時間：2023-03-23 15:08:24
導語：在電廠審計論文的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優秀范文，愿這些內容能夠啟發您的創作靈感，引領您探索更多的創作可能。
論文關鍵詞：電力企業；教育培訓；培訓手段
長期以來，大唐碧口水力發電廠（以下簡稱“我廠”）根據戰略發展目標和生產經營需要，通過開展各項教育培訓工作，使我廠職工的學歷層次和專業技能水平得到了顯著提高。自2002年我廠劃歸到大唐集團公司以來，我們面臨著更大的機遇和挑戰。在這新的體制和環境下，我廠緊緊圍繞集團公司“兩型、四化、三個能力”發展戰略，以培養、建設一支思想過硬，技術精湛的一流職工隊伍為宗旨，強化教育培訓管理，狠抓各項教培計劃、措施的落實，經過五年來的努力，已在全廠營造出良好的教育培訓氛圍；教育培訓體系也日臻完善；教育培訓管理更為科學；教育培訓的形式和效果也不斷創新和提高。筆者作為培訓專責，通過總結這些年的培訓工作，認為我廠培訓工作已取得了一定成績，但還有許多地方需要進一步加強。
一、五年來已取得的成績
1.認識到位，領導重視，共創良好的培訓氛圍
教育培訓工作在我廠一度曾處于一種非常尷尬的位置，曾經有人戲言培訓工作是“說起來重要，干起來次要，忙起來不要”。隨著現代企業制度的推行，新技術、新工藝、新材料在生產和管理領域的廣泛應用，特別是優勝劣汰、競爭上崗等激勵機制在企業的實施，極大地激發了廣大職工的學習熱情，各級領導對職工教育培訓的重要性也有了更為深刻的認識。教育培訓已不僅僅是為了滿足創一流的指標需求，而是企業自身發展的客觀需要；教育培訓也不僅僅是企業管理者的要求，而是全體職工的自覺行動。
2.規范管理體系，完善管理制度，提高管理效率
提高教育培訓管理水平，培養一流的職工隊伍必須以科學的教育培訓管理體系為基礎，完善的教育培訓管理制度為保障。五年來我們以制度的建設為切入點，完善了三級教育培訓網體系；成立了“職工教育委員會”、“職工考試、考核委員會”；制定了《職工培訓管理辦法》、《師徒關系管理辦法》等，修訂了《職工外出培訓管理辦法》、《大唐碧口水力發電廠員工學歷教育管理規定》、《大唐碧口水力發電廠特種作業人員培訓管理規定》等規定；圍繞人才工程，成立了大唐碧口水力發電廠人才評價中心及“112人才工程”評價委員會，制定了《人才強企工作實施辦法》，并以此為基礎，制定了《大唐碧口水力發電廠員工崗位自學成才管理辦法》，這一系列標準制度的建立和完善，從根本上保證了教育培訓的科學有序管理。
3.不拘泥于培訓形式，強化培訓效果
近年來，我廠打破了單一、沉悶的培訓模式，圍繞不同時期的重點工作，結合各部門的人員狀況，開展了形式多樣的培訓工作，從而使培訓工作出現了“百花齊放”的可喜局面。例如電氣分場率先開展了大班組培訓的嘗試，他們將全分場檢修人員分成兩組，其中一組全天培訓，另一組正常工作，兩組人員每月輪換一次；在具體培訓內容上仍然打破班組界限互學，在培訓形式上主要以技術講課為主并結合講課內容穿行技術比武和崗位練兵，取得了較好的效果。“一花獨放不是春，滿園春色才是春”，電氣分場在職工培訓方面的不斷嘗試，帶動了全廠培訓工作的全面發展。運行分場開展的機電互學，機械分場開展的全分場范圍內的鉗工技術比武，激發了職工的學習熱情，保證了學習培訓的效果。
4.立足崗位，拓寬渠道，全面提升職工的文化素質
由于我廠地處偏遠的隴南山區，交通不便，文化落后，所以無論是人才的引進，還是人才的培養，都存在著先天不足。為此，針對全廠職工的文化現狀，既考慮崗位的實際需求，又放眼于企業的長遠發展，多層次、多專業、多形式地開展學歷教育。五年來共有96人參加了成人高等學歷教育，其中已有2人碩士研究生畢業，11人本科畢業，專科畢業52人；8人畢業于成人中專教育，23人在讀。
5.以《崗位培訓手冊》實施為契機，強化崗位培訓管理，提高職工的崗位技能
為從根本上解決以往培訓工作的盲目性、重復性和隨意性，我們在生產崗位和管理崗位積極推行《崗位培訓手冊》，認真按照《崗位培訓手冊》進行培訓，有助于克服以往培訓中的盲目性、隨意性和簡單、重復的現象，能起到事半功倍的效果。從2003年起，我廠又將職業技能鑒定手冊納入班組日常培訓內容，使培訓工作更為科學、有效，并使員工的技術業務水平有了較大的提高。
二、存在的不足
1.培訓評估機制不健全
到目前為止，我廠還沒有建立完善的培訓效果評估體系。一是培訓效果測評的方法單一，主要以考試或培訓后的匯報為主。二是評估指標與重點停留在以培訓人次數、時間、經費執行率為評估指標的階段。三是評估內容不全面，評估與實際工作脫節。多數的培訓評估僅僅對培訓課程中所授予的知識和技能進行考核，沒有深入到工作績效的改善、能力的提高和為企業帶來的效益上來，評估工作只
是在最初級的層次上開展，更談不上事后的跟蹤調查。
2.培訓手段比較落后
隨著科技的進步，管理和技術培訓的手段越來越先進。電子教材、數據共享、網絡傳輸等事物的出現，為培訓手段應用帶來了廣闊的空間。我廠因為地處山溝，與外界聯系不太方便，所以在獲取先進的培訓理念、應用先進的技術進行職工培訓這方面發展仍較為緩慢，缺乏運用便捷的網絡進行培訓的有效方式。
3.管理人員的培訓需求和內容不明確，缺乏針對性
隨著電力體制改革的不斷深化，需要培養一大批適應現代企業生產經營需要的管理人才，所以管理人員的培訓顯得更為重要。我廠沒有將本企業發展目標、崗位的任職資格要求、管理人員的技能差異和員工的生涯設計相結合來設計和明確管理人員的培訓需求，培訓的深度也不夠。
轉貼于
三、關于加強職工培訓工作的幾點認識
從培訓管理的角度，管理培訓的當務之急是建立系統、規范的培訓管理流程，涵蓋培訓需求分析、培訓內容安排、培訓方法創新、培訓效果評估、培訓成果的轉化機制等各個環節。
1.注重需求分析，科學制定年度教育培訓計劃
需求分析是做好人才有效開發尤其是制定培訓目標及課程開發、培訓實施的基礎和前提，是保證培訓工作成本效益最大化的有利工具。實踐中，考慮以下三個方面，一是崗位要求和管理改革的需要；二是企業人事的變動，如升職、降職、崗位輪換等；三是提高管理績效的要求。了解員工的具體信息后，根據集團公司發展戰略，緊密結合企業發展實際，以及生產準備、全能值班、點檢定修等關鍵生產崗位培訓，針對不同培訓對象，分類型、分專業、分層次制定最科學有效的教育培訓計劃。
2.加強考核評估工作，努力提高教育培訓工作的質量和效果
在培訓項目的執行過程中，加強培訓項目質量管理工作，培訓效果要從有效性和效益性兩方面進行評估。培訓的有效性是指培訓工作對目標的實現程度；效益性是指培訓工作給企業帶來的經濟效益和社會效益。為此，一方面，要將培訓納入考核，迫使受訓人員克服因工作太忙，沒時間或懶散，不求改變的心理，認真完成培訓任務。另一方面，在培訓之后，還要由被培訓者所在單位就培訓項目對被培訓者進行測評，以確定其培訓效果及實際應用能力，并根據評估情況，進行獎勵或考核，同時作為下一次培訓具體方案的參考，從而實現培訓項目的閉環管理。
3.創建碧口水力發電廠職業技能鑒定試題庫網站
隨著我廠自動化水平的不斷提高，計算機在我廠的應用已經越來越廣泛了。為提高全廠人員的理論知識和技能水平，運用便捷的網絡進行培訓，我廠準備聯系相關單位，創建碧口水力發電廠職業技能鑒定試題庫網站，然后對各班組的試題進行收集及整理工作，匯總后，將各專業崗位技能培訓試題庫充實到網站中去，使員工在工作不繁忙的情況下自己進入網上試題庫答題，或在崗位技能考試時用來答題，提高員工學習的積極性、主動性。
4.加強管理人員教育培訓
積極創造條件，開展企業亟須人才的培養。針對經營管理工作的現狀分析，目前市場營銷、資本運作、工程管理、法律以及人力資源管理等專業人才在我廠尤為緊缺。因此，今后采取“請進來、送出去”的方式，將通過綜合素質考核和專業分析選拔確定的培養對象選送到國內知名大學專門學習，或者聘請國內知名大學教授或本企業高級技術主管，采取報告、講座和學術交流等形式，提高管理人員的專業知識和工作能力。同時，加快管理人員職業（執業）資格培訓。按照國家和集團公司的相關規定，在財會、概預算、審計、統計、安全及政工管理等管理崗位逐步實行“持證上崗”制度，制定完成取證的計劃，在規定的期限內取得崗位資格證書。
5.積極組織開展技能大賽，加強技能人才的培養
通過認真總結以往技能大賽經驗，規范技能大賽各項管理工作，精心策劃技能大賽項目，使其更貼近實際，貼近生產，采取多種形式即崗位抽調考、競賽、在崗技能測試等，增加全員參與性，通過征求各部門意見，廣泛開展大范圍的技術比武，在比賽時盡量將各專業融合在一起，不但使員工都能參與，還盡量促使員工向一專多能方向發展，從而進一步調動技能人員學習崗位技能知識的積極性，提高一線人員的崗位技能，從中選拔優秀人才。
論文摘要：為了減輕我國政府財政支出的巨大壓力以及有效地將民間閑置資本吸引到基礎設施的建設上去，在基建項目的投資問題上，引進和運用BOT模式是非常必要的，然而目前我國對于BOT模式的運用尚處于摸索嘗試階段，為此，有針對性地采用這種模式并嚴格界定此模式的施用方向是重中之重。一般情況下，在政府的宏觀引導下，可以采取先試點后推廣的策略解決BOT模式在法律和人才儲備等方面存在的問題，是這種先進的融資模式能夠為我國的建設事業提供助力。
BOT融資模式是Build-Operate-Transfer的簡稱，即建設－經營－移交模式，及基本操作方法是以政府機構提供項目建設以及經營的特許權，由公司以投資和經營的身份參與項目融資，同時承擔相應的風險，以項目利潤作為經營補償，之后將所建設項目根據協定再轉移給政府機構。這種融資模式比較適用于建設期間長、投資額度大以及項目收益緩慢的項目。我國引進BOT模式可以使民間資本以市場化運作的方式參與國家與地方的基礎設施建設，這樣一來使得中央財政的壓力大為減緩，另一方面也避免了產權問題，使得目前我國公共基礎設施建設的資金短缺與產權不明問題得到解決。
一、BOT模式目前在我國的發展存在的問題
我國的首個BOT項目是位于深圳的沙角電廠，經過多年的運作，這個項目給投資的各方帶來的巨大社會和經濟效益無法估量，也正是從這個項目開始，BOT項目融資引起了經濟界的注意，然而畢竟這一項目還處于試點探索的階段，其發展過程中還是存在著一定的問題。
1.BOT模式下的外資援引欠缺規范，使得項目中存在著潛在的資金風險，而且其融資成本偏高，利潤率低下，所利用資金的渠道來源較少，一旦某個渠道發生資金緊張，就會直接威脅到整個項目的如期竣工，項目融資及用資的安全問題得不到切實保障。
2.BOT項目的中央及地方權力劃分不明確，項目融資進入到洽談階段時，各級政府往往會同時參與其中，這樣就不可避免地造成了項目簽訂及落實的混亂，甚至部分項目還會給國家及地方造成財政損失，得不償失。
3.BOT電力項目中，由于各地形形的小電廠的出現以及國家對電力供給的持續支持，造成目前部分地區電力供給實際供大于求，以致現有BOT項目電廠不能及時收回投資，甚至虧損，這樣公司向政府的項目移交就會出現履約困難。
4.由于現階段我國的融資條件和BOT模式自身因素的限制等問題，融資項目合同的簽訂欠缺周全考慮，經常會導致局部配套項目建設考慮的遺漏，這在一定程度上限制了BOT項目的建設進度及施工質量，工程不能及時的驗收達標和取得經濟效益。
二、制約大型基礎設施BOT融資模式的因素分析
1.法律因素。目前我國的相關BOT立法僅有一部老舊的《關于以BOT方式吸收外商投資的有關問題的通知》和交通部參與起草的《關于試辦外商投資特許權項目審批管理有關問題的通知》這兩個文件，其法律效力水平比較低，文件中的實踐操作性較少，只是對參與BOT融資的公司建立方式和政府審批程序做出了原則上的界定，而對于BOT項目涉及到的稅收、匯率機制、勞動人事、土地征用以及合資項目設立等相關事項缺少現實考量，這在一定的程度上限制了BOT模式的增長后勁。
2.投資收益因素。目前各級政府出于招商引資的需要，往往對BOT項目中的外方公司提供固定收益保證，而這本身是存在風險的，因為項目的投資回報率是一個預測量，受到很多因素的影響，追求高收益應該是在合同的基礎上于雙方共享，風險共擔。另一方面，政府對中小規模的基礎設施收費標準沒有實行具體規定，私人投資存在低效率和高成本的情況，這部分成本往往通過轉嫁的方式給消費者造成負擔，而我國目前的經濟發展水平和居民的價格接受能力還沒有達到這種層次，外商要求的固定回報率和本國私人資本的低效率運營以及追求高收益事實上對居民構成了價格負擔。
3.專業人才儲備因素。作為一種方興未艾的項目融資管理模式，BOT架構在設施的資金融合、項目條款簽訂、具體施工、運營投產、會計核算、資本審計以及糾紛解決和政策傾斜等方面都需要大量的掌握BOT項目運營規則及方式的專業人員來進行操作，這是保證BOT項目順利進行并取得預期目標的必不可少的軟件條件，但現實情況是，我國目前的BOT專業人員較為缺少，專業組織建設還顯稚嫩，有關部門對BOT進行的細節較為模糊，這樣就不可避免的造成了BOT項目簽訂的潛在風險，難以在發生糾紛時維護自己的利益，進而項目可能失敗。
4.項目風險因素。風險在合作雙方的分配比例是BOT項目開展中遇到的核心問題之一，合同協作雙方的權力、義務以及責任的歸屬劃分是風險共擔的前提。現行開展的中外合資BOT項目中大部分風險事實上是由中方承擔的，而中央與地方私人資本BOT模式中的風險很多時候也是由中央政府買單，而這本身就是不公平的霸王條款，按國際慣例，BOT項目中的風險應該按照效益優先的原則進行“能者承擔”，即雙方各承擔自己最有能力接受的風險，例如政治風險由政府承擔，資金風險由投資方承擔。
5.政策因素。基礎設施建設采用BOT模式必然會牽扯到國家的引資、產業以及投資等政策的制定，目前我國涉及BOT項目融資的政策大多較為老舊，不能跟上形勢發展，且已有法規中只是規定了對于BOT融資模式的產業政策傾斜，而對于BOT項目需要涉及到的進入限制、條款設定、核定程序、方針原則、收益分配以及政府保護的界限與程度都沒有明確的明文規定，國家行政部門也沒有設立專屬機構來進行統一管理，其責任部門較為混亂，這在無形中給BOT項目的運營增加了進行難度，若涉及到對外引資，還會使外商不能得到充分有效的信息而導致其投資積極性受挫。
三、對我國發展BOT項目融資的建議
1.規范BOT融資模式在我國的推廣與實施，采用針對式的試點和引導方式。BOT融資模式在優化效率方面的得天獨厚的優勢使其近些年大受推崇，然而其畢竟是私人資本投資，投資量遠遠不及政府財政的力量，因此其只能作為我國推進“十二五”建設過程中的一種輔助的方式來支持中央的戰略規劃，即我國目前并不需要將所有的基建項目都打上BOT模式的標簽，而且已有的BOT項目還要進行進一步規范，在總結已有項目的經驗基礎上再進行推廣與深化創新，以此來確保BOT項目能夠與國家的整體經濟建設布局相符合，在嚴格產業政策的基礎上再實施。
2.促進新形勢下的BOT項目立法與政策建設，健全審批程序。如前文所說，由于目前對于BOT項目的立法較為陳舊，因此通過對發達國家成熟BOT項目的研究與經驗引進，盡快更新BOT項目相關立法，使其運行有法可循，這樣就可以對BOT方式在中國的運用進行有效規范和指導，使外國經驗與我國國情相結合，如此一來投資者的利益有法律保障，而且一旦項目發生糾紛，合同雙方可以依據法律條款申請公正判決，避免不必要的利益損失與項目延期，即使是在項目中的利益方進行合同談判時，完善的BOT法規也可以使各方有法可依，這樣就可以加快合同商定的進度。
3.加大教育投入力度，大力培育BOT融資方面的專業人才。一個成熟的BOT項目建設在融資引資、簽訂合同、具體建設、運營投產、會計成本核算、法律援助以及國家宏觀政策解讀等方面需要大量的行政決策人員、具體執行人員、運營管理人員以及技術解決人員等。
4.政府在BOT項目特許商的選拔上進行有競爭的選取，公開招標，保證公平公正。要改變目前的主要依靠雙方談判的模式對投資人進行中標選取，改變國有企業一家獨大的現狀，適度在BOT項目建設的私人資本一方引入公募或私募基金的形式以提高資金總量，國家設立BOT項目建設專門管理部門，負責對BOT項目建設全程協調，引入資本方建設與籌資資信能力評級機制，及時淘汰問題工程方，這樣可以保證BOT項目的建設進度和建設質量，對外資引入同樣適用競爭選拔機制，寧缺毋濫，不能一味地追求引資而將風險與合作商考察置于一邊，切實讓BOT項目得到發展與成熟的綠色空間。
參考文獻：
[1]任勇.淺談我國BOT項目融資存在的問題及其對策[J].商業研究，2009（2）
論文摘要：電算化會計就是把以電子計算機為代表的現代化數據處理工具和數據庫以及計算機網絡等新興技術應用于會計核算和財務管理工作中．是用計算機代替人工記賬．以及部分替代人腦完成對會計信息的分析、預測、決策，內部控制制度是指在一個企業內部，為了保證生產經營活動的高效、有序進行，保護資產的安全和完整而制定并實施的控制方法、措施和程序．分為內部會計控制和內部管理控制 企業在建立了會計電算化系統后．企業會計核算和會計管理的環境發生了很大的變化．為企業的內部控制帶來了許多前所未有的新問題．對企業內部控制制度造成了極大的沖擊．如何加強電算化會計系統的內部控制已經成為亟待解決的問題。
一、電算化會計系統內部控制環境的變化
企業實行會計電算化后．會計核算的環境發生了很大的變化，隨著遠程通訊技術的發展．使會計信息的網上實時處理成為可能。因此．要保證企業財產物資的安全完整．保證會計信息對企業經濟活動的正確反映．實現企業經營管理的目標．企業電算化會計系統的內部控制必然應隨著會計環境的改變而改變。
1．控制的程序和形式不同。手工會計系統的內部控制主要是會計不相容崗位分離的控制．對會計人員進行科學合理的分工．使之相互監督和制約，按照規定取得和填制原始憑證．設計良好的憑證格式．對憑證進行連續編號．規定合理的憑證傳遞程序等等，在電算化會計中這些都轉移到了計算機內．計算機會自動進行借貸平衡、余額平衡檢查等。
因此電算化條件下．企業會計系統的控制由單一的制度控制轉變為程序控制和制度控制并存，會計系統控制不但要控制原始數據的輸入．還要對相關的計算機軟、硬件維護及電算化程序的安全進行控制。
2．控制的內容不同。手工條件下的會計系統控制主要是針對經濟事項本身的交易處理．即每項經濟業務的處理都要經過有相應權限的人簽章．多個業務崗位和多個責任人獨立操作而形成明確的責任分工 在電算化條件下．原先應由會計人員按一定程序及授權處理的有關業務事項．現在可能由其他業務人員在終端機上一次完成：原先應由幾個部門按預定的步驟完成的業務事項．現在可能集中在一個部門甚至一個人完成。業務人員可以利用特殊的授權進行多項業務的操作．甚至不經授權也可進行某項操作，會計電算化的應用。給會計工作增加了新內容．不僅要保存好相關的紙質數據文件，還要保存、保管好已存儲在電子介質中的各種會計數據和計算機程序，會計系統控制也應增加新的內容，如計算機系統的使用、授權、病毒的防治等進行控制及軟硬件、磁盤、軟盤的安全控制。
由此可見．電算化會計系統的內部控制與手工會計系統的內部控制相比較．控制范同更大、控制程序更復雜。它將職能控制與程序控制、人工控制和計算機控制相結合，是一種綜合性多方位的控制。
二、電算化會計系統內部控制存在的問題
1．相關人員的知識結構不合理。一方面電算化會計不僅要求從業人員掌握一定有會計專業知識．還要掌握相關的計算機、財務軟件的操作方法以及相關設備的保養和維護知識。有些會計人員雖然在會計業務方面的經驗豐富．但計算機專業知識卻很匱乏．難以勝任用計算機處理會計業務工作．在計算機面前表現得束手無策．不能將豐富的專業知識在計算機中進行轉化。另一方面計算機軟件開發及維護人員對會計知識掌握的不夠．因此軟件設計不能滿足會計系統內部控制的需求．或者是軟件功能與會計功能相脫離．導致計算機技術不斷升級．而會計功能徘徊不前的尷尬局面。
2．電算化軟件的成本與應用效果不成比例，由于財務軟件的開發未能實行統一的標準．再加上各單位使用的財務軟件是向不同的軟件開發商購買的．軟件版本千差萬別．就是同一公司的不同單位使用的軟件也不盡相同．或是相同軟件版本不同。導致了報表匯總、數據查詢、數據傳輸的不方便，不能有效利用計算機的強大功能實現會計系統的內部控制．浪費了資源，增加了核算成本。一些單位的領導對會計電算化T作還存在一些片面的認識．不舍得在軟件后期的開發與維護、升級與培訓方面進行必要的投入．造成電算化軟件強大的控制功能不能被有效地開發利用，形成電算化軟件的閑置與浪費。
3．電算化控制制度不完善 2008年 6月 ．財政部等五部委聯合了 《企業內部控制基本規范》基本規范對內部控制及期 目標、原則、要求等進行了明確．但是企業應如何應對，如何依據規范進行實務操作 ．切實防范和規避經營風險 ，將是企業面臨的一個重要課題 財政部 1996年就了《會計基礎工作規范》、《會計核算軟件基本功能規范》，企業實現電算化后 ．會計部門人員的結構、會計業務的處理方法、會計檔案的保存介質和方法都發生了很大變化企業與之相應的規章制度卻不完善 ．給計算機犯罪留下可乘之機。
4．企業經營風險加大 由于電算化軟件本身的缺陷及制度方面的不足給利用計算機犯罪的不法之徒提供 了便利 ．超越權 限或未經制授權 的人員可能通過計算機和 網絡瀏覽全部數據文件 ，篡改 、復制、偽造、銷毀重要的財務數據 ，達到犯罪的目的。據統計 ．全世界利用計算機犯罪直接盜走 的資金達 200多億 ．我國金融領域發現的利用計算機作案的經濟案件達 l00多起 ．從 1986年深圳發現的第一起案件至今 ．涉及計算機的犯罪從類型到發案率都在逐年上升犯罪方法和類型成倍增加 可見利用計算機犯罪數額更大 ．手段更先進 ．方法更隱蔽 ，因此給企業帶來的經營風險更大 作為 內部控制 的一個重要組成部分，會計系統控制要求企業嚴格執行會計制度 ．加強會計基礎工作。明確會計憑證 、會計賬簿和會計報告的處理程序．保證會計資料 的真實完整。同時還要根據財政部的有相關制定出適合電算化特點的、能夠有效防范經營風險的內部控制制度
三、如何加強 電算化會計系統的內部控制
1．在 內控制度上要有新內容原有的內部控制制度主要是針對會計核算過程進行的控制．在電算化條件下．由于計算機的使用改變了原有會計憑證、會計數據的傳遞方法．原有的授權、審批程序發生了改變．這些變化要求在會計系統的控制制度中增加新的內容．以適應 電算化會計系統內部控制的要求 具體包括計算機的使用、數據管理、系統軟件的安裝、權限分配、密碼設置與更改等規章制度等，通過這些新的規章制度保證電算化會計核算的全程受控 。
2．在風險控制上要有新舉措 電算化會計使企業的會計核算百高效更準確及時．但也 給企業帶來了更大的經營風險，利用計算機犯罪，手段更加隱蔽，篡改原始數據不易留下痕跡，企業必須根據電算化會計的特點 ．制定嚴格的風險控制程序 ．包括計算機系統內及磁盤內會計信息 的安全保護 ：網絡系統的安全控制 ；計算機操作員 、系統管理員 、系統維護員的崗位控制；數據備份控制 、憑證修改與刪除權限控制，反記賬與反結賬權限控制．計算機接觸控制等 ，只有控制措施得 當，才能降低經營風險 ．減少企業的經濟損失
3．在人員培訓上要有新形式 在電算化條件下．會計機構由財務人員和計算機人員共 同組成 ．改變了原來單一的組成形式 ．因此在人員的培訓上必須對這兩方面的人員進行雙向培訓 ．即對會計人員在原有會計專業知識培訓的基礎上增加計算機相關知識 的培訓 ．這樣才能更好地進行電算化的操作和控制：同時對 電算化軟件的開發人員和計算機的維護人員進行必要會計知識培訓．這樣會使軟件的開發和編制更貼近會計核算T作的實際．更好地發揮企業會計系統內部控制的功能
4．在制度 的貫徹落實上要有新措施 會計系統的控制制度不但要與企業的發展同步 ．更重要的是要保證已經制定的控制制度得到切實的貫徹落實 ．不要讓制度停 留在紙上 ．而是落實在行動中 以甘肅電力公 司財務處處長顧慧娟貪污案為例．她能在短時間內貪污 1707萬元 巨款不僅和她本人法制 觀念淡薄有關 ．也和一些會計人員違犯內控程序進行會計處理有關．試想如果每名財務人員都嚴格按會計系統控制程序處理會計業務 ．那么從下屬電廠匯往甘肅電力公司的資金就不可能匯到外地的一個股票賬戶上 ．顧慧娟也達不到犯罪的 目的 所 以要在會計人員 當中進行經常性 的內控制度 的學習和貫徹 ．使內部控制制度真正落到實處．使會計系統的控制真正發揮作用
論文摘要：并購在企業發展中具有重要的作用，它是增強企業核心競爭能力，實現規模經濟效應的有效途徑。企業要綜合考慮并購所帶來的成本和效益，否則有可能使企業陷入財務困境。本文分析了我國企業并購在成本方面存在的主要問題，并提出了相應的對策。
論文關鍵詞：企業并購；成本；企業；財務
并購是資本市場中企業兼并、收購和聯合三種具體的資本經營方式的統稱，是企業實現快速擴張的主要途徑。我國企業并購開始于1984年的，90年代以后企業并購步入快速發展階段，無論是在規模上，還是形式上都取得了新的突破。黨的十五大以后，我國企業并購有了更強勁的發展。1999年9月深圳保安集團在上海證券交易所收購了上海延中實業公司16％的流通股股票成為其股東后，又陸續出現了一系列的并購。隨著中國加入WTO，在中國企業逐步走進全球一體化的進程中，外資并購的勢頭不斷強勁。
現階段，我國企業并購的特點主要表現在：企業并購的規模日益擴大化。如廣州控股出資14億元購買沙角B電廠，實現了我國電力股權單項標的最高金額。并購的質量有所提高。并購動機開始趨向優化資產存量結構，并購方式向多樣化發展，并購環境也大大改善。盡管如此，我國企業并購的成功率還是相當低的。而從并購后的效果看，2005年以前發生并購的45家上市公司的重組效果并不令人滿意，只有15％的公司在經過成功的資產注入后煥然一新，20％的公司經營一波三折，36％的公司在財務重組中很難維持，29％的公司重新陷入困境。筆者認為，企業決策者對并購計劃不進行必要的成本決策分析是造成不少企業并購失敗的關鍵所在。企業要想通過并購實現低成本擴張，就必須對并購計劃做出正確的成本決策分析。本文擬對此問題進行探討，以期拋磚引玉。
一、企業并購的成本構成分析
要進行企業并購的成本決策分析，首先應該明確企業并購的成本構成。分析企業并購的成本構成應從四個方面進行：
1、企業并購的進入成本
也被稱作并購完成成本，是指并購行為本身所發生的直接成本和間接成本。其中直接成本是指并購活動直接發生的成本，如現金收購的購買支出；在債務收購、杠桿收購等情況下，開始可能并不實際支付收購費用，但是必須為未來的債務逐期支付本息。間接成本是指并購活動發生的各項間接支出，如在并購過程中發生的策劃、談判、文本制定、資產評估、公證、更名等費用。
2、企業并購的整合成本
也被稱作并購協調成本，是指并購企業為使被并購企業按計劃啟動、發展生產所需的各項投資。并購的整合成本主要包括：
(1)整合改制成本
并購企業在取得被并購企業的控制權后，必然要對被并購企業進行重組。小則調整人事結構，改善經營方式；大則整合經營戰略和產業結構，重建銷售網絡。
(2)后續資金投入成本
為了實現并購戰略目標，并購企業要向被并購企業注入優質資產．撥入真動資金為新企業開拓市場支付市場調研費、廣告費等。
(3)內部協調成本
并購后企業規模快速擴張，使企業的業務活動組織協調工作更加復雜，相應的協調成本勢必增加。
3、企業并購的退出成本
企業并購的退出成本主要是指企業在通過并購實施擴張而出現擴張不成功必須退出，或當企業所處的競爭環境出現了不利的變化，需要部分或全部解除整合所發生的成本。一般來說，企業并購的力度越大，可能發生的退出成本就越高。
4、企業并購的機會成本
企業并購的機會成本是指企業為完成并購活動所發生的各項支出，尤其是資本性支出，相對于其他投資和收益而言的利益放棄。
二、并購成本方面存在的主要問題
企業是否進行并購，首先取決于薺購的成本，并購成本對并購的成功與否具有決定性的作用。但目前我國企業并購在成本方面還存在諸多問題，嚴重影響了企業并購的結果。
1、并購動機非理性導致并購成本測算不準確
由于企業并購動機的不理性，缺乏長遠戰略考慮，企業為了眼前的政策優惠或為某一優勢生產要素吸引，或其他某一方面利益的吸引，盲目決策，導致并購活動這種市場化行為的非市場化操作，為并購企業帶來了財務隱患。例如，赤峰市雙馬集團核心企業赤峰糖廠盲目地兼并與制糖業不相關的赤峰玻璃廠、第二制酒廠、烏丹化工廠等跨行業虧損企業，組建企業集團，并承擔債務4571萬元，注入新資金8954萬元，最終導致集團負債4．3億元，負債率達95％，陷入嚴重的財務困境。
2、我國企業并購完成成本受多種不利因素影響
并購完成成本是并購方為獲得目標企業而付出的成本，并購完成成本的高低一般直接體現了并購目標企業的價值，同時，并購完成成本的大小直接影響并購方的未來投資回報率。并購完成成本的確定是并購成功與否的關鍵。我國企業并購完成成本的確定往往受到多種因素的影響：
(1)交易雙方信息不對稱
確定并購價款的主要依據資料是目標企業的年度報告、股價變動情況表和財務報表等，但被并購企業很容易為了獲得更多利益而向并購方隱瞞對自身不利的信息，甚至可能出于自身的利益而杜撰信息。
(2)評估的方法和程序
從資產清查程序來看，評估機構在有限的時問內，很難對目標企業進行徹底的清查，往往只能采取抽樣的方法，這會導致部分資產實際狀況與賬面價值不符。再加上評估方法、評估參數和標準不同，也會引起評估結果存在一定的謾差。
(3)其他因素
其他影響并購完成成本的因素。比如政府部門為了某種目的而干預企業間的并購行為進而影響并購完成成本。再如資產評估機構也有可能在多方干預或自身利益驅使下，出具虛假不實的評估報告。
3、并購時對整合與營運成本重視不足
并購得成功，并購前期過程固然重要，并購后的企業整合與營運同樣至關重要。實現企業之間的管理、技術、文化和人才對接融合是當前成功并購的難點所在。而這些整合與營運成本往往占企業并購成本的大部分。并購后，并購方對目標企業在經營管理、市場建設、資源整合等方面往往還要作進一步的整合與營運成本投入。由于整合與營運成本種類多、數量大，往往占企業并購成本的大部分，因而企業在并購時應對其進行著重考慮。
4、為企業并購服務的中介機構欠發達
企業并購作為資本市場上的一種交易，要涉及資產、財務、政策、法律等多方面的內容，是一項專業的工作。因此需要投資銀行、并購經紀人與顧問公司、會計師事務所、資產評估事務所、律師事務所等中介機構協助進行。在中國，產權交易中心是為企業提供信息的專門中介機構，由于出現時問不長，產權交易過程中各項制約機制不健全，并且相互之間缺乏交往，因此提供的信息不完整，沒有實現網絡化信息化。另外，我國大多數投資銀行、會計師事務所、律師事務所等也對于服務企業并購的實踐經驗不足，當服務于企業并購時，它們對企業并購的設計、咨詢真正提供的幫助甚少，沒有起到作為中介機構應有的作用。
三、并購成本控制的對策
針對上述分析，為加強企業并購成本的管理，有效控制并購成本，企業在并購時應采取下列措施：
1、企業應根據自身發展的內在要求進行并購
企業在并購時，要遵循資本運營的效益增值和效益最大化原則進行并購，旋并購目標具有戰略性、長遠性，避免盲目性并購。同時，既要防止行政部門的過度干預，又要取得政府的政策支持，以保證企業并購的順利進行，為企業擴張后的運營創造良好的環境。
2、對目標公司進行詳盡的審查
企業應從相關性、互補性等方面分析并購雙方的優勢與不足．其中包括資產質量、財務狀況、經營管理、市場銷售能力、技術潛力等方面，估計兩公司之間可能產生的協同價值，并以此來決定并購公司所要支付的并購成本。此外．還要確定對其它潛在收購者可能產生的協同價值。如果并購公司取得的協同價值小于競爭者可能取得的協同價值，則在投標中會失敗此外．要深刻了解目標企業的產品生命周期和其緊密相關的產業特征，避免進人一個退出成本高昂的衰退陷阱中去。
3、選擇合理的并購方式，以有效降低或有負債的風險
并購方企業應在多種并購方案中，采取有利于己方的方案，力爭降低或有負債的風險。例如，可將目標企業進行終止清算．按企業清算的程序．清理企業資產和負債，并購放在收購原企業的有效資產后，重新注冊設立新的企業，這樣可以解決所有的歷史遺留問題。
4、聘請信譽良好的中介機構
企業間的兼并、收購是資本市場的一種重要交割活動。需要諸如銀行、會計審計等事務所的參與。企業在并購時，對參與其中的經紀人、會計事務所、資產評估事務所、律師事務所提供的資歷及相關信息，需要進一步證實，并擴大調查取證范圍，以保證其在企業并購中的意見客觀、公正。
5、合理編制預算，強化預算控制，降低并購后運行成本
【關鍵詞】 政府環境履責審計； 蘭州政府環境審計； 環境重置成本法； 大氣污染治理
中圖分類號：F234.4 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）14-0002-10
一、引言
2015年3月6日，中國環境保護部下發《關于開展政府環境審計試點工作的通知》，首次明確提出政府環境履責審計的概念。3月27日《中國會計報》在《政府環境審計亟需建立標準體系》中，提出我國政府履責審計體系尚在探索之中，呼吁建立其標準體系。
隨著中國經濟的快速發展，環境問題也日益凸顯，我國政府與社會對于環境保護的投入也不斷增加。自20世紀80年代起，我國各級政府審計機關開始對環境項目資金進行審計。但到目前為止，我國環境審計理論研究與實務操作尚未形成統一體系，阻礙了政府環境審計的全面實行。因此，建立科學嚴謹和具有可操作性的審計方法體系并確定政府環境履責審計的作用機制與實施路徑具有十分重要的意義。
二、文獻綜述
目前，我國學者已對政府環境審計問題進行了大量的研究和討論。本文從政府環境審計作用機制、技術方法與實施路徑的視角對相關文獻進行了梳理，以期為政府環境履責審計作用機制與實施路徑的研究提供思路。
隨著政府對環境保護的日益重視，我國學者在21世紀初即開始對環境治理資金審計進行研究。陳希暉（2004）在《論環境績效審計》一文中闡述了環境績效審計經濟性、效率性和效果性三個方面的作用，并將政府環境績效審計分為環境政策執行情況審計、環境項目效益審計和環保專項資金利用效益審計三種機制。耿建新（2006）則以城市水循環過程為研究基礎，提出水資金政府環境審計的作用機制是以城市水資金循環過程為主線，進行城市用水循環周期審計。王淡濃（2011）從環境審計的戰略定位入手，探討了環境審計在促進轉變經濟發展方式中的作用機制。向靚（2012）基于WGEA的《從環境視角進行審計活動的指南》，提出環境審計作用機制分為事前預警環保風險、事中監督環保過程、事后評價環保績效三個方面。唐洋（2013）基于湘江流域重金屬污染治理過程，提出在湘江治理過程中，政府環境審計的作用機制包括監督評價機制、調控協調機制以及監測預警機制。
王琳（2012）基于因子分析模型對全國主要城市的地方政府環境績效進行分析，得出各大城市的因子得分綜合表并對其進行闡述。王奇、李明全（2012）運用超效率DEA模型對我國各省份2004年至2009年大氣污染治理效率進行了排行。房巧玲（2013）采用最優化方法構建了環保資金績效審計的基準模型，并使用簡化實例對基準模型的具體運用進行了闡述。何勰、張卉（2012）從循環經濟視角出發，提出在法律法規實施情況、環境保護資金使用情況、企業環保措施執行情況三方面共同構建可行路徑。唐秋鳳、谷愛明（2014）將政府環境保護責任歸結為在市場經濟條件下解決負向外部性的受托經濟責任，從政府環境審計的重點與評價指標兩方面建立政府環境審計的實施路徑。陳希暉（2014）以生態文明建設的本質和要求為出發點，引入風險導向資源環境審計以構建政府資源環境審計實施路徑。
從上述內容可以看出，現有研究文獻從環境審計的目標、戰略定位、國際經驗與實際案例等角度闡述了政府環境審計的作用機制。但大部分研究僅從理論上論述政府環境審計的作用機制，未能結合實際環境問題進行探討，而基于實際案例進行分析的研究則往往只對政府環境審計在該案例中的作用機制進行探討，未能擴展到政府環境審計在某一類問題中的作用機制，缺乏可操作性。
在政府環境審計技術方法與實施路徑方面，我國學者已經從資源配置、可持續發展、循環經濟、生態文明建設等視角進行了政府環境審計技術方法與實施路徑的探索與構建。但多數是基于現行財務審計理論的結構與方法對政府環境審計實施路徑進行構建，未能根據環境問題的特征闡述應用的審計方法是否具有科學性與合理性，并且根據構建的技術方法與實施路徑對實際環境案例進行審計的研究也相對較少。
綜上所述，本文從政府對蘭州市大氣污染治理的實際情況出發，探討政府履責環境審計在大氣污染治理中的作用機制和實施路徑。
三、政府環境履責審計在大氣污染治理中的作用機制
政府環境履責審計的目的是對環保專項資金的使用情況、環境治理項目的實施情況進行監督和評價，降低風險、發現問題并完善環境治理措施與制度。其作用機制有：
（一）風險預警機制
風險預警機制是指審計方能夠及時發現大氣治理項目中存在的違法違規行為、政策執行和專項資金的使用效益等潛在風險。風險預警的工作主要包括：收集被審計單位環境保護方面的資料，特別應了解被審計方的大氣污染物排放種類、其危害性及其處置流程、排放達標情況，了解當地大氣污染主要來源與大氣污染物構成比重；對被審計方進行風險評估，確定其存在的潛在風險大小與類別，在項目正式建設之前對項目的合規性與審批過程進行監督管理，對項目的環境保護效果進行評估。
風險預警機制的實施需要審計人員熟悉會計、審計相關準則，熟悉《大氣污染防治法》與地方性大氣污染治理條例，并能夠結合大氣污染治理的相關特點發現潛在風險。為保證審計效果，審計機關應該建立科學的人才培訓和引進制度，提高審計人員會計、統計、審計、法律、環境科學方面的綜合業務能力，并在審計組中引入第三方專家智庫，提出會計審計與環保技術標準相結合的環境會計方法技術。
（二）過程監控機制
過程監控機制是指審計方在大氣污染的治理過程中對治理實施情況、治理資金使用情況進行監督控制，以降低大氣污染治理過程中的風險。過程監控主要包括：審查目前的治理行為是否符合大氣污染防治法以及地方污染防治規劃；審查大氣污染治理計劃的執行情況是否達到預定的治理進度；審查專項治理資金的使用情況是否符合前期預算。在此基礎上對前期的預定治理目標與資金預算進行調整或者對當前治理方法、力度、投資等進行調整。
在過程監控中，需要有不同級別的審計人員對不同的范圍進行監控，這樣才能保證所進行的治理項目有適當的監督。過程監控模式可以采用蘭州市推行的城市網格化管理的管理監控模式，建立市、區、街道、社區、樓院分級負責的扁平化網格審計監控體系，對大氣污染治理的過程進行全面的監督控制。
（三）安全抵御機制
安全抵御機制是指審計人員基于治理過程中發現的問題，對問題發生的原因進行分析并提出針對該問題的建議，完善大氣污染治理的機制與措施。安全抵御主要包括：提出審計建議和出具審計報告，即根據環境治理目標與治理資金預算，對被審計方環境治理的績效情況、治理資金使用狀況等發表審計報告，并提出切實可行的審計意見；對審計建議的實現進行驗證，以確保審計意見的合理科學，在對審計意見的合理性與可行性作出論證之后，需要實現審計意見。
采用合適的審計技術方法，針對審計結果中對于大氣污染治理成果的評價，結合確實的數據與法律的證據，提出相應的審計意見。只有采用合乎會計、審計理論且能夠結合環境治理實際的審計方法，才能提出切實可行的審計建議，才能及時改進大氣污染治理機制，進而對該類問題再度發生進行安全抵御。因此，在審計過程中采用科學合理的治理成本計量方法與具有普適性的環境績效評價指標具有十分重要的作用。
四、環境重置成本法在政府履責審計實施路徑中的應用
在目前有關政府環境審計方法的研究中，多數研究采用現有財務審計方法或經濟學模型，未能根據環境問題的特征采用科學合理的審計方法，故缺乏科學性與可操作性。在政府環境履責審計的過程中，環境治理對環境價值的影響是評價環境治理績效的關鍵，而環境績效審計方法是否合理的標準即是否能可靠計量環境治理對環境價值的影響，從而判斷對環境治理績效的評價是否公允。
（一）環境重置成本法的概念與應用思路
周一虹2011年提出環境重置成本法的概念與定義，并闡述了采用環境重置成本法對環境價值進行計量的思路。
環境重置成本法是指當環境遭到破壞后，通過計算恢復環境到原狀所要支付的費用，即恢復原生態環境狀態與生態系統服務功能所要發生的成本，借以估算環境變化所影響的經濟價值或者治理環境問題需要付出的成本。其中，環境重置成本是指在現行市場公允價值條件下，重新構建該環境資產或重新達到該環境資產生態服務功能所要花費的所有貨幣價值總額。該方法的創新思路是把重置成本法在資產評估和環境治理評價的應用中進行了同構，將生態環境視為一種資產，當人類的社會生產、經營等活動對生態環境造成破壞時，該環境資產的價值就會被降低和破壞，這部分被破壞的價值，則可以通過重新構建的一項環境資產進行重置。
由于現行經濟環境下對環境資產并無購置、銷售、現金流入流出等相關交易事項，所以采用歷史成本、現值、可變現凈值與公允價值對其進行計量是沒有依據且不合理的。而采用環境重置成本法作為環境治理成本計量方法的依據在于：當成本計量范圍內的生態環境遇到破壞后，環境價值降低，那么治理所要發生的費用不能低于將生態環境恢復到原生態系統服務功能的成本。即采用的環境重置成本法對環境治理成本的計量結果是對被破壞的環境價值進行恢復所支付的必需成本費用，是最低的投入成本。因此采用環境重置成本法對環境治理成本進行計量具有科學性和可操作性。
政府環境履責審計實施路徑中應用環境重置成本法的思路是：采用環境重置成本法對環境治理總成本與環境治理目標指標進行計量，取得環境重置成本與重置目標，并以當前發生的實際治理成本與當前治理行為達到的環境狀況與重置成本進行比較評價。環境重置成本或價值為正值說明目前采用的環境治理措施有效，治理行為對環境的影響是積極的，能夠引起環境資產價值的上升。在達到同一治理目標的情況下，若重置成本大于或等于實際治理成本，則說明治理行為卓有成效；反之則說明治理行為有效但是效用不佳，需要進一步加大治理投入。而當計量的重置價值為負值時，則說明目前治理行為并未達到預想效果，環境污染情況繼續惡化，環境的變化是消極的并引起環境資產價值的下降。
（二）環境重置成本法三層成本計量模式
1.三層成本計量模式的基本思路
環境重置成本法將重置成本法原理應用于對生態環境治理成本的計量與評估，其理論依據是基于生態系統服務功能的價值進行評估計量。在使用環境重置成本法對環境治理成本進行計量時，由于對環境資產本身進行重置有一定的困難，所以通常是對原生態系統功能服務進行重置。重置環境資產的目標是重置其生態系統服務功能，即恢復其原本的生態系統服務功能則視同為對該環境資產進行了重置。
由于環境污染的治理與防護是一個持續性動態過程，在這一過程中發生的不同類型的費用與不同內容的成本需要按照環境治理過程的特點進行歸集、計算并匯總，這可以使環境成本計量的過程更加科學、客觀與完整。根據環境重置成本法的思想與方法，本文將由政府主導的對于成本計量范圍內的大氣污染治理與維護的成本、費用與投入分成三個層次，采用環境重置成本法對三個層次的成本分別進行計量并最后匯總。
2.三層成本計量模式的計算方法
（1）第一層環境重置成本為生態環境恢復層成本，該層次基于重污染天氣的恢復，即在重污染天氣發生時對污染物治理所花費的成本。目前我國地方政府制定的重污染天氣應急預案的主要成本支出是應急預案中的降塵噴灑設備投入費用與對道路的全面清洗耗費水費用。具體計算公式為：
P1=C設備+N重×W重×C0
其中，P1為生態環境恢復層成本，C設備為設備的投入費用，N重為重污染天數，W重為道路清洗用水量，C0為單位水價格。
（2）第二層環境重置成本為生態環境維護層成本，該層次主要從對大氣環境的長期維護過程考慮，基于大氣污染源解析將治理成本內容分為機動車污染存量維持成本、城市燃煤消耗量減少成本、道路沙土降塵成本、工業企業廢氣排放控制成本、生態增容減污工程成本與環境監管能力提升工程成本六個部分。其中，機動車污染存量維持成本主要考慮對老舊機動車的淘汰補助；城市燃煤消耗量減少成本主要考慮燃煤鍋爐的改造與報廢處理成本、環保型煤炭補貼成本；道路沙土降塵成本主要為日常道路揚塵清洗成本；工業企業廢氣排放控制成本主要包括對重點企業項目改造費用；生態增容減污工程成本主要包括山林建造與濕地防護成本；環境監管能力提升工程成本包括污染源企業在線監控平臺升級成本與空氣檢測子站的建設成本。具體計算公式為：
P2=P機+P煤+P企+P沙+P生+P監
其中，P2為生態環境維護層成本，P機為機動車污染存量維持成本，P煤為城市燃煤消耗量減少成本，P企為工業企業廢氣排放控制成本，P沙為道路沙土降塵成本，P生為生態增容減污工程成本，P監為環境監管能力提升工程成本。
P機=N機×AC機
其中，P機為機動車污染存量維持成本，N機為老舊機動車淘汰數量，AC機為淘汰車的平均單位補助。
P煤=P改清+P煤補
其中，P煤為城市燃煤消耗量減少成本，P改清為燃煤鍋爐改造補助成本，P煤補為環保型煤炭補貼成本。
P改清=N改清×C改清+C拆
其中，P改清為燃煤鍋爐改造補助成本，N改清為燃煤鍋爐改造蒸噸數，C改清為單位改造蒸噸數補貼，C拆為報廢鍋爐拆除處理成本。
P煤補=N戶×ACC×GCS0×A
其中，P煤補為環保型煤炭補貼成本，N戶為煤炭消費戶數，ACC為平均每戶每年燃煤消耗數量，GCS0為家庭燃煤補貼，A為總年數。
P企為工業企業廢氣排放控制成本，由于分別計量最后匯總難度較大，所以本文采用政府工作報告中的工業企業廢氣治理的投入資金作為工業企業廢氣排放控制成本。
P沙=W日×T×C0
其中，P沙為道路沙土降塵成本，W日為道路清洗日用水量，T為道路清洗日數，C0為單位水價格。
P生=N綠×AC綠
其中，P生為生態增容減污工程成本，N綠為綠化林建設面積，AC綠為平均每畝綠化林建設投資費用。
P監=P升+P空
其中，P監為環境監管能力提升工程成本，P升為在線監控平臺升級成本，P空為空氣檢測子站建設成本。
P升為在線監控平臺升級成本，由于是網絡技術與科技監測手段的研發升級，所以本文采用政府工作報告中升級在線監控平臺的投入資金作為成本。
P空=N空×AC空
其中，P空為空氣檢測子站建設成本，N空為空氣檢測子站建設數量，AC空為平均空氣檢測子站成本。
（3）第三層環境重置成本為生態保護戰略層成本，該層次主要基于為保證必要的大氣環境質量而放棄的經濟發展權部分進行考慮，即如果不考慮補償范圍內的大氣生態環境治理與維護而充分使用所有大氣環境容量發展經濟的情況下所能產生的額外效益，該機會成本應當納入環境重置成本之中。
為了保證大氣環境質量，就大氣環境進行治理對經濟發展產生的影響包括工業制造、能源消費、農業畜牧、餐飲服務等諸多行業，范圍涵蓋第一、二、三產業，所以本文采用宏觀經濟指標國民生產總值（GDP）進行模型構建。為了簡化計算，本文認為GDP的產生主要是由水環境容量與大氣環境容量兩方面貢獻的。具體計算公式為：
P3=■GDPA×MAEC×UAECA
其中，P3為生態保護戰略層成本，GDPA為范圍內地區A年的國內生產總值，MAEC為大氣環境容量治理費用比例，UAECA為A年的大氣環境容量使用比例。
MAEC=P2÷（P水+P2）×100%
其中，MAEC為大氣環境容量治理費用比例，P2為大氣環境維護層成本，P水為與P2相對應年度的水環境維護層成本。
UAECA=■（Wi-Q排i）÷Q排i×PHi%
其中，UAECA為A年的大氣環境容量濃度使用比例，Wi為i物質大氣環境容量極限濃度，Q排i為i物質該年大氣污染物實際年均濃度，PHi%為i物質的大氣污染構成比例，i物質包括可吸入顆粒物（PM10或PM2.5）、二氧化硫（SO2）與氮氧化物（NOX）三類。
（4）以上三層模式計量結果總和為范圍內確定的大氣環境治理成本總額，即：P=P1+P2+P3
其中，P為大氣環境治理總成本即大氣環境重置成本，P1為生態環境恢復層成本，P2為生態環境維護層成本，P3為生態保護戰略層成本。
五、蘭州市大氣污染治理的環境重置成本
（一）蘭州市大氣環境概況
蘭州市地處我國西北部，位于蒙古高原、青藏高原和黃土高原的交匯處，地理特征呈現“兩山夾一河”，即市區為河谷盆地，南北兩山對峙，相對高差為660米，自東向西延伸約35公里，明顯的盆地地形造成污染物不易向外流動。蘭州市區氣流閉塞，年風靜率達到60%以上，冬季靜風率達80%以上，城區上空逆溫層常年存在，不利于大氣污染物的擴散、消散。蘭州市區常年干旱少雨，年均降雨量不足300毫米，但蒸發量卻達到1 800～2 200毫米，森林覆蓋率僅為12.21%，分別低于全國和全省平均水平8.15%和1.2%，沙塵暴和浮塵天氣容易波及與形成。蘭州市大氣污染屬于煤煙、汽車尾氣和自然揚塵混合型污染，其中以煤煙型污染為主。根據蘭州市環境保護局與國家環科院聯合的《蘭州大氣污染成因及防治對策研究》公布的數據，蘭州市大氣污染的來源與所占比重如圖1所示。
（二）蘭州市2013年至2015年大氣環境治理重置成本
1.生態環境恢復層成本
蘭州市目前對于重污染天氣的治理主要依據《甘肅省重污染天氣應急預案》與《蘭州市沙塵天氣防塵治污工作應急預案》兩項應急預案規定。依據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》的規劃，蘭州市2013年至2015年預計發生的沙塵及重污染天氣情況如表1。
由表1可以得出，蘭州市2013年至2015年間發生沙塵及重污染天氣數總計82天。根據蘭州市城市管理綜合行政執法局公布的數據，目前蘭州市在沙塵及重污染天氣發生時，主城區平均每日額外出動載重量10噸級的灑水車與噴霧車50輛，每輛車往返作業7次，即平均每日額外出動灑水車與噴霧車350輛次。根據蘭州市水務局與蘭州市威立雅（集團）水務有限公司的用水價格，蘭州市環衛工作用水價格在2.5元每噸。根據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》，蘭州市財政支出3 100萬元用于道路清洗車輛的設備購置。由此計算生態環境恢復層成本為：
P1=C設備+N重×W重×C0=3 100+82×350×10×2.5
÷10 000=3 171.75（萬元）
2.生態環境維護層成本
該層次主要從對大氣環境的長期維護過程考慮，基于大氣污染源解析將治理成本內容分為六個部分。
（1）機動車污染存量維持成本
根據《甘肅省淘汰尾氣排放不達標黃標車和老舊報廢機動車工作實施辦法》，蘭州市計劃在2015年底完成淘汰2005年底前登記注冊營運的“黃標車”，即達不到國Ⅰ排放標準的汽油車和達不到國Ⅲ排放標準的柴油車。到2015年底，淘汰“黃標車”24 730輛，淘汰老舊汽車45 200輛，共計69 930輛。根據《蘭州市機動車污染防治暫行辦法》中對“黃標車”與老舊機動車的淘汰政府補償標準，對每輛淘汰車平均補償7 000元。由此計算機動車污染存量維持成本為：
P機=N機×AC機=69 930×0.7=48 951（萬元）
（2）城市燃煤消耗量減少成本
根據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》，蘭州市規劃對城區現存的475臺2噸以上燃煤鍋爐全部實施治理改造，共計3 852蒸噸，對鍋爐單位給予20萬元每蒸噸的財政補貼，并規劃投入8.3億元進行廢棄鍋爐處置。根據蘭州市工信委的《蘭州市遠郊煤炭管控區居民使用優質煤補貼辦法》，蘭州市在2013至2015年間均對遠郊控煤區內居民采購優質煤（灰分小于18%、硫分小于0.8%的優質煤炭）進行政府補貼，遠郊納入煤炭管控區的戶數如表2。
由表2可以得出，遠郊煤炭管控區內總人口戶數為23 571戶。根據《蘭州市遠郊煤炭管控區居民使用優質煤補貼辦法》規定，平均每戶按照1.5噸優質煤每年的標準進行補貼。由此計算城市燃煤消耗量減少成本為：
P改清=N改清×C改清+C拆=3 852×20+83 000
=160 040（萬元）
P煤補=N戶×ACC×GCS0×A=23 571×1.5×600÷
10 000×3=6 364.17（萬元）
P煤=P改清+P煤補=160 040+6 364.17
=166 404.17（萬元）
（3）道路沙土降塵成本
根據《蘭州市揚塵污染防治管理辦法》，蘭州市目前實行主干道路灑水每日3次、清洗每日至少1次，次干道路灑水每日2次、清洗每兩日至少1次的道路清潔降塵措施。蘭州市區平均每日出動灑水車100輛，日耗水量10 000噸。根據蘭州市水務局與蘭州市威立雅（集團）水務有限公司的供水價格，環衛工作用水價格在2.5元每噸。由此計算道路沙土降塵成本為：
P沙=W日×T×C0=3×365×10 000×2.5÷10 000
=2 737.5（萬元）
（4）工業企業廢氣排放控制成本
根據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》與《蘭州市“十二五”環境保護規劃》的規劃，蘭州市政府預算安排投資12.6億元，完成53項重點污染企業除塵、脫硫、脫硝設施升級改造和揮發性有機物治理及管控項目。由此計算工業企業廢氣排放控制成本為：
P企=12.6億元=126 000萬元
（5）生態增容減污工程成本
根據《蘭州市大氣污染綜合治理整體戰攻堅戰的實施意見》與《蘭州市大氣污染綜合治理林業生態增容減污實施方案》，蘭州市政府決定2012年5月至2014年底實施林業生態增容減污工程。共計完成營造林面積41.18萬畝，其中2012年10.66萬畝，2013年19.66萬畝，2014年10.86萬畝，平均每畝造林成本0.6萬元。由此計算2013至2015年間生態增容減污工程成本為：
P生= N綠× AC綠= （19.66 + 10.86）×10 000×0.6
=183 120（萬元）
（6）環境監管能力提升工程成本
根據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》，蘭州市2013至2015年間投資5 550萬元，對全市重點大氣污染源企業的在線監控平臺進行改造提升。規劃新建9個空氣監測子站，全面準確監測和預測空氣質量，實時環境空氣質量信息，平均每個空氣監測子站投資300萬元。由此計算環境監管能力提升工程成本為：
P監=P升+P空=P升+N空×AC空
=5 550+300×9=8 250（萬元）
綜上可得，生態環境維護層成本為：
P2 = P機+P煤+P企+P沙+P生+P監= 48 951 +
166 404.17 + 2 737.5 + 126 000 + 183 120 + 8 250
=535 462.67（萬元）
3.生態保護戰略層成本
根據蘭州市統計局的《2013年蘭州市國民經濟和社會發展情況及2014年展望》、《2014年蘭州市國民經濟和社會發展情況及2015年展望》與《2014年蘭州市政府工作報告》，蘭州市2013年、2014年創造GDP明細與2015年GDP規劃明細如表3所示。
根據2011年7月蘭州市政府的《蘭州市“十二五”規劃》第四部分“十二五”期間主要環境保護任務，“十二五”期間，蘭州市政府規劃投入48.0462億元在35項水污染防治重點項目進行水環境污染治理與維護，其中2013年至2015年期間發生成本36.03465億元。由此計算大氣環境容量治理費用比例為：
MAEC = P2÷（ P水+ P2）×100% = 535 462.67 ÷
（535 462.67+360 346.5）=59.77%
從2013年度起蘭州市環境保護局實行《環境空氣質量標準GB3095-2012》與《環境空氣質量標準GB3095-1996（2000年修正）》兩套標準同時計量分析的措施。由于蘭州市自然條件屬于溫帶半干旱區，污染天氣受沙塵影響較大，蘭州市發生的污染天氣主要以“灰霾”天氣為主，在該類天氣的污染源中，可吸入顆粒物通常直徑較大，因此以PM10為主要計量指標。另《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》與《蘭州市“十二五”規劃》分別于2012年與2011年編制，當時蘭州市環境標準尚采用《環境空氣質量標準GB3095-1996（2000年修正）》。綜上所述，本文采用《環境空氣質量標準GB3095-1996（2000年修正）》中的環境標準數據進行生態保護戰略層成本的分析計量。
根據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》的大氣質量改善目標，2015年的規劃是二氧化硫（SO2）、二氧化氮（NO2）和可吸入顆粒物（PM10）年均濃度在2012年基礎上分別下降15%、10%和27%。另根據蘭州市環境保護局的《2012年甘肅省環境狀況公報》、《2014年甘肅省環境狀況公報》以及《甘肅省環境質量概要（2014年）》計算得出2013年至2015年三項主要污染物年均濃度如表4。
根據甘肅省環境保護廳近幾年的數據，蘭州市2013年之后的SO2、NO2濃度水平屬于國家二級質量，PM10濃度屬于國家三級空氣質量，根據《環境空氣質量標準GB3095-1996（2000年修正）》的濃度限值規定：二級空氣質量下，SO2年均限值濃度為0.06毫克/立方米，NO2年均限值濃度為0.08毫克/立方米；三級空氣質量下，PM10年均限值濃度為0.15毫克/立方米。
根據蘭州市環境保護局的《蘭州大氣污染成因及防治對策研究》，蘭州市可吸入顆粒物、二氧化硫、氮氧化物三項空氣污染物負荷與具體污染來源負荷如表5。
由此計算大氣環境容量濃度使用比例為：
UAEC2013 =■（Wi-Q排i）÷ Q排i PHi% = （0.06-
0.033）÷0.033×29.6%+（0.08-0.035）÷0.035×19.4%+（0.15-0.144）÷0.144×51%=51.29%
UAEC2014=■（Wi-Q排i）÷Q排i×PHi%=（0.06-
0.029）÷0.029×29.6%+（0.08-0.048）÷0.048×19.4%+（0.15-0.125）÷0.125×51%=54.77%
UAEC2015=■（Wi-Q排i）÷Q排i×PHi%=（0.06-
0.035）÷0.035×29.6%+（0.08-0.035）÷0.035×19.4%+（0.15-0.099）÷0.099×51%=72.36%
由此計算生態保護戰略層成本為：
P3=■GDPA×MAEC×UAECA=1 776.28×59.77%×51.29%+1 913.5×59.77%×54.77%+2 077.82×59.77%×72.36%=2 069.59（億元）
4.蘭州市2013年至2015年大氣環境治理成本總額
以上三層模式計量結果總和即為范圍內確定的大氣環境治理成本總額，即重置成本為：
P = P1 + P2 + P3 = 3 171.75+535 462.67+2 069.59×
10 000=21 234 535.42萬元≈2 123.5億元
六、蘭州市政府大氣污染治理履責審計績效分析
（一）蘭州市政府大氣污染治理履責審計情況
根據甘肅省環境保護廳公布的《環保投資工作簡報》第1期至第4期，蘭州市2014年大氣污染治理專項資金如表6所示。
從表6得出2014年蘭州市大氣污染治理專項資金投資總額為58 934萬元。根據蘭州市環境保護局與新聞媒體的消息，蘭州市2014年為進行大氣污 染治理撬動社會資金投資15.7億元。由此可得出蘭 州市2014年大氣污染治理資金總投資額為21.59（5.89+15.7）億元。根據前述生態保護戰略層成本的計算方法，計算蘭州市2014年為保護與維持大氣環境損失的GDP為：P2014=
GDP2014× MAEC× UAEC2014 = 1 913.5×
59.77%×54.77%=626.4（億元）。
由此得出蘭州市2014年大氣污染治理實際發生成本647.99（21.59+626.4）億元。
根據《蘭州市大氣污染治理總體工作方案（2013―2015年度）》的大氣質量改善目標，得出2013年、2014年年均濃度與2015年規劃年均濃度，即2013年至2015年大氣環境重置目標，具體結果如表7。
根據表7，2012年后，蘭州市規劃2013年至2015年完成二氧化硫（SO2）、二氧化氮（NO2）和可吸入顆粒物（PM10）年均濃度在2012年基礎上分別下降6、4和37（微克/立方米）的目標。按照前述計量的蘭州市2013年至2015年大氣污染治理成本總額 2 123.5億元與蘭州市常年平均各項污染物分擔率（SO2為29.6%，NO2為19.4%，PM10為51%），三項主要污染物分別治理成本如表8。
根據表8的單位重置成本可以得出：
2014年SO2治理達到的成果對應的重置成本為（41-29）×104.76=1 257.12（億元），實際發生成本為647.99×29.6%=191.81（億元）；
2014年NO2治理達到的成果對應的重置成本為（39-48）×102.99=-926.91（億元），實際發生成本為647.99×19.4%=125.71（億元）；
2014年PM10治理達到的成果對應的重置成本為（136-125）×29.27
=321.97（億元），實際發生成本為647.99×51%=330.47（億元）；
2014年治理達到的成果對應的重置成本為1 257.12-926.91+321.97
=652.18（億元），實際發生治理成本為647.99億元。
上述計量結果歸結如表9。
（二）蘭州市政府大氣污染治理履責審計績效分析
綜合上述計算結果，對2014年蘭州市政府大氣污染治理履責情況進行分析。
SO2實際治理高于應有效果。實際發生治理成本小于重置成本，并且超額完成本年度治理任務，完全達到應有效果。說明蘭州市政府將治理工作重點放在減少燃煤消費量、鍋爐改造與工業企業能源結構改革等與SO2排放量密切相關的治理措施上是切實可行并卓有成效的。
NO2實際治理并未達到應有效果。2014年均濃度比2013年度上升，實際治理成本并未發揮其降低污染物濃度的效用。重置價值數值為負數，說明在計量期間采取的治理措施并未使得NO2污染情況好轉，NO2污染進一步惡化，環境資產的價值進一步降低。NO2年均濃度受機動車尾氣的影響較大，氮氧化物負荷中機動車尾氣占60.7%，因此，2014年NO2年均濃度的上升可能是受到機動車保有量急速增長的影響。根據蘭州市統計局2014年末的數據，全蘭州市民用汽車保有量61.48萬輛，比2013年末增長21.16%，這說明蘭州市政府目前對于機動車數量的控制力度不足。
PM10實際治理達到應有效果。實際治理成本與重置成本基本相當，考慮到可吸入顆粒物受到外來輸入性揚塵污染的影響較大，沙土揚塵的治理任務是基本完成的，說明蘭州市政府采用“五位一體”的道路清塵工作模式與生態增容綠化工程是行之有效的。
大氣污染治理總體實際治理成本與重置成本基本一致，大氣污染治理工作總體完成，這說明目前實行的各項大氣污染物治理方案是可行并有效的，但其中存在治理效果不均衡與治理成果不穩定的現象，需要保持對SO2的治理優勢，穩定對PM10的治理效果，加大對NO2的治理力度，革新對NO2的治理技術手段。
七、研究結論與審計建議
（一）研究結論
我國政府環境履責審計尚未形成統一、規范的體系，大部分研究停留于理論層面，結合實際環境治理問題、采用適當的環境審計方法對政府環境履責審計進行研究的成果較少。在目前會計、審計框架下，采用環境重置成本法對環境治理的價值進行計量，進而評價政府環境治理投入的績效，是具有科學性和可操作性的。根據環境重置成本法的計量模型和方法，得出蘭州市2013年至2015年規劃的大氣治理的環境價值為2 123.5億元。根據2014年蘭州市實際發生的大氣污染治理成本與環境價值比較，取得蘭州市2014年大氣三項主要污染物治理的審計績效分析：SO2實際治理效果高于應有效果，治理措施是切實可行并卓有成效的；NO2并未達到治理應有效果，可能是受到機動車保有量急速增長的影響；PM10治理達到應有效果，治理任務基本完成。
（二）蘭州市大氣污染治理的審計建議
1.繼續保持煤炭消費總量的削減與能源結構的調整
蘭州市政府建立煤炭消費總量預測預警機制，實行煤炭質量管控，制定《蘭州市煤炭監督管理辦法》，實行煤炭消費總量控制的措施行之有效，需要繼續維持。在冬季采暖期對城區三大燃煤電廠的工業用煤量進行削減，倒逼電廠使用優質煤炭，以達到削減污染物排放的目的。同時，需要加大對清潔能源的開發利用，繼續調整能源結構，擴大風能、核能與地熱能等清潔能源產能，逐漸取代煤炭、石油等傳統重污染能源。
2.加大機動車尾氣污染的治理力度
蘭州市受到地形限制與自然氣象條件的影響，道路運輸能力一直不強，道路比較狹窄，而2012年之后機動車保有量急速增長，與2011年相比，2014年蘭州市機動車保有量劇增50%，這是造成NO2濃度居高不下的首要原因。蘭州市政府需要克服自然地理條件的限制，提高燃油品質，對公交車和出租車實施“油改氣”，對私家車實施“雙燃料”改裝，對不達標準的燃油進行淘汰。要加快推進軌道交通、水上公交等城市基礎設施建設，做好城區主要交通節點改造，提高城市道路通行能力。在目前的基礎上加大投資力度，加快解決道路改造緩慢與機動車數量增長之間的矛盾。
3.在沙土揚塵治理方面尋求新方法
目前蘭州市實行的六個“100%”抑塵法、“五位一體”的作業模式與生態增容綠化工程確實行之有效，但沙土揚塵的治理源頭并沒有解決，屬于“先治標，后治本”的方法過程，在道路揚塵清掃作業與施工工地揚塵處理過程中也引發了許多爭議。蘭州市需要在目前“治標”的基礎上，對可吸入顆粒物的來源進行分析研究，克服氣象條件干燥少雨、地理處于黃土高原的自然條件，對沙土揚塵的外來輸入來源進行“根治”，對蘭州市自然環境進行改善。
【參考文獻】
[1] 陳希暉，邢祥娟.論環境績效審計[J].生態經濟，2004（12）：87-90.
[2] 陳希暉，邢祥娟.資源環境審計在生態文明建設中發揮作用的機理和路徑[J].生態經濟，2014（9）：1-9.
[3] 劉達朱，王本強，陳基湘.政府環境審計的現狀、發展趨勢和技術方法[J].審計研究，2002（6）：17-23.
[4] 耿建新，肖振東，張宏亮.城市水資金有效循環過程的保證措施探討――政府環境審計的作用與實施方式[C].中國環境科學學會學術年會優秀論文集，2006：1868-1878.
[5] 房巧玲.環境保護專項資金績效審計基準模型及其應用研究――基于資源配置的視角[J].中國海洋大學學報，2013（4）：52-57.
[6] 唐秋鳳，谷愛明.政府環境保護責任理論基礎與環境審計實施路徑[J].中國內部審計，2014（3）：84-87.
[7] 周一虹.環境污染成本計量方法探討[J].中國環保產業，2004（1）：20-21.
[8] 李菊香.蘭州市政府環境審計的現狀與對策研究[J].會計之友，2011（22）：119-121.
[9] 唐洋，陽秋林，邱奇彥.環境審計在湘江流域重金屬污染治理中的作用機制及實施路徑研究[J].湖南財政經濟學院學報，2013（6）：81-86.
[10] 向靚.WGEA下環境審計對環境保護的作用機制[J].財經界，2012（9）：244-246.
[11] 王淡濃.加強政府資源環境審計促進轉變經濟發展方式[J].審計研究，2011（5）：18-23.
[12] 毛顯強，鐘瑜，張勝.濟南市大氣污染治理成本效益分析系統研究與開發[C].中國環境科學學會學術年會優秀論文集，2008：2202-2205.
[13] 佘峰.蘭州地區大氣顆粒物的化學特征及沙塵天氣對其影響研究[D].蘭州大學碩士學位論文，2011.
[14] 岳立.蘭州市大氣污染治理的經濟學分析[D].蘭州大學博士學位論文，2011.
盡管導致上市公司大股東及關聯方資金占用的動機很多，但資金占用對上市公司的危害以及對廣大投資者利益的侵害也顯而易見。大股東及關聯方資金占用之所以屢禁不止甚至愈演愈烈，存在深層次的原因。
上市公司大股東及關聯方資金占用問題是我國證券市場長期以來存在的一個突出問題。在過去的幾年里，盡管證監會圍繞這一問題，采取了一系列的解決措施，如推動上市公司完善法人治理結構、在《上市公司檢查辦法》中有針對性地明確檢查上市公司“五分開”及資金安全性等，但2002年年底的調查顯示，上市公司的資金被占用總額度仍達到了近1000億元左右，相當于滬深股市一年的籌資額，可謂觸目驚心。大量的資金占用，嚴重影響了上市公司質量，造成上市公司因資金緊缺而經營困難甚至連續虧損而面臨退市，極大地侵害了廣大投資者尤其是中小投資者的合法權益，隱藏著巨大的風險。為進一步規范上市公司與關聯方的資金往來，切實提高上市公司的質量，2003年8月28日，中國證監會、國家國資委聯合下發了《關于規范上市公司與關聯方資金往來及上市公司對外擔保若干問題的通知》（證監發[2003]56號，以下簡稱“通知”），對規范上市公司與關聯方的資金往來和違規占用資金的行為責任做了嚴格、具體規定，表明了中國證監會及有關部門對這一問題的高度重視和解決問題的決心。這里，我們結合河南上市公司資金占用的實際情況，對幾家占用金額較大的公司進行重點分析并提出幾點監管對策，以期更好地貫徹“通知”精神，有效地解決轄區上市公司大股東和關聯方資金占用問題，推動上市公司規范健康發展。
轄區上市公司大股東資金占用的概況
隨著上市公司及大股東規范意識的日益增強，證券監管部門監管力度的不斷加大，部分上市公司與大股東及關聯方積極協商，采取有效措施解決占用問題，使得大股東及關聯方占用上市公司資金數額有所減少。但少數上市公司資金占用問題不僅未得到解決，甚至還有所增加，導致轄區上市公司資金占用上市公司資金總額居高不下，問題較為突出。公司自查資料顯示，截至2003年8月31日，河南轄區30家A股上市公司（未包括10月上市的風神股份）大股東及關聯方資金占用總額為401342萬元，比2002年年報披露的372088萬元增加29254萬元，增加7.8%；比2003年中報披露的335405萬元增加65937萬元，增加19.6%，具體來說，從占用資金的結構上看，30家上市公司中，存在資金占用的有19家，占上市公司總數的63%；占用額超過1億元的有9家，其中僅蓮花味精、洛陽玻璃、神馬實業和鄭州煤電4家公司的大股東及關聯方占用數額就高達303651萬元，占轄區占用總額的75.6%.蓮花味精集團公司及其下屬單位占用上市公司資金高達85835萬元，未經股東大會討論通過，也未及時進行披露，被上海證券交易所分別進行內部批評和公開譴責，并被中央電視臺曝光。字通客車、豫光金鉛等11家公司沒有資金我占用現象，ST春都、ST白鴿在2003年的重組過程中，分別通過大股東轉讓股權和土地使用權等方式解決了原有的大股東占用資金問題。從占用資金的主體上看，主要是大股東直接占用；此外，還有大股東的附屬企業和其他關聯方占用等。如豫能控股的21340萬元占用資金中有21045萬元為公司二股東河南省電力公司占用。從公司自查和我們日常監管中了解到的情況看，多數上市公司資金占用是在控股股東和其他關聯方與上市公司發生的經營性資金往來過程中形成的，即屬于有交易背景的經營性占用。在頻繁的資金往來中，由于結算時間差異、大股東銷售回款不暢等原因形成對上市公司的資金占用，比較典型的有神馬實業、鄭州煤電和豫能控股等。同時，也有部分上市公司的資金占用是由于大股東自身資金緊張而以要求上市公司為其開具承兌匯票、提供委托貸款、拆借資金或償還債務等沒有交易背景的方式有償甚至無償占用，屬于典型的違規占用。如我們在巡檢中發現，蓮花集團（蓮花味精大股東）于2003年3月至6月以蓮花集團下屬單位及有關客戶等名義累計收到蓮花味精簽發的承兌匯票43650萬元，形成集團占用上市公司資金43650萬元；洛陽玻璃分別為關聯方洛陽晶鑫陶瓷有限公司和洛玻集團礦產有限公司提供委托貸款3430萬元、1100萬元，共形成違規占用資金4530萬元。
資金占用的動機及原因
分析上市公司大股東或關聯方資金占用的動機，包括以下幾方面：
1.大股東自身出現經營苦難，急需資金渡過難關，蓮花集團在股份公司上市時將優質資產注入上市公司，而非優質資產和部分銀行負債留在集團，導致集團自身獨立生存能力不佳；加之市場變化等原因，集團出現經營困難。銀行為保證資金安全，先后將蓮花集團4.3億元到期貸款回收后轉貸到股份公司，再由股份公司開具承兌匯票供集團使用，形成4.3億元資金占用。此外，由于集團資金困難，銀行借款利息較多，集團只能從股份公司借支償還利息，形成資金占用0.83億元。
2.大股東下屬公司經營困難。蓮花集團下屬的與蓮花味精的味精生產配套的彩印公司、紙箱公司、液氨公司和進出口公司等企業近年來都不同程度出現了經營困難，在與股份公司的業務往來（關聯交易）中累計占用股份公司的資金1.62億元。
3.大股東的多元化投資需求或者說投資沖動。大股東出于自身發展的需要或為了配合股份公司的產業結構調整，主觀和客觀上存在投資沖動（也有部分大股東的投資是出于地方政府干預的無奈之舉），而大股東自身往往無法承擔多元化投資對資金的需要，只能占用上市公司的資金進行投資活動。如蓮花集團自蓮花味精上市以來，為配合上市公司產業結構調整，在金融、生物工程等領域先后進行配套投資1.83億元，分別為參股黃河證券（民生證券）8000萬元、光大銀行鄭州分行3000萬元，投資建立河南蓮花生物工程有限公司5773萬元，其他投資1535萬元，均是占用上市公司的資金。
4.在大股東為幫助股份公司扭轉虧損局面進行的收購過程中產生的占用。如1999年8月，洛玻集團為幫助洛玻股份擺脫連續虧損的狀況，提高公司資產質量，同意收購洛玻股份持有的財務負擔沉重、連續虧損的控股子公司——青島太陽玻璃實業有限公司55%的股權轉，導致上市公司當年實現扭虧。但與此同時，原洛玻股份對青島太陽的債權轉為洛玻股份對洛玻集團的應收款，由此形成的大股東資金占用截止2003年8月31日達35273萬元。
5.境內外財務會計制度的差異。如洛陽玻璃股份有限公司1995年為解決職工住房問題開發的開發區玻璃城安居工程，1996年竣工交付使用后，共投人成本6363萬元，收回售房款2151萬元，凈損失4212萬元。為保證符合國際會計準則并保護小股東利益，股份公司與洛玻集團簽訂了安居工程資產轉讓協議，將安居工程轉為洛玻集團所有，售房虧損相應轉為上市公司應收母公司款項，形成大股東資金占用4212萬元，畢馬威會計師事務所也已在審計底稿和審計報告中予以確認。2001年財政部出臺了新的文件，按照該文件精神，該筆損失可以沖減股份公司未分配利潤，但股份公司和香港聯交所溝通的結果是，鑒于該事項還需股東大會通過，且可能對公司誠信造成不良影響，至今仍維持記為股份公司對大股東的應收款。
6，大股東和內部控制人涉嫌轉移資產。上市公司由于擁有較為良好的資產特別是具有良好的融資渠道，難免有些別有用心的人千方百計惡意侵吞上市公司資金。雖然這種行為截至目前在本轄區尚未發現，但由于其性質惡劣，危害嚴重，需引起我們的高度警惕。
應該說，盡管導致上市公司大股東及關聯方資金占用的動機很多，但資金占用對上市公司的危害以及對廣大投資者利益的侵害也顯而易見。大股東及關聯方資金占用之所以屢禁不止甚至愈演愈烈，有其深層次的原因。一是在原來的發行制度下，上市公司大都是在國有企業的基礎上改制形成的，上市公司的母公司（大股東）為了支持企業上市，將有盈利能力的優質資產剝離后注入到上市公司，而將大量不良資產甚至可以說是包袱留給了集團公司。結果是，股份公司上市了，而母公司卻資金緊張，經營困難，基本喪失了獨立生存和持續發展的能力，無論從生存還是發展上都有著強烈的占用上市公司資金的動機，往往以各種理由、通過各種途徑從上市公司抽血以維持生計。同時，部分上市公司改制設立時產供銷體系不完善，“三分開”、“兩獨立”不夠徹底，或是由于較為特殊的銷售體制（主要是電力公司），導致上市公司缺乏獨立性，不得不與大股東及關聯方發生大量的關聯交易。如鄭州煤電改制設立時，大股東鄭煤集團未將煤炭鐵路運銷計劃額度和煤炭銷售系統作為發起人資產投入股份公司，導致鐵路運輸計劃不能單獨下達到股份公司時，公司所生產的煤炭80%需借用鄭煤集團的鐵路運輸計劃并通過其銷售系統對外銷售，對外銷售貨款也由鄭煤集團代為結算。在頻繁的資金往來中，由于結算時間差異、大股東銷售回款不暢或出現資金困難等主觀、客觀原因，形成對上市公司的資金占用。可以說，大量的關聯交易成為大股東及關聯方占用資金的主要途徑或載體（當然，我們也應該看到，由于市場秩序和誠信意識等原因，不少上市公司與大股東及關聯方因關聯交易產生的資金占用即使是上市公司直接對外銷售也難免成為各種欠款）。二是雖然在證券監管部門的積極推動下絕大多數上市公司目前已經初步建立了法人治理結構，但這種法人治理結構更多的還是停留在形式上，其作用的發揮有著很大的局限性。這種情況在“一股獨大”的上市公司更為突出。河南轄區這4家資金占用問題突出的公司就是典型的例子。從股權結構上看，4家公司國有股比例均超過50%，其中神馬實業和鄭州煤電甚至超過70%，處于絕對控股地位。這種不合理的股權結構一方面導致其他中小股東參與公司管理、決策的積極性不高，另一方面中小股東的意見也無法真正影響公司最終決策，公司董事會、監事會難以形成有效的約束制衡機制，大股東及關聯方具有不受約束的控制權，上市公司也就很自然地成為其隨手使用的提款機，一旦大股東有占用上市公司資金的需要，就可以輕而易舉地得以實現。
監管對策
1.認真貫徹落實“通知”精神，督促上市公司加大清理工作力度。一是要在公司自查的基礎上，通過審閱自查報告、約見談話、專項核查和巡檢等手段，對大股東和關聯方資金占用情況進行進一步核實，防止上市公司以超正常結算期應收款等手段掩蓋資金占用，督促公司根據自身情況制定切實可行的整改方案；二是加大監管力度，督促公司落實整改計劃，限期整改。特別是對于4家占用金額較大的公司要實行重點跟蹤監控，除要求公司每季度向我辦上報清欠工作進度外，每半年對公司清欠進展情況進行一次核查，確保公司完成每個會計年度至少下降30%的清欠進度。
2.加強與地方政府和國有資產監管等部門的溝通協作，督促國有大股東規范自身行為。在充分發揮與地方政府合作監管的同時，與國有資產監管、中國銀行業監督委員會等部門共同建立規范國有控股股東行為的監管協作機制，引導有關國有控股股東維護上市公司的合法權益，通過定期溝通、聯合現場調研的形式，加大對違規占用資金行為的查處力度，并依法追究當事人的法律責任。對上市公司控股股東違反“通知”規定或不及時清償違規占用資金的，將其不良資信記錄及時向地方政府、國有資產監管、中國銀行業監督委員會等部門通報。
3.加強與中介機構的合作。加強與中注協的聯系與合作，逐步建立中介機構考核評價體系，督促具有證券從業資格的會計師事務所不斷提高執業人員的職業道德和工作質量，充分發揮“經濟警察”的作用，與監管部門形成監管合力。在繼續堅持做好會計師事務所在年報審計中對轄區上市公司出具《管理建議書》工作的基礎上，要求事務所通過深入、細致的工作，高質量地完成上市公司大股東及關聯方占用資金專項報告，保證上市公司資金占用情況得以真實、全面地反映。
4.督促上市公司進一步完善法人治理結構。（1）圍繞規范大股東與關聯方的資金往來，要求上市公司進一步完善《公司章程》，規范“三會”運作，健全各項內控制度；同時，采取有效措施確保制度的貫徹落實，杜絕出現新的違規占用。（2）加大監管工作力度，通過巡檢回訪、半年報、年報分析等工作，推動上市公司切實實現與控股股東的“五分開”，保證上市公司的獨立運作。（3）加強對獨立董事的監督，切實發揮獨立董事的作用。一方面督促上市公司按有關規定為獨立董事履行職責提供必要的條件，一方面要加強對獨立董事的監管，加大對他們的培訓力度，敦促其盡職盡責。（5）鼓勵上市公司股權向民營和外資轉讓，引導上市公司引進新的戰略投資者，通過股權轉讓引入新的機制，實現股權的相對分散。（6）鼓勵國有控股的上市公司之間相互持股，使一個上市公司同時擁有多個較大股東，形成相互制衡的局面。
5.推動上市公司母公司根據自身情況進行“一廠一制”的改制。如蓮花集團目前已陸續賣掉了5家經營狀況不佳的企業，并將陸續對剩余企業進行股份制改造，讓經營者和職工持股。在各個企業完成改制成為獨立的法人主體后，逐步撤銷集團公司，從而從根本上改變上市公司“一股獨大”的局面，減少關聯交易，解決大股東占用問題。
6.支持上市公司在符合現行法律法規的條件下，探索以金融創新的方式解決大股東占用上市公司資金的問題。如神馬實業根據控股股東財務狀況不佳，且無足夠的優質資產償還其所占用股份公司巨額資金的情況，提出了用應收神馬集團貨款及客戶貨款15億元回購神馬集團所持國有法人股的以債權回購股權的方案，既可解決大股東占用問題，又可優化股份公司的股本結構，改善資產質量。我辦已將該方案向證監會上市部作了匯報。目前，該方案已獲河南省政府的原則同意，并已報國務院國資委審批。洛陽玻璃在整改方案中也提出了以國有股回購解決資金占用的初步意向。