估算。由于資料和信息的有限性，將來
的實際情況可能與此有出入，這對項目投資決策會帶來風險。為避免或盡可能減少風險，就要分析不
確定性因素對項目經濟評價指標的影響，以確定項目的可靠性，這就是不確定性分析。
根據分析內容和側重面不同，不確定性分析可分為盈虧平衡分析、敏感性分析和概率分析。在可
行性研究中，一般要進行的盈虧平衡平分析、敏感性分配和概率分析，可視項目情況而定。
（一）盈虧平衡分析
（二）敏感性分析
第十部分 水晶排球項目財務效益、經濟和社會效益評價
在建設項目的技術路線確定以后，必須對不同的方案進行財務、經濟效益評價，判斷項目在經濟上是否可行，并比選出優秀方案。本部分的評價結論是建議方案取舍的主要依據之一，也是對建設項目進行投資決策的重要依據。本部分就可行性研究報告中財務、經濟與社會效益評價的主要內容做一概要說明
一、財務評價
財務評價是考察項目建成后的獲利能力、債務償還能力及外匯平衡能力的財務狀況，以判斷建設
項目在財務上的可行性。財務評價多用靜態分析與動態分析相結合，以動態為主的辦法進行。并用財
務評價指標分別和相應的基準參數——財務基準收益率、行業平均投資回收期、平均投資利潤率、投
資利稅率相比較，以判斷項目在財務上是否可行。
（一）財務凈現值
財務凈現值是指把項目計算期內各年的財務凈現金流量，按照一個設定的標準折現率（基準
收益率）折算到建設期初（項目計算期第一年年初）的現值之和。財務凈現值是考察項目在其計
算期內盈利能力的主要動態評價指標。
如果項目財務凈現值等于或大于零，表明項目的盈利能力達到或超過了所要求的盈利水平，
項目財務上可行。
水晶排球項目可行性研究報告財務凈現值
（二）財務內部收益率（FIRR）
財務內部收益率是指項目在整個計算期內各年財務凈現金流量的現值之和等于零時的折現
率，也就是使項目的財務凈現值等于零時的折現率。
財務內部收益率是反映項目實際收益率的一個動態指標，該指標越大越好。
一般情況下，財務內部收益率大于等于基準收益率時，項目可行。
水晶排球項目可行性研究報告財務內部收益率
（三）投資回收期Pt
投資回收期按照是否考慮資金時間價值可以分為靜態投資回收期和動態投資回收期。以動態
回收期為例：
（l）計算公式
動態投資回收期的計算在實際應用中根據項目的現金流量表，用下列近似公式計算：
Pt＝（累計凈現金流量現值出現正值的年數-1）+上一年累計凈現金流量現值的絕對值/出現
正值年份凈現金流量的現值
（2）評價準則
1）Pt≤Pc（基準投資回收期）時，說明項目（或方案）能在要求的時間內收回投資，是可
行的；
2）Pt＞Pc時，則項目（或方案）不可行，應予拒絕。
（四）項目投資收益率ROI
項目投資收益率是指項目達到設計能力后正常年份的年息稅前利潤或營運期內年平均息稅前
利潤（EBIT)與項目總投資（TI）的比率。總投資收益率高于同行業的收益率參考值，表明用總
投資收益率表示的盈利能力滿足要求。
水晶排球項目可行性研究報告投資收益率ROI
ROI≥部門（行業）平均投資利潤率（或基準投資利潤率）時，項目在財務上可考慮接受。
（五）項目投資利稅率
項目投資利稅率是指項目達到設計生產能力后的一個正常生產年份的年利潤總額或平均年利
潤總額與銷售稅金及附加與項目總投資的比率，計算公式為：
投資利稅率=年利稅總額或年平均利稅總額/總投資×100%
投資利稅率≥部門（行業）平均投資利稅率（或基準投資利稅率）時，項目在財務上可考慮
接受。
（六）項目資本金凈利潤率（ROE）
項目資本金凈利潤率是指項目達到設計能力后正常年份的年凈利潤或運營期內平均凈利潤
(NP)與項目資本金(EC)的比率。
水晶排球項目可行性研究報告資本金凈利潤率
項目資本金凈利潤率高于同行業的凈利潤率參考值，表明用項目資本金凈利潤率表示的盈利
能力滿足要求。
（七）項目測算核心指標匯總表
二、國民經濟評價
國民經濟評價是項目經濟評價的核心部分，是決策部門考慮項目取舍的重要依據。建設項目國民
經濟評價采用費用與效益分析的方法，運用影子價格、影子匯率、影子工資和社會折現率等參數，計
算項目對國民經濟的凈貢獻，評價項目在經濟上的合理性。國民經濟評價采用國民經濟盈利能力分析
和外匯效果分析，以經濟內部收益率（EIRR）作為主要的評價指標。根據項目的具體特點和實際需要
也可計算經濟凈現值（ENPV）指標，涉及產品出口創匯或替代進口節匯的項目，要計算經濟外匯凈現
值（ENPV），經濟換匯成本或經濟節匯成本。
三、社會效益和社會影響分析
在可行性研究中，除對以上各項指標進行計算和分析以外，還應對項目的社會效益和社會影響進
行分析，也就是對不能定量的效益影響進行定性描述。
第十一部分 水晶排球項目風險分析及風險防控
一、建設風險分析及防控措施
二、法律政策風險及防控措施
三、市場風險及防控措施
四、籌資風險及防控措施
五、其他相關粉線及防控措施
第十二部分 水晶排球項目可行性研究結論與建議
一、結論與建議
根據前面各節的研究分析結果，對項目在技術上、經濟上進行全面的評價，對建設方案進行總結，提出結論性意見和建議。主要內容有：
1、對推薦的擬建方案建設條件、產品方案、工藝技術、經濟效益、社會效益、環境影響的結論性意見
2、對主要的對比方案進行說明
3、對可行性研究中尚未解決的主要問題提出解決辦法和建議
4、對應修改的主要問題進行說明，提出修改意見
5、對不可行的項目，提出不可行的主要問題及處理意見
6、可行性研究中主要爭議問題的結論
二、附件
凡屬于項目可行性研究范圍，但在研究報告以外單獨成冊的文件，均需列為可行性研究報告的附件，所列附件應注明名稱、日期、編號。
1、項目建議書（初步可行性報告）
2、項目立項批文
3、 廠址選擇報告書
4、 資源勘探報告
5、 貸款意向書
6、環境影響報告
7、 需單獨進行可行性研究的單項或配套工程的可行性研究報告
8、需要的市場預測報告
9、引進技術項目的考察報告
10、 引進外資的名類協議文件
11、其他主要對比方案說明
12、其他
三、附圖
1、 廠址地形或位置圖（設有等高線）
2、 總平面布置方案圖（設有標高）
3、 工藝流程圖
4、 主要車間布置方案簡圖
關鍵詞：建筑工程施工質量管理現狀管理措施
中圖分類號：TU761文獻標識碼： A
0 引言
質量是建筑施工企業管理的永恒主題，用戶的滿意是建筑施工企業永恒的市場,只有優質工程才能占領市場，在激烈的建筑市場中搏擊,建筑施工企業必須注重質量管理工作。
1 施工質量管理原則
對施工而言，質量控制，就是為了確保合同、規范所規定的質量標準，所采取的一系列檢測、監控措施、手段和方法。在進行項目施工質量控制過程中，應遵循以下幾點原則：
1.1 堅持“質量第一，用戶至上” 市場經濟經營的原則是“質量第一，用戶至上”。房屋建筑產品作為一種特殊的商品，使用年限較長，是“百年大計”，直接關系到人民生命財產的安全。所以，工程在施工中應自始至終地把“質量第一，用戶至上”作為質量控制的基本原則。
1.2 以預防、預控為主 以預防為主，就是要從對質量的事后檢查把關，轉向對質量的事前控制、事中控制，從對產品質量的檢查，轉向對工作質量的檢查、對工序質量的檢查、對中間產品的質量檢查，這是確保施工項目質量的有效措施。
1.3 堅持質量標準、嚴格檢查 質量標準是評價產品質量的尺度，數據是質量控制的基礎和依據。產品質量是否符合質量標準，必須通過嚴格檢查，用數據說話。
1.4 貫徹科學、公正、守法的職業規范 建筑施工企業的項目經理，在處理質量問題過程中，應尊重客觀事實，尊重科學，不持偏見，遵紀守法，杜絕不正之風。既要堅持原則、嚴格要求、秉公辦事，又要謙虛謹慎、實事求是、以理服人、熱情幫助。
2 當前建筑企業中質量管理工作的現狀
2.1 重視程度不夠，存在僥幸心理 一些企業只是按照施工習慣進行質量管理，在施工過程中對質量存在僥幸心理，認為上一個工程這么做的沒有問題，這個工程也一樣不會有問題，以習慣代替嚴謹，以經驗代替標準，缺少危險意識，企業的主要領導不能親自抓，導致質量意識麻痹，以至于在質量管理中督導力度不夠，實施強度不夠，使工程質量存在隱患。
2.2 片面要求工程進度，輕視工程質量問題 在經濟復興的驅使下，很多企業片面的追求工程進度，把完成工程進度，實現經濟利益作為企業管理的第一要點。由此，企業領導者和決策者們對質量工作的管理缺乏統一協調和管理，比如技術施工，質檢等業務科室相互不能協調工作，企業內部聯系不順暢，同時總認為工程質量工作從上到下都非常重視，因而忽視了對施工現場具體的質量管理工作，致使施工隊伍質量意識淡薄，由于現場操作人員多勞多得，只求快，趕進度，嚴重輕視質量，在工程施工中，不按設計要求和質量標準操作，粗制濫造，甚至偷工減料
2.3 細節處著力不夠，管理不到位 在質量管理過程中很多企業把它當成一個口號，一個標語，只做表面文章，沒有質量管理細分精化于每一個影響質量的其點上，不能嚴格的按照規范要求，從細微處入手，從根本上保證工程質量質量管理不細分，不重視細節，勢必會影響工程的質量和進度。
2.4 質檢機構不健全，管理體制理順不清 質檢人員不固定，業務技術素質及管理手段有待提高。有的企業雖然設立了質量檢查科，但不能很好地發揮其應有的作用，主要表現為質檢人員少，無專職質檢員，并且人員經常調動，所以對質檢工作沒有長遠觀點，不負責任，我行我素，湊和了事，同時技術素質和管理水平偏低，而企業也缺乏對基層質檢工作的檢查與指導，使上下質量管理工作不能銜接，影響了企業整體質量管理素質的提高，也缺乏正常的督促和檢查以及對專職質檢人員的業務培訓和技術指導。
3 加強建筑工程施工質量管理的措施
3.1 加強意識與責任控制 為確保工程施工質量，要對職工進行質量重要性教育，強化全員質量意識。開展質量宣誓活動，切實做到警鐘長鳴。同時要建立和完善工程質量領導責任制。施的工企業法定代表人和項目經理對所承建項目的工程質量負有領導責任及終身責任，要依法管理企業。要按照“誰主管，誰負責”原則，從人員、材料、設備、工序、工藝、技術措施等方面層層落實工程質量責任，做到一級抓一級，層層抓落實。在對質量事故責任者進行嚴厲處罰的同時，設立高額獎金，用以獎勵工程質量好的單價和個人。正確劃分各級質量管理工作的權限，使每位工程質量人員各有專職、各司其事，有職、有權、有責。以充分發揮每一位工程質量管理人員的工作積極性和創造性，為本工程建設發揮應有的骨干作用。
3.2 確保原材料采購質量 材料的質量和性能是直接影響工程質量的主要因素。尤其是某些工序，更應將材料的質量和性能作為控制的重點。如果沒有高品質的原材料，就不可能建造出優質工程。為此我們必須從材料計劃的編制、采購到進場后的驗收、復檢等，每個環節都要進行嚴格規定和控制。項目部必須嚴格按采購程序的要求執行，最好從指定的合格物資供應廠商名冊中選擇廠家進行采購，并做好進貨檢驗記錄。這樣既可控制材料質量，又可降低材料成本。針對建材市場產品良莠混雜情況，還要對建材、構配件和設備實行施工全過程的質量監控。施工項目所有主材要嚴格按設計要求選材，要有符合規范要求的質保書，對進場材料除按規定進行必要的檢測外，對質保書項目不全的產品，應進行分析、檢測、鑒定。凡不符合要求的設備和材料決不能使用，凡發現有材料質量問題應追蹤到底。
3.3 積極推行科技進步 施工質量控制與技術因素息息相關。國家建設部《技術政策》中指出：“要樹立建筑產品觀念，各個環節要重視建筑最終產品的質量和功能的改進，通過技術進步，實現產品和施工工藝的更新換代。”同時科技是第一生產力，體現了施工生產活動的全過程。技術進步的作用，最終體現在產品質量上。為了工程質量，應重視新技術、新工藝的先進性、適用性。在施工的全過程，要建立符合技術要求的工藝流程、質量標準、操作規程、建立嚴格的考核制度，不斷地改進和提高施工技術和工藝水平，確保工程質量。
3.4 嚴格控制施工方法 方法控制是包含整個工程項目整個建設周期內所采取的技術方案、工藝流程、組織措施、檢測手段、施工組織設計等的控制。其中施工圖紙是組織建設項目施工的重要技術方案文件，是進行項目施工管理的依據。做好施工圖紙會審工作，能有效地避免因圖紙差錯而影響工程質量。每個項目工程開工前，建設單位應將施工圖報送建設行政主管部門，進行施工圖審查。一般情況，建設單位都會組織設計人員、施工人員、監理人員進行圖紙會審。但這不能代替施工過程中的圖紙會審。為此，在施工過程中，應將圖紙會審貫穿在每道工序施工過程之中，建立圖紙會審制度。圖紙會審后必須詳細整理及確認，并分發給圖紙持有人。
關鍵詞：現值；會計計量屬性；理論基礎；啟示
雖然人們多年來最關注和擬解決的難題是現值會計計量屬性（以下簡稱“現值計量屬性”）的“論”問題，①但研究并現值計量屬性的“世界觀”（理論基礎）同樣是不可或缺的，因為這將使我們發現和掌握現值計量屬性乃至整個會計計量和會計本身的發展規律，從而站得更高、看得更遠。但是，迄今為止，對現值計量屬性之理論基礎的系統研究仍屬空白。
本文研究發現：現值計量屬性不僅與規范會計理論（財務會計概念框架）的產生發展有千絲萬縷的聯系，而且與某些實證會計理論（如計量觀）和財務學理論（如凈盈余理論、有效市場假說）有緊密聯系，它也體現了經濟學中的經濟收益概念、委托—理論以及管中的決策理論等的思想，現值還是許多相關學科的基礎理論或方法中的一個重要組成部分；現值計量屬性不但能體現現有財務會計概念框架中的精髓（如決策有用觀、未來經濟利益說），更能祛除其內在邏輯上的不一致性，使其能真正一貫地堅持作為概念框架所應遵循的規范的演繹法（而非中途轉向實證的歸納法）。對本文主題的深入研究證明：雖然多種會計計量屬性共存是永恒的必然，但經濟越發展，現值計量屬性越重要。這是現值計量屬性發展的規律，是會計計量發展的歷史規律，也在相當程度上是會計發展的歷史規律。
一、現值計量屬性符合經濟收益概念
經濟學家對收益所持的觀點（即經濟收益）與會計學家對收益所持的觀點（即會計收益）一直存在著嚴重的分歧。“經濟學家一致認為，收益是隨著未來服務的現值的增加而同時產生的。”②他們認為，收益計量與資產計價是不可分的，資產是依據使用這些資產所帶來的未來預期收益的現值來計量的，而收益則是企業在某一期間凈資產現值變動的結果。
顯然，要計量經濟收益，在會計上就必須采用現值計量。而在FASB的第7輯財務會計概念公告（SFAC7）和IASC的現值問題文稿（Issues Paper）③等之前，如何計量現值多少年來一直是會計界的老大難問題，經濟收益的計量也就成為會計學家一個可望不可及的夢想。因此，“在過去的200年問，會計學上的企業收益概念和經濟學上的企業收益概念是朝著完全相反的方向發展的。”“但近來的表明，傳統的會計學立場似乎正逐漸轉向經濟學上的收益觀點”④。經濟學和會計學發展史已經證明，經濟收益是比會計收益更全面和正確的收益概念。可見，現值計量屬性符合經濟收益概念。它順應了歷史的發展要求。
二、現值計量屬性符合會計目標的要求
從這里到本文第六個大問題，我們從規范會計理論（財務會計概念框架）的角度來研究。
會計目標是財務會計概念框架的起點。關于會計目標，眾所周知，存在兩種不同觀點。
（一）現值計量屬性不符合受托責任觀的要求
受托責任觀的重要理論基礎是委托—理論。該理論認為，為了減少人出于自身利益而對會計信息進行隨意操縱的敗德行為，會計信息必須是客觀的、以事實性數據為基礎并具有可驗證性。受托責任觀代表人井尻雄士（Ijiri Yuji）將此稱為“硬”計量（Hard Measurement）。⑤因此，在這種觀點下，對計量屬性的選擇主要采用歷史成本。
但是，以歷史成本甚或現行成本作為計量屬性都有其局限性。成本屬性只能反映資源的存在、反映資源過去和現在用到何處，不能代表可能產生的未來經濟利益對資源委托者的報酬。只有現值計量屬性才能體現經管責任的全部要求。然而，由于現值計量基于一系列假設與判斷，難以實現“硬”計量，因此，在這種觀點下，現值計量屬性不適用。
（二）現值計量屬性符合決策有用觀的要求
決策有用觀的重要理論基礎是決策理論。⑥決策者的決策模式和信息要求決定了會計信息的、種類和披露的深淺程度。信息在時間的分布上既表現為過去的信息，又表現為現在的信息，更表現為將來的信息，因為決策總是面向未來的。因此，會計計量往往采用多種計量屬性，而現值是這多種計量屬性中對決策最為有用的計量屬性。隨著我國在更大范圍和更深程度上參與國際經濟合作與競爭，我國會計目標逐漸由受托責任觀轉向決策有用觀將是大勢所趨。因而，現值計量屬性必將發揮越來越大的作用。
三、現值會計信息符合會計信息的相關性和可靠性質量特征
會計信息的質量特征受制于會計目標。受托責任觀強調信息的可靠性，而決策有用觀更強調信息的相關性。人們一般認為，既然現值計量屬性更符合決策有用觀的要求，那么它一定更具有相關性。所以，在所有會計計量屬性中，現值計量屬性所產生的會計信息相關性最強，而其可靠性最弱。似乎現值會計信息的相關性和可靠性從來就很難“魚與熊掌兼得”。
作者以為，正確的（全面的）說法應該是：（1）現值會計信息的質量取決于環境。在理想狀況下，現值會計信息既完全相關，又完全可靠；在非理想狀況下，現值會計信息的相關性和可靠性都將有所降低并產生矛盾。（2）可以創造條件，改善非理想環境，從而提高現值會計信息的相關性和可靠性。
經濟學和財務學中的理想狀況（Ideal Conditions）是指：（1）可以確定和公開地得知企業的未來現金流量和經濟中的利率；或者，（2）在有風險和不確定性的情況下，折現率是已知和固定的，有一套完整的和為眾人所知的狀態（States），狀態的實現可公開觀察到，狀態的概率客觀和公開。理想狀況下的市場是完美而完全的。理想狀況下的會計模式就是現值會計模式，這時資產和負債的計價基于期望未來現金流量的現值。財務報表既完全可靠又完全相關，資產負債表包含所有的相關信息，收益表沒有信息含量。⑦
如何正確全面地認識現值會計信息的相關性特別是可靠性，是許多人十分關注的問題。國際會計界最新和一致的研究結論是：在現實情況下，完全可以得到既相關又合理可靠的現值會計信息。對這一結論的詳細論證和總結，可參見有關文獻。⑧
四、現值計量屬性符合會計要素的本質定義
各會計要素均有不同的定義。以資產為例，主要有“未來經濟利益觀”和“成本觀”兩種定義。其中，FASB（1985）提出的資產定義最能代表資產的主要本質特性（可能的未來經濟利益）。⑨而現值計量屬性是最能恰當反映會計要素“未來經濟利益”本質特征的計量屬性。
顯然，基于過去和現在的計量屬性不符合資產定義的要求，未來重置成本和預期脫手價值只能計量資產未來的自身價值（表現為市場交換價格），不能計量資產未來的獲利潛能。所以，理想的資產計量屬性應是各該資產的未來現金流量現值。推而廣之，可以說，未來現金流量的現值是最能恰當反映會計要素本質定義的計量屬性。
但是，我們也要看到，在SFAC3中，FASB中斷了“財務報告目標會計信息質量特征會計要素內涵”之后的演繹法，而開始采用歸納法，即在后續的“會計要素內涵會計要素外延會計要素確認會計要素計量會計要素報告”的過程中采用了實務中的做法，由于實務中不存在現金流量的確認與計量，因此，與現金流量有關的要素始終沒有出現在概念框架中。此外，SAFCl一方面強調財務報告應能提供企業未來現金流量的金額、時間和不確定性的信息，另一方面又規定傳統財務報告中確認和計量的要素僅以過去的交易和事項為基礎，因此也不可能產生未來的現金流量信息。⑩總之，作者認為，FASB是正確地定義了會計要素的內涵，但卻沒有正確地界定會計要素的外延。
五、現值計量屬性符合未來會計確認的基礎-權責發生制與現金流動制的融合
按照FASB概念框架的結構，財務報告目標是起點，會計信息質量特征是連接目標與其他概念的“橋梁”，財務報表要素及其確認、計量、報告是財務會計目標的具體體現。
但從國際會計改革的現實順序來看，卻正好相反，即：先提出財務報告的改進問題，再深入研究會計計量中最復雜、最關鍵的現值問題。（11）對會計確認的根本性改革（非局部性改革，如工具的確認）尚未啟動。產生這一現象的原因，筆者認為主要有兩個，一是因為財務報告是財務會計的最終產品，廣大會計信息使用者對財務報告的意見最能使會計學術界感受到改革的迫切性；二是因為如上所述，FASB中斷了概念框架的演繹過程而屈從于會計實務的現狀。當對外報告的財務會計信息越來越不適應經濟發展要求時，改革財務報告的呼聲雖不致撼動財務會計概念框架的根基-財務報告的目標（因為它已相當正確地“提前”反映和考慮了信息用戶的決策需要），但卻會波及其未按目標演繹而來的會計計量和會計確認。（12）筆者認為，不論是報告內容的擴大（把許多表外披露內容納入表內），還是計量對象的擴大（如包括許多金融工具），在概念上實際上都離不開確認范圍的擴大化。因為，廣義的確認是包括計量和報告的（SFAC5，para.6）。
葛家澍、劉峰（1998）主張，未來會計確認的基礎是權責發生制與現金流動制的融合。現行市價和未來現金流量現值計量屬性符合現金流動制的要求。這里的現金流動制用公式表示就是：收益=期末凈資產—期初凈資產。其中的凈資產是通過盤存法確定的。收付實現制只確認交易的；權責發生制除此之外，還確認一些對企業權利和義務已產生影響的事項或情況。現金流動制則徹底擺脫了交易與事項的限制，它從盤存制思想出發，只確認期初、期末凈資產的現金等量（現行市價或未來現金流量的現值）。
筆者認為，不難看出，現金流動制所確定的收益與經濟收益十分相似，只有一點不同，這就是，經濟收益只是指“企業在某一期間凈資產現值變動的結果”，而現金流動制收益除可以用凈資產現值變動計量外，還可用凈資產現行市價的變動來計量。實質上，這是在采用公允價值計量收益，當凈資產的現行市價不能直接觀察到時，就要采用未來現金流量的現值。
六、現值計量屬性是會計計量的關鍵
SFAC5曾指出：現行會計模式是一個以“歷史交換價格”為主、同時采用多種計量屬性的模式；FASB不企圖選出單一的屬性，強使實務進行變革，用該屬性來計量一切類別的資產和負債；它還相信，多種屬性并存的現狀將會繼續下去。可見現行會計理論和實務都沒有采用最能反映會計要素本質特征的現值作為主要計量屬性。而且，正如后來的SFAC7所指出的，現行理論和實務甚至從來就沒有將現值作為一種獨立的計量屬性，而“只是一種在資產或負債得到確認并按照歷史成本、現行成本或現行市價進行了計量之后使用的攤銷方法。”（SAFC7，para.6）
如前所述，按照概念框架的邏輯順序，既然人們已普遍接受“未來經濟利益是資產的一項本質特征”，那么，在對資產計價時，就應在計量屬性的選擇上著重考慮現值屬性。FASB已于1980年提出介于傳統會計收益與經濟收益之間、但更接近于經濟收益的“綜合收益（comprehensive income，也稱全面收益）”等概念，但其真正實施仍有賴于會計計量屬性尤其是現值計量屬性的變革。（13）但是，過去由于從可靠性考慮，因而，現行的資產計價都是以歷史成本為主，至多用重置成本或現行成本來代替；同樣，建立在權責發生制、配比原則、實現原則之上的傳統會計收益一直充斥于會計信息市場，而經濟收益則只是收益決定中的一個美好理想。顯然，這種著眼于過去和現在的會計計量不能體現會計要素的本質特征，它是會計理論界中斷理想、規范和演繹而屈服于現實、實證和歸納的又一結果。
當前，經濟的發展、社會各界的呼吁迫使會計界重新審視現有的概念框架。作為一種信息商品，會計信息必須與其他各種信息進行競爭。“物競天擇，適者生存”同樣適用于信息社會。只有細心體察會計信息使用者的未來決策需求，面向會計信息使用者所處的充滿風險和不確定性的社會環境，堅定地重續“理想、規范、演繹”之夢，財務會計才會有出路。而要實現這一遠大目標，會計計量是關鍵，而其中的現值計量屬性又是關鍵中的關鍵。
七、現值計量屬性符合計量觀和凈盈余理論
證券市場中的實證會計研究有兩大流派：信息觀和計量觀。它們都是為了提高會計信息的決策有用性而提出的關于會計信息與股票價格（企業價值）之間關系的觀點。
財務理論認為，企業的股票價格是由其未來現金流量（即股利）的現值決定的。但是，以歷史成本為基礎的財務報告不可能提供這一信息。那么，現行會計信息在股票定價方面究竟有什么作用？信息觀和計量觀分別從外部和內部兩個角度做了說明。
（一）現值計量屬性不符合信息觀（Information Perspective）
以Ball和Brown（1968）為代表的信息觀以有效市場假設（Efficient Market Hypothesis，EMH）和決策理論為前提，對會計信息（主要是盈利信息）、股票價格的作用進行了實證研究。研究表明，至少某些會計信息有助于投資者估計證券報酬的期望值和風險。（14）
在財務會計理論中，“證券價格變化的程度=信息含量=決策有用性”的觀點即信息觀。（15）
由于信息觀只是從外部研究會計信息與股票價格之間在統計意義上的相關性，不研究市場是怎樣把信息轉換到股價中去的，因此，在這種方法下，股票價格的形成是一個黑箱。它認為，投資者將尋找和吸納所有有關的信息（而不只是會計信息），以便自己做出對未來證券報酬的預測（而不需要會計人員為他們做出這種預測）；為了使會計信息的競爭優勢最大化，可通過充分揭示補充信息來提高歷史成本會計模式的決策有用性。
作者認為，FASB產生于1978—1985年的財務會計概念框架（前6輯）在許多方面是體現了當時流行的信息觀思想的。例如，如上所述，其對財務報告目標、會計信息質量特征以及會計要素定義的論述符合決策理論，但是，FASB又認為，財務報告并不一定包括對未來企業盈利的直接預測，因為，“編制財務報告所提供的信息，主要是反映已經發生的業務和事項的財務結果”（SFACl，para.21）。相反，如果會計信息具有概念公告所希冀的某些質量特征，則它們可以是幫助投資者形成“他們自己”（SFACl，para.21）對這些盈利的預測的有信息含量的輸入。（16）可見，從確認、計量到報告，現行會計模式在本質上是徹頭徹尾的歷史成本會計。FASB強調，財務會計旨在提供對決策有用的信息（客觀地說，歷史成本信息對于預測未來、做出決策有一定作用，但它畢竟不如直接著眼于未來的現值信息），但看來FASB沒打算讓財務會計盡力為會計信息使用者的預測和決策提供盡可能多的新計量屬性信息（如公允價值信息，包括現值信息），以減少信息用戶搜尋信息的成本并更進一步提高會計信息的決策有用性和競爭地位-當時的FASB不可能象今天這樣對復雜而具有挑戰性的會計環境有一個更清醒的認識。FASB也沒有打算改變以歷史成本為主要計量模式的現狀，而只是希望通過增加披露來加強其相關性。但增加披露并不等于增加計量，增加披露也不等于改變計量，所有這一切表明，經過時間的洗禮和認真的，即使現在看來仍為財務會計理論結構研究典范的美國財務會計概念框架，其歷史局限性也是昭然若揭的！我們只有以發展的眼光看待舊的SFAC、最新的SFAC7及一系列相關文獻，才能理解現代財務會計的發展趨勢，從而更好地把握它。總之，現值計量屬性不符合信息觀。
（二）現值計量屬性符合計量觀（Measurement Perspective，也譯作計價觀）
1968年至1989年，占絕對優勢的、以證券市場有效為前提的、認為會計只是許多信息來源之一因而必須與其他更多及時的信息來源競爭的信息觀首次對會計的地位與作用敲響了警鐘。從Balland Brawn（1968）的10％～15％（17）到Lev（1989）的2％～5％（18）的研究結果看，公布的會計盈余數字對公布日前后的窄窗（Narrow Window）內的股票超額報酬（Abnormal Return）的解釋力日益減弱。然而，1990年代興起的、以資本市場不那么有效為前提的、認為會計數據在股票計價和企業定價中有明確和重要作用的計量觀又給了會計職業界一劑興奮劑。Ohlson（1990，1995）、Feltham and Ohlson（1995）的市值/帳面凈值計價模型（Market-to-Book Value Model）（19）確立了會計信息在證券市場中的重要作用。
所謂計量觀，就是指會計人員承認，會計人員已有了增加了的責任把現行價值或公允價值（均包括現值（20））體現在財務報表本身中。人們可以通過增加對計量的注意（Increased Attention to Measurement）（不僅是增加披露），或把更多的計量導向的（Measurement-oriented）方法引入財務報告來提高財務報告的決策有用性。（21）
所以說，現值計量屬性是符合計量觀要求的。不難看出，與信息觀相比，計量觀是更設身處地為用戶著想的。當然這主要是為了未來會計的生存和繁榮。
計量觀取代信息觀的原因主要有三個：（1）實證方面，如上述，報告凈收益似乎只解釋了盈余公布日前后證券價格變化的一個小部分。這就提出了歷史成本報告是否具有相關性的問題。另外，也有越來越多的證據表明，證券市場并不象人們先前所想象的那樣有效。這意味著，投資者可能需要比他們從歷史成本報表中所得到的信息更多的信息來幫助評價未來報酬的概率。（2）理論方面，凈盈余理論顯示，企業的市場價值可以按照收益表和資產負債表中的變量來表達。盡管凈盈余理論適用于任何會計基礎，但其“企業價值取決于基本的會計變量”的證明與計量觀是一致的。（3）實務方面也支持增加計量（不是增加披露）。因為運用市場基礎方法、最高限額測試技術和其他現行價值基礎方法的會計準則有助于減少審計人員對金融企業審計失敗的審計責任。（22）
（三）現值計量屬性符合Ohlson的凈盈余
凈盈余理論（Clean Surplus ory）為直接根據信息（資產負債表和收益表數據）估價一個的市場價值提供了數學模型。它也提供了一個與計量觀一致的框架。該理論認為，企業價值最基本的決定因素是其股利流。股利是投資者獲得的報酬，所有股利的現值構成企業價值。在同前所述的理想狀況下，一個企業在某時刻t的（簡化的）價值公式為：
企業價值（PAt）=資產負債表中的企業資產帳面凈值（bvt）+未來非常盈利的預期現值（gt）
上式成立的必要條件是所有利得和損失都必須通過收益表反映，這也是該理論“凈盈余”術語的由來。gt為零是該模型的特殊情形，被稱為“無偏見會計（Unbiased Accounting）。”也就是說，當會計無偏見時，非常盈利不具有持續性（Persistence），這時，企業的全部價值都體現在資產負債表上，收益表沒有任何信息含量。（23）。
然而，Feltham和Ohlson指出，在現實中，理想狀況并不存在，因此，有足夠的理由說明收益表具有重要的作用。非常盈利的持續性越強，收益表對會計信息使用者評價一個企業的價值的作用也就越大。由于會計信息使用者知道，他們所處的非理想狀況中的未來狀態的出現概率是主觀估計的而非客觀公開的，因此，他們需要尋找其他有關信息來修正其可能錯誤的預測，而收益表就是這種信息的重要來源之一。
但是，有效證券市場異常（Anomalies）的許多證據（24）表明，投資者并不能象信息觀所假設的那樣能自己熟練地從其他信息來源中算出gt.因此，會計人員應盡可能完整和精確地計量bvt，以減少市場投資者從其他信息來源估計gt的需要。例如，如果能合理可靠地做到的話，至少按市場價值估價某些資產和負債并在帳簿上記錄無形資產，這樣就會在bvt中包括更多的企業價值，而在gt中包括較少的企業價值，這樣做可能對投資者有益處。
可見，凈盈余理論直接導向了計量觀-會計人員已有了增加了的責任把現行價值或公允價值（均包括現值）體現在財務報表（資產負債表）本身中，以提高財務報表的有用性。所以說，現值計量屬性也是符合凈盈余理論的要求的。
八、現值計量屬性的理論基礎：四點啟示
（一）雖然多種會計計量屬性共存是永恒的必然，但越，現值計量屬性越重要。這是現值計量屬性和會計計量發展的，在某種程度上也是會計發展的規律（因為“會計就是一個計量過程”）。
由上可知，現值計量屬性之于財務會計的重要性早已為人們所感知。兩百多年來，人們實際上已經從不同角度發展了不少與現值計量屬性有關的世界觀，但由于長期以來現值計量困難所形成的桎梏，人們難以更深入地從理論上探究現值與經濟發展的緊密關系，否則，許多計量性經濟學科（25）將會是另一個樣子。隨著經濟的發展，包括公允價值在內的會計計量理論和實踐日益突出和重要，當現值計量桎梏被打破之時，人們便有了探求計量屬性發展趨勢的強烈愿望。我們還不難領悟到，由于現值與公允價值有著緊密不可分的關系，因此，本文的結論（現值越來越重要）使我們可以從一個全新的側面詮釋公允價值風靡21世紀的原因，它為從理論上進一步解開公允價值這一新的復合計量屬性之謎提供了一條重要思路。
（二）用發展的眼光看待現值計量屬性，對現值計量屬性的作用既不夸大，也不縮小。
不夸大，指強調現值計量屬性絕不意味著該屬性將取代其他一切計量屬性；不縮小，指現值被使用的可能性正在加大，這一點與近年來各國和IASC將公允價值作為大多數初始確認計量和新開始計量的目的的現實有關。作者認為，與活躍市場（26）國家相比，非活躍市場國家（如我國）運用現值計量屬性的機會相對還較多。因為，按確定公允價值的一般原則，如果資產或負債或基本類似的資產或負債的價格在市場上可被觀察到，就沒有必要用現值計量。（現值的市場估價已被包含在價格中。）然而，如果被觀察的價格不能獲得，現值計量常常就是估計該價格應為多少的最好的可用技術（SFAC7，para.68）。（27）不難推斷，在活躍市場中，市價易得，因而使用現值的機會相對較少；在非活躍市場中，使用現值的機會相對還較多。
（三）也許我們以前沒有明確地認識到，會計學和財務學中的許多概念之間存在著涇渭分明的兩條線索（其中一條線索中的一個概念對應著另一線索中相應位置上的另一個概念，而每條線索上的所有概念又各組成一條相關和協調的概念鏈）：
（1）決策有用觀-相關性-未來經濟利益-權責發生制+現金流動制-現值（公允價值）會計計量-全面收益（經濟收益）-損益滿計觀-資產/負債法-計量觀（凈盈余理論）-有效市場假說的悖論
（2）受托責任觀-可靠性-過去經濟利益-權責發生制-歷史成本會計計量-傳統會計收益-當期營業觀-收入/費用法-信息觀-有效市場假說
（四）現值計量屬性與財務會計概念框架、會計標準、會計實務都互有，研究現值計量的理論基礎問題有助于提高會計理論與會計實務水平。
研究表明，在截至2001年底我國（修訂）的16項和即將的3項具體會計準則中，直接涉及公允價值和現值的準則達56％，間接涉及者達39％，兩項合計達95％。特別是，我國的具體會計準則在現值和公允價值運用上存在著相當混亂的局面。（28）這從一個側面說明，研制我國自己的財務會計概念框架已迫在眉睫！而在我國目前的概念框架研制中必然要涉及計量屬性、計量模式的選擇問題。忽視甚至回避現值和公允價值這一國際會計關注熱點和發展方向的概念框架不會是高質量的概念框架，它將不能逃脫當初《企業會計準則》（基本準則）很快被淘汰的同樣命運。因此可以說，探索現值計量理論和對于提高（包括我國在內的）會計理論和實務水平均有重要的現實意義。
注釋：
①FASB和IASC等組織已深入研究了現值計量屬性的方法論問題（即：如何界定現金流量？什么是適當的折現率？如何反映內在于現金流量和折現率中的風險和不確定性？），并已于近年取得了突破性進展，參見謝詩芬，“現值研究的國際動態概述”，《當代財經》2001年第1期。
②參見Chatfield，A History of Accounting Thought.New York：Robert E.Krieger，1997，Chapterl8.
③參見謝詩芬：“現值研究的國際動態概述”，《當代財經》2OO1年第1期。
④參見Chatfield，A History of Accounting Thought.New York：Robert E. Krieger，1977，Chapterl8.
⑤Ijiri，Yuji，Theory of Accounting Measurement.Sarasota，FL：American Accounting Association，1975，p.36.
⑥William R.Scott，Financial Accounting Theory.Prentice-Hall，Inc.，1997，Chapter 3.
⑦對此段的詳細論述，參見William R.Scott，Financial Accounting Theory，Prentice-Hall，Inc.，1997，p.15—16，p21.
⑧下列深入研究了這一問題并均得出了上述結論，謝詩芬在《會計計量中的現值研究》第13章（上海財經大學博士學位論文，2001年7月）中對此進行了性專題研究：
。IASC/CICA Steering Committee on Financial Instruments Discussion Paper，Accounting for Financial Assets and Financial Liabilities，March 1997；
。FASB，Preliminary Views，Reporting Financial Instruments and Certain Related Assets and Liabilities at Fair Value，Appendix A，Decemberl4，1999；
。Accounting Standards Board（U.K），Derivatives and Other Financial Instruments-A Discussion Paper，July1996；
。JWG，Financial Instruments-Comprehensive Projeot：Draft Standard and Basis for Conclusions，Financial Instruments and Similar items，December 2000，p.150—155.
。America Accounting Association‘s Financial Accounting Standard Committee，Response to a Disussion Paper Issued by the IASC/CICA Steering Committee on Financial Instruments，Accounting for Financial Assets and Financial Liabilities，Accounting Horizons，March 1998，p.90—97.
。Association for Investment Management and Research，Comment letter of July 24，1997 on IASC/CICA Discussion Paper，Accounting for Financial Assets and Financial Liabilities.
。黃世忠，“公允價值會計：面向21世紀的計量模式”，《會計研究》1997年第12期。
⑨FASB，SFAC6，1985，para.26.
⑩參見葛家澍、劉峰編著，《會計理論》第六題“財務會計概念框架之研究”，《會計大典》第一卷，財政經濟出版社1998年4月版，第158—159頁。
（11）各國和有關組織研究上述問題的具體時間先后各不相同，這里只是一個大概的說法。
（12）迄今為止，筆者似乎還未看到對會計要素外延的根本性的權威性的變革。
（13）謝詩芬，“綜合收益會計理論淺論”，《中國注冊會計師》2001年第5期。
（14）Ball，R.J.and P.Brown，An Empirical Evaluation of Accounting Income Numbers.Journal of Accounting Re-search（Autumn 1968），p 158—178.
（15）William R.Scott，Financial Accounting Theory.Prentice-Hall，Inc.，1997p.126，p.100.
（16）IASC（1989）在“編報財務報表的框架”第13段也指出：“不過，財務報表并不能提供使用者為了經濟決策所需的全部信息，因為財務報表主要是描繪過去事件的財務影響，而且不一定提供非財務信息。”
（17）Ball，Rayand P.Brown，An Empirical Evaluation of Accounting Income Numbers.Journal of Accounting Re-search（Autumnl968），p.159—178.
（18）Lev，B.，On the Usefulness of Earnings：Lessons and Directions from Two Decades of Empirical Research.Journal of Accounting Research（Supplement 1989），p.153—192.
（19）Ohlson，J.A.，A Synthesis of Security Valuation Theory and the Role of Dividends，Cash Flows，and Earnings.Contemporary Accounting Research（Spring 1990），p.648—676；Earnings，Book Values，and Dividends in Equity Valuation.Contemporary Accounting Research（Spring 1995），p.216—230；Feltham，G.A.and Ohlson，J.A.，Valuation and Clean Surplus Accounting for Operating and Financial Activities.Contemporary Accounting Research（Spring 1995），p.661—687.
（20）因為現值往往是決定公允價值的一種重要的方法；現值計量的可靠性是公允價值計量可靠性的前提和保障。參見謝詩芬，“公允價值、現值和現行價值的關系辨析”，《財務與會計》2001年第9期。
（21）William R. Scott，Financial Accounting Theory.Prentice-Hall，Inc.，1997，p.134—135.
（22）詳見William R.Scott，Financial Accounting Theory.Prentice-Hall，Inc.，1997，p.135.
（23）其實，上述公式對任何會計基礎都適用，而不只是在理想狀況的無偏見會計下才能運用。例如，如果該企業使用歷史成本會計，相對于其市場價值來說，bvt將有偏見地被低估。結果，未記錄的商譽gt>0.
（24）詳見William R.Scott，Financial Accounting Theory. Prentice-Hail，Inc.，1997，p.136—143.
（25）指其中運用現值很多的經濟學、財務學、財務會計、管理會計、審計、證券投資、、保險、精算、資信評估、資產評估、價值評估、數量經濟學等學科。
（26）活躍市場“指滿足以下所有條件的市場：（1）市場中交易的項目是同質的；（2）通常可在任何時候找到自愿的買方和賣方；（3）價格公開。”（IAS36“資產減值”）
（27）評估價有時也可以，但往往也要遇到折現問題，如使用最常用和最重要的評估方法之一收益現值法時。
（28）詳見謝詩芬：《會計計量中的現值研究》第14章，上海財經大學博士學位論文，2001年7月。
文獻：
[1]William R.Scott.Financial Accouting Theory[M].Prentice—Hall，Inc.，1997（first edition，）2OOO（second edition）。
[2]葛家澍，劉峰。會計理論[A].會計大典（第一卷）[C].中國財政經濟出版社，1998.
[3]謝詩芬。現值研究的國際動態概述[J].當代財經，2001，（1）。
[4]謝詩芬。公允價值、現值和現行價值的關系辨析[J].財務與會計，2001，（9）。
[5]葛家澍，裘宗舜。會計信息叢書-會計熱點問題（第四輯）[M].中國財政經濟出版社，2001.
Theoretical Bases of Present Value Accounting Measurement Attribute and its Inspiration
國際上對債務重組所下的定義從總體來講反映了兩種思路，一種是廣義的債務重組，一種是狹義的債務重組。廣義的債務重組認為所有涉及修改債務條件的事項都應視作債務重組。最能體現這種思想、最具代表性的是澳大利亞。澳大利亞會計指南第11號將債務重組定義為：“為了改變或解除債務人對現存債務的責任而采取的行動，其中不包括債務的消除和可轉換債券轉為股權”。狹義的債務重組認為只有債務人發生財務困難，且債權人對債務人做出了讓步事項的才視作債務重組。最能體現這種思想的是美國。美國財務會計準則第15號公告的定義是:“債權人因債務人發生財務困難，基于經濟上或法律上的原因，對債務人做出的平常不愿考慮的讓步事項”。
新準則[3]把債務重組定義為：“在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定做出讓步的事項”。新準則把“債務人發生財務困難”作為債務重組的前提條件，把“讓步”作為債務重組的必要條件。而舊準則[2]的定義是：“債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項”。可見舊準則是廣義的定義，而新準則為狹義的定義。
筆者認為這樣修改主要基于以下原因：⑴債務人沒有發生財務困難時發生的債務重組的會計核算，其實質屬于捐贈，適用其他準則；⑵企業破產清算時發生的債務重組，屬于非持續經營條件下的債務重組，非持續經營條件下的債務重組不屬于債務重組準則涉及的范圍，其會計處理由相關的會計規范子以規定。在企業進行公司制改造時，情況比較復雜其債務重組無論是否屬于持續經營，本準則也不予涉及。⑶債務人發生財務困難時所進行的債務重組，如果債權人未做出讓步，則不涉及會計的確認和披露。因此將債務重組的定義恢復為1998年準則的定義有其科學性和合理性。
雖然新準則對債務重組的定義在文字上與1998年準則的定義[1]一樣，但新準則的適用范圍比1998年準則的適用范圍廣，這是由于債務重組定義對“讓步”的判斷標準不同，1998年準則未采用現值計算，而新準則借鑒了美國財務會計準則第15號公告的做法，采用現值計算來判斷債權人是否做出了“讓步”。
新準則規定，以修改債務條件（包括延長債務償還期限、延長債務償還期限并加收利息、延長債務償還期限并減少債務本金或債務利息等）進行債務重組中，債務人將來應付金額的現值與重組債務賬面價值的差額，作為重組收益，確認為當期損益。對于債權人而言，重組債權的賬面余額與收到現金、受讓非現金資產公允價值、享有股權公允價值、將來應收金額現值的差額（已計提減值準備的，應先沖減減值準備），作為債務重組損失計入當期損益，受讓非現金資產按照公允價值入賬。現值更能真實反映債務人、債權人在債務重組活動中的利得和損失，現值概念的引入，使得債務重組具體準則與國際會計準則進一步趨同。
2、公允價值計量模式
（一）公允價值的概念。
公允價值亦稱公允市價、公允價格。各國會計準則對公允價值概念的表述不盡相同，但基本意思是一樣的。國際會計準則第32號指出:“公允價值，指在一項公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換的一項資產或清償一項債務所使用的金額。”英國財務報告準則第7號中的定義是:“公允價值，指熟悉情況、自愿的雙方在一項公平交易而不是在強迫或清算拍賣交易中，交換一項資產或一項負債所使用的金額。”我國將其定義為:“以公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。”
（二）用以清償債務的非現金資產公允價值的計量
債務重組采用非現金資產清償債務的，非現金資產的公允價值應當按照下列規定進行計量:
(1)非現金資產屬于企業持有的股票、債券、基金等金融資產的，應當按照《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》的規定確定其公允價值。
(2)非現金資產屬于存貨、固定資產、無形資產等其他資產且存在活躍市場的，應當以其市場價格為基礎確定其公允價值；不存在活躍市場但與其類似資產存在活躍市場的，應當以類似資產的市場價格為基礎確定其公允價值；采用上述兩種方法仍不能確定非現金資產公允價值的，應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。
（三）恢復公允價值作為入賬價值的意義
從理論上講，采用公允價值計量能合理、真實地反映企業的財務狀況和經營成果。①公允價值更能體現某一時點上資產或負債的實際價值。②有助于全面反映債務重組對企業的實際影響，正確分析企業的經營成果。如以以非現金資產清償債務，資產轉讓損益與債務重組損益的性質不同應分開核算，只有公允價值的運用才能清楚地將其區分開來。
恢復公允價值，保持會計準則的一致性。在新的會計準則中由于在《金融工具的確認和計量》《企業合并》等具體準則中部分引入公允價值，為了保持會計準則的一致性，在債務重組準則中應引用公允價值計量。
恢復公允價值，與國際會計慣例接軌。我國企業要開展世界貿易，就要提供符合國際慣例的會計信息。公允價值計量通常被認為能為決策者提供最為相關的信息代表了財務會計未來發展的方向。目前，公允價值已被越來越多國家的會計準則和國際會計準則采用。
3、債務重組的會計處理
（一）債務人的處理
債務人應當將重組債務的賬面價值超過清償債務的現金、非現金資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債務賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融負債終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外收入(債務重組利得)。
非現金資產公允價值與賬面價值的差額，應當分別不同情況進行處理：非現金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業會計準則第14號收入》的規定，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。非現金資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。非現金資產為長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。
（二）債權人的處理
債權人應當將重組債權的賬面余額與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債權的賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融資產終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外支出(債務重組損失)等。重組債權已計提減值準備的，應當先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后仍有損失的，計入營業外支出(債務重組損失)；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。債權人收到存貨、固定資產、無形資產、長期股權投資等非現金資產的，應當以其公允價值入賬。
五、新準則執行中存在問題的探討
（一）運用公允價值計量的實際操作問題
國際會計準則中涉及到公允價值計量的具體準則已有幾十個之多，公允價值會計在各國理論與實務的發展也正顯示出蓬勃生機。同時，我國的市場環境和會計人員的素質正在不斷的完善和提高，使用公允價值計量將是必然的。而且會計本身就是要傳遞真實、公允的會計信息，公允價值應該是最真實、公允地計量企業的資產和負債。公允價值本身并不存在問題，它之所以會被利用來操縱利潤，往往是因為市場環境和人為因素。而在目前市場經濟不完善，尤其是生產要素市場存在缺陷的條件下，公允價值的取得和現值的計算在實際操科中可能存在不少問題。實際操作時能做到的只能是選擇最接近公允價值的計量，尤其在資產或負債不存在公平市價的情況下，需要通過預計未來現金流量的現值來探求公允價值的情況。大多數時候，公允價值的確認只能來源于雙方協商，那么公允的程度就有待提高了；同樣現值利率的取得也會存在具體困難。這些都給公允價值計量留下可選擇的空間。在日前市場機制不健全，投資者還要以企業財務報表指標作為投資決策依據，公司內部治理結構尚不合理的情況下，不排除因受自身利益驅動的高級管理人員可能利用此進行利潤調節和會計造假的情況。筆者認為在目前的環境下，解決這個問題應該要注重相關輔助機構的工作質量，如評估機構、工商管理部門、物價部門、稅務部門等，建立好相關的監督和管理機制，想辦法提高這些部門的工作質量，把市場環境因素的影響減到最低，恢復公允價值的公允。
（二）關于重組收益的問題
新準則規定，以債務轉為資本清償某項債務，債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有的股權的公允價值之間的差額，作為重組收益，確認為目期損益。相比舊準則而言，重組收益最終計入了目期損益，公允價值與賬面價值之差作為資產轉讓損益。然而就如98年準則，一些虧損的上市公司就利用債務重組獲取額外的重組收益及巨額利潤，以使虧損減小或是扭虧為盈，維持報表利潤，使會計報表不真實。這就需要修改現金流量表的相關項目。由于債務重組不是企業日常的經營活動，它的損益并不能給企業帶來相應的現金流入或流出，因而對當前經營活動的現金流量不會產生任何影響。所以，在編制現金流量表時，應把由于債務重組產生的收益或損失從補充資料的凈利潤項目中扣除，這樣對凈利潤調整后的經營活動產生的現金流量凈額才會是真實的數據，也只有這樣才能使現金流量表的主表和補充資料中所反映的經營活動產生的現金流量凈額項目相一致。因此為了保證新準則的順利實施，應在現金流量表的補充資料中增加一項債務重組凈損益，作為凈利潤的調整項目,專門反映債務重組產生的損益。這樣處理可以較清楚地了解債務重組收益對企業利潤的影響，提高會計數據的質量。
4、結語
2006年我國財政部頒布的，是在2001年修改1998年公布的《企業會計準則債務重組》的基礎上做出的進一步修訂，它更能反映現實經濟運行的特點，同時與國際會計準則在保持一致的基礎上更為其體，更其有操作性。新會計準則體系的貫徹和實施，對于進一步規范我國的資本市場，提高企業會計信息質量，建立和完善企業制度，促進企業社會主義市場經濟的健康發展，都將發揮重要的作用。
參考文獻
[1]財政部，《企業會計準則》[M].北京經濟科學出版社1999.
[2]財政部，《企業會計準則》[M].北京經濟科學出版社，2002.
[3]財政部，《企業會計準則》[M].北京經濟科學出版社2006.
關鍵詞:企業價值評估;賬面價值;
市場價值;現金流量;EVA
業價值評估是指為分析和衡量企業的價值并提供有關信息,以幫助投資人和管理當局改善決策的一種經濟評估方法。企業價值評估是企業財務管理中的重要內容,至少在對外投資、企業并購、管理決策方面有重要意義。
一、企業價值評估的方法
在財務學的發展過程中,學者們根據不同的角度,提出了不同的價值評估方法。我們可以把它們分成以下幾類。
(一)賬面價值調整法。根據資產負債表的賬面價值進行估算。但是,賬面價值并不能反映企業的價值。第一,物價的變動,使得資產和負債賬面價值不等同于它們的市場價值。必須對賬面價值利用通貨膨脹率進行調整。第二,技術的進步可能使某項資產提前報廢或貶值,使得賬面價值偏離其市場價值,這方面也必須根據企業資產的實際情況進行調整。第三,因為企業的價值是企業整體的價值,而非單項資產的簡單相加。所以,在考慮系統原來的基礎上,必須考慮其協同價值,即1+1>2。因為企業是一個完整的整體,其人力、物力、財力組成了一個組織系統,該組織的運轉會產生比其自身資產賬面價值更大的價值。
(二)重置成本法。重置成本法是比較常用的企業價值評估方法。類似于會計計量中的重置成本法,重置成本更好的反映了現時市場的價值。這一方法消除了歷史成本法帶來的因為時間差異面產生的賬面價值與市場價值的嚴重偏離。
(三)清算價值法。清算價值法認為公司的價值等于公司進行清算并償還債務后的價值。很明顯,這一方法忽略了持續經營對企業價值的影響。同時,清算價值同樣也忽略了公司的人為組織因素,也不一定存在完善的清算市場。
(四)Tobin-Q法。Q=公司市場價值/公司重置成本,而重置成本比較難計算,所以一般用近似值,即Q=股票市值/凈資產。而公司價值=資產重置更新成本+增長的期權價值。
(五)市盈率模型。市盈率模型是利用公司的市盈率與可比公司的市盈率進行比較,以確定企業價值的方法。最大的問題是能否存一個可比的公司,公司價值是否可比。因而,一般可比公司實際是選擇所在行業的平均數量為基準,主要為平均的市盈率。所以,目標企業每股價值=可比企業平均市盈率×目標企業的每股凈利。另一個問題是,市場的波動會影響市盈率。因而,此模型一般比較適合于β值接近于1的企業。
(六)市凈率模型。和上述市盈率模型相似,此模型主要利用市凈率與可比企業進行比較,以確定目標企業的價值。這種方法適合于擁有大量資產、且凈資產為正的企業。
(七)市銷率模型。市銷率模型主要利用銷售收和可比企業進行對比以確定目標企業的價值。因此,此方法適合于銷售成本趨向于行業平均的企業。目標企業股權價值=可比企業市銷率×目標企業的銷售收入。其中市銷售率=股價/每股銷售收入。
(八)現金流量貼現法。
利用模型:
價值=
現金流量是指t是指各期的預期現金流量。可以選擇三種不同的現金流量:股利現金流量、股權現金流量和實體現金流量。這一模型的重點在于預計各期現金流量、資本成本和期限。一般采取持續經營假設,即n為無窮大。現金流量的預測一般根據企業的生命周期分為幾個階段,如快速增長期,平穩增長期,穩定期等,因而可以結合增長率進行預測。資本成本一般采用市場上無風險利率,如國債利率進行預測。
(九)EVA/REVA模型。EVA指經濟價值增加模型,REVA是指修正后的經濟價值增加模型。EVA/REVA主要用經濟利潤的觀點。其基本思想是,不管是權益資本還是債務資本,所有資本都有成本。只有企業創造的利潤超過所有資本的成本,才是真正創造的價值,即EVA。EVA基本計算公式:
EVA=稅后凈營業利潤-資本投入額×加權資本成本率
而企業價值的計算為:企業實體價值=期初投資資本+EVA現值。EVA現值的計算同樣可以采用現金流量模型進行折現,計算可持續經營下EVA的現值。REVA是在EVA基礎上進行修正,REVA認為創造價值的資本不是資本的賬面價值,而是其市場價值。
(十)MM杠桿公司價值模型。F.Modigliani和M.H.Miller教授在建立資本結構的MM理論過程中,利用了公司價值的概念。其公式是
其中:V為企業價值;Vu為非杠桿公司現值;Tc為公司稅;Tps為持有股份所得而征收的個稅稅率;TpB 為持有債券所得而征收的個稅稅率;B為公司負債。
上式說明,在無個稅時,企業價值即為V=Vu+Tc•B;即企業負債越大公司價值越大。在無公司稅時,企業價值即為V=Vu.即企業資本結構不影響企業價值。
(十一)Black-Scholes期權模型。借自此模型,我們可以認為,公司是否繼續經營,其實是一項期權,因而可以用此模型進行預測公司的價值。可以把公司的經營看成是一項看漲期權。
二、對各種價值評估方法的比較與評價
據巴菲特的觀點,只有貼現金流量模型才是唯一正確的估值模型。原因是只有貼現現金模型才能比較準確的評估持續競爭優勢企業的內在價值。筆者持相同的觀點,因為價值評估更多的時候所評價的是企業未來的價值,而非歷史價值。另外,貼現現金流量模型所使用的數據主要是企業現金流量,不受會計量方法的影響,防止了會計操縱對估值的影響。另外,體現了對宏觀經濟的反映。能更好的體現企業的內在價值。
參考文獻:
[1]相龍慧.我國企業并購中目標企業價值評估研究,2007年碩士論文
[2]陳作華.企業價值評估理論在我國的適用性研究,2005年碩士論文
[論文摘要]：為適應會計國際趨同、 經濟 全球化的要求，使會計信息能夠更加準確、客觀地反映各種復雜的現實經濟業務，2006年財政部對準則進行了修訂，出臺了《 企業 會計準則第12號債務重組》。本文以2006年頒布的《企業會計準則第12號債務重組》和2001年的《企業會計準則債務重組》為依據探討了有關債務重組的定義、公允價值計量模式、債務重組的會計處理、新準則執行中存在的問題等債務重組中的會計準則問題。
一、引言
為規范債務重組會計核算和信息披露，1998年財政部了《企業會計準則債務重組》[1]。該準則以公允價值作為入賬基準，債務重組的差額計入當期損益。然而實際工作中，許多公司卻利用準則中的這種規定進行盈余管理，一些經營困難的上市公司把債務重組視為保牌、摘帽的法寶。為了利潤操縱，2001年財政部頒布了修訂的《企業會計準則債務重組》[2]。將非現金資產抵債的計價基礎由公允價值改為賬面價值，債務人因債務重組產生的差額不再確認為債務重組收益，而是全部計入“資本公積”，從而避免了對公允價值的濫用，抑制了部分利潤操縱行為。但是這種規定有悖于實質重于形式原則，與國際會計準則難以協調。在充分考慮到經濟環境變化以及修訂前準則實施情況的基礎上，2006年財政部對準則進行了修訂，出臺了《企業會計準則第12號債務重組》[3]，重新定義了債務重組的概念，引入了公允價值計量模式。本文根據2006年頒布的《企業會計準則第12號債務重組》(以下稱新準則)和2001年的《企業會計準則債務重組》(以下稱舊準則)探討了有關債務重組的定義、公允價值計量模式、債務重組的會計處理、新準則執行中存在的問題等債務重組中的會計準則問題。
二、債務重組定義
國際上對債務重組所下的定義從總體來講反映了兩種思路，一種是廣義的債務重組，一種是狹義的債務重組。廣義的債務重組認為所有涉及修改債務條件的事項都應視作債務重組。最能體現這種思想、最具代表性的是澳大利亞。澳大利亞會計指南第11號將債務重組定義為：“為了改變或解除債務人對現存債務的責任而采取的行動，其中不包括債務的消除和可轉換債券轉為股權”。狹義的債務重組認為只有債務人發生財務困難，且債權人對債務人做出了讓步事項的才視作債務重組。最能體現這種思想的是美國。美國財務會計準則第 15號公告的定義是:“債權人因債務人發生財務困難，基于經濟上或 法律 上的原因，對債務人做出的平常不愿考慮的讓步事項”。
新準則[3]把債務重組定義為：“在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定做出讓步的事項”。新準則把“債務人發生財務困難”作為債務重組的前提條件，把“讓步”作為債務重組的必要條件。而舊準則[2]的定義是：“債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項”。可見舊準則是廣義的定義，而新準則為狹義的定義。
筆者認為這樣修改主要基于以下原因：⑴債務人沒有發生財務困難時發生的債務重組的會計核算，其實質屬于捐贈，適用其他準則；⑵企業破產清算時發生的債務重組，屬于非持續經營條件下的債務重組，非持續經營條件下的債務重組不屬于債務重組準則涉及的范圍，其會計處理由相關的會計規范子以規定。在企業進行公司制改造時，情況比較復雜其債務重組無論是否屬于持續經營，本準則也不予涉及。⑶債務人發生財務困難時所進行的債務重組，如果債權人未做出讓步，則不涉及會計的確認和披露。因此將債務重組的定義恢復為1998年準則的定義有其 科學 性和合理性。
雖然新準則對債務重組的定義在文字上與1998年準則的定義[1]一樣，但新準則的適用范圍比1998年準則的適用范圍廣，這是由于債務重組定義對“讓步”的判斷標準不同，1998年準則未采用現值 計算 ，而新準則借鑒了美國財務會計準則第15號公告的做法，采用現值計算來判斷債權人是否做出了“讓步”。
新準則規定，以修改債務條件（包括延長債務償還期限、延長債務償還期限并加收利息、延長債務償還期限并減少債務本金或債務利息等）進行債務重組中，債務人將來應付金額的現值與重組債務賬面價值的差額，作為重組收益，確認為當期損益。對于債權人而言，重組債權的賬面余額與收到現金、受讓非現金資產公允價值、享有股權公允價值、將來應收金額現值的差額（已計提減值準備的，應先沖減減值準備），作為債務重組損失計入當期損益，受讓非現金資產按照公允價值入賬。現值更能真實反映債務人、債權人在債務重組活動中的利得和損失，現值概念的引入，使得債務重組具體準則與國際會計準則進一步趨同。
三、公允價值計量模式
（一）公允價值的概念。
公允價值亦稱公允市價、公允價格。各國會計準則對公允價值概念的表述不盡相同，但基本意思是一樣的。國際會計準則第32號指出:“公允價值，指在一項公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換的一項資產或清償一項債務所使用的金額。”英國財務報告準則第7號中的定義是:“公允價值，指熟悉情況、自愿的雙方在一項公平交易而不是在強迫或清算拍賣交易中，交換一項資產或一項負債所使用的金額。”我國將其定義為:“以公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額。”
（二）用以清償債務的非現金資產公允價值的計量
債務重組采用非現金資產清償債務的，非現金資產的公允價值應當按照下列規定進行計量:
(1)非現金資產屬于企業持有的股票、債券、基金等 金融 資產的，應當按照《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》的規定確定其公允價值。
(2)非現金資產屬于存貨、固定資產、無形資產等其他資產且存在活躍市場的，應當以其市場價格為基礎確定其公允價值；不存在活躍市場但與其類似資產存在活躍市場的，應當以類似資產的市場價格為基礎確定其公允價值；采用上述兩種方法仍不能確定非現金資產公允價值的，應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。
（三）恢復公允價值作為入賬價值的意義
從理論上講，采用公允價值計量能合理、真實地反映企業的財務狀況和經營成果。①公允價值更能體現某一時點上資產或負債的實際價值。②有助于全面反映債務重組對企業的實際影響，正確分析企業的經營成果。如以以非現金資產清償債務，資產轉讓損益與債務重組損益的性質不同應分開核算，只有公允價值的運用才能清楚地將其區分開來。
恢復公允價值，保持 會計 準則的一致性。在新的會計準則中由于在《 金融 工具的確認和計量》《 企業 合并》等具體準則中部分引入公允價值，為了保持會計準則的一致性，在債務重組準則中應引用公允價值計量。
恢復公允價值，與國際會計慣例接軌。我國企業要開展世界貿易，就要提供符合國際慣例的會計信息。公允價值計量通常被認為能為決策者提供最為相關的信息代表了財務會計未來 發展 的方向。目前，公允價值已被越來越多國家的會計準則和國際會計準則采用。
四、債務重組的會計處理
（一）債務人的處理
債務人應當將重組債務的賬面價值超過清償債務的現金、非現金資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債務賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融負債終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外收入(債務重組利得)。
非現金資產公允價值與賬面價值的差額，應當分別不同情況進行處理：非現金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業會計準則第14號收入》的規定，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。非現金資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。非現金資產為長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。
（二）債權人的處理
債權人應當將重組債權的賬面余額與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債權的賬面價值之間的差額，在滿足《企業會計準則第22號金融工具確認和計量》所規定的金融資產終止確認條件時，將其終止確認，計入營業外支出(債務重組損失)等。重組債權已計提減值準備的，應當先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后仍有損失的，計入營業外支出(債務重組損失)；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。債權人收到存貨、固定資產、無形資產、長期股權投資等非現金資產的，應當以其公允價值入賬。
五、新準則執行中存在問題的探討
（一）運用公允價值計量的實際操作問題
國際會計準則中涉及到公允價值計量的具體準則已有幾十個之多，公允價值會計在各國理論與實務的發展也正顯示出蓬勃生機。同時，我國的市場環境和會計人員的素質正在不斷的完善和提高，使用公允價值計量將是必然的。而且會計本身就是要傳遞真實、公允的會計信息，公允價值應該是最真實、公允地計量企業的資產和負債。公允價值本身并不存在問題，它之所以會被利用來操縱利潤，往往是因為市場環境和人為因素。而在目前市場 經濟 不完善，尤其是生產要素市場存在缺陷的條件下，公允價值的取得和現值的 計算 在實際操科中可能存在不少問題。實際操作時能做到的只能是選擇最接近公允價值的計量，尤其在資產或負債不存在公平市價的情況下，需要通過預計未來現金流量的現值來探求公允價值的情況。大多數時候，公允價值的確認只能來源于雙方協商，那么公允的程度就有待提高了；同樣現值利率的取得也會存在具體困難。這些都給公允價值計量留下可選擇的空間。在日前市場機制不健全，投資者還要以企業財務報表指標作為投資決策依據，公司內部治理結構尚不合理的情況下，不排除因受自身利益驅動的高級管理人員可能利用此進行利潤調節和會計造假的情況。筆者認為在目前的環境下，解決這個問題應該要注重相關輔助機構的工作質量，如評估機構、工商管理部門、物價部門、稅務部門等，建立好相關的監督和管理機制，想辦法提高這些部門的工作質量，把市場環境因素的影響減到最低，恢復公允價值的公允。
（二）關于重組收益的問題
新準則規定，以債務轉為資本清償某項債務，債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有的股權的公允價值之間的差額，作為重組收益，確認為目期損益。相比舊準則而言，重組收益最終計入了目期損益，公允價值與賬面價值之差作為資產轉讓損益。然而就如98年準則，一些虧損的上市公司就利用債務重組獲取額外的重組收益及巨額利潤，以使虧損減小或是扭虧為盈，維持報表利潤，使會計報表不真實。這就需要修改現金流量表的相關項目。由于債務重組不是企業日常的經營活動，它的損益并不能給企業帶來相應的現金流入或流出，因而對當前經營活動的現金流量不會產生任何影響。所以，在編制現金流量表時，應把由于債務重組產生的收益或損失從補充資料的凈利潤項目中扣除，這樣對凈利潤調整后的經營活動產生的現金流量凈額才會是真實的數據，也只有這樣才能使現金流量表的主表和補充資料中所反映的經營活動產生的現金流量凈額項目相一致。因此為了保證新準則的順利實施，應在現金流量表的補充資料中增加一項債務重組凈損益，作為凈利潤的調整項目,專門反映債務重組產生的損益。這樣處理可以較清楚地了解債務重組收益對企業利潤的影響，提高會計數據的質量。
六、結語
2006年我國財政部頒布的，是在2001年修改1998年公布的《企業會計準則債務重組》的基礎上做出的進一步修訂，它更能反映現實經濟運行的特點，同時與國際會計準則在保持一致的基礎上更為其體，更其有操作性。新會計準則體系的貫徹和實施，對于進一步規范我國的資本市場，提高企業會計信息質量，建立和完善企業制度，促進企業社會主義市場經濟的健康發展，都將發揮重要的作用。
參考 文獻
[1] 財政部，《企業會計準則》[m].北京經濟 科學 出版社1999.