時間：2023-11-16 10:40:19
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1.根據公司年度經營計劃制定相應的費用預算
企業應當根據公司年度經營計劃制定相應的期間費用預算。對管理費用、財務費用和銷售費用進行預算編制。管理費用預算的編制可采取按項目反映全年預計水平的方法也可采用將管理費用劃分為變動性和固定性兩部分費用，對前者再按預算期的變動性管理費用分配率和預計銷售業務量進行測算；對銷售費用預算，可通過分析銷售收入、銷售利潤和銷售費用的關系，利用本量利分析方法，采用變動性銷售費用預算和固定性銷售費用預算；財務費用預算，是指對預算期企業籌集生產經營所需資金等而發生的費用所進行的預計。財務費用的發生主要與企業存、貸款數額和利率變動直接有關，該項預算較難估計，它涉及到企業該年的信貸規模，并牽涉到專門決策預算。所以，首先應進行信貸預算和專門決策預算，在此基礎上進行財務費用預算。
2.劃分期間費用與產品成本的界限
嚴格劃分期間費用與產品成本的界限，按照期間費用的規定范圍進行會計核算，是保證企業當期損益真實、合法、正確的關鍵，也是杜絕利用期間費用人為調節當期損益現象的關鍵所在。為此我們應當從以下方面加強防控：
正確區分期間費用與產品成本。期間費用和產品成本是兩個并行使用的概念，兩者之間既有聯系也有區別。產品成本是針對一定的成本核算對象而言的；期間費用則是針對一定的期間而言的。它們都是企業為達到生產經營目的而發生的支出,體現為企業資產的減少或負債的增加,并需要由企業生產經營實現的收入來補償。但兩者在資金流轉過程中所處的位置不同，得到的補償時間不同。期間費用發生后不論企業當期是否有收入其費用都將在當期利潤中得到補償；而產品成本只有在產品銷售實現的情況下才能從銷售收入中得到補償，若未實現銷售收入，產品成本只能以存貨的形式在流動資產中顯示。由此可見期間費用與產品成本不能正確區分，將對企業利潤核算的準確性造成巨大影響。
合理劃分收益性支出與資本性支出。我國《企業會計準則》第二十條規定：“會計核算應合理劃分收益性支出與資本性支出。凡支出的效益與本會計年度相關的，應當作為收益性支出；凡支出的效益與幾個會計年度相關的，應當作為資本性支出”。我們知道：利潤=收入費用。如果一筆應屬于資本性的支出，被視為收益性支出即作當期費用處理，必將少報企業的資產價值。費用增加，則利潤減少。如果，一筆應屬于收益性的支出被視為資本性支出，就會多報企業資產價值，使當期費用減少，從而增加當期的凈收益。因此合理劃分收益性支出與資本性支出的界限對企業與國家的利益都十分重要。
正確劃分管理費用、財務費用、銷售費用的界限。管理費用、財務費用、銷售費用雖同屬期間費用，都可通過收入得到補償但它們在企業經營活動中的性質不同所起的作用也不一樣。會計核算中必須嚴格對此加以區分。
3.對管理費用中重點內容嚴格加以控制
加強固定資產管理，對折舊計提方法在確定后不能隨意更改，嚴格控制折舊計提范圍。折舊表現的是固定資產的一種磨損程度，隨著折舊的加大固定資產的價值逐漸減少，這種磨損通過企業的經營活動得到了補償，而不同的折舊方法將會使企業的折舊費用大不相同，由此影響企業的利潤及國家的稅收。
加強對業務招待費的控制。新稅法對招待費的稅前扣除采取兩頭限制的方式，即業務招待費的發生額只允許稅前列支60%，同時最高額不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。業務招待費能夠在稅前扣除，必須有充分、有效的票據和資料來證明這部分支出的真實性、合理性。
加強存貨的管理。按照新準則的相關規定，存貨計提跌價準備進入“資產減值準備”賬戶核算，但存貨若有盤盈仍要沖減管理費用，因此對存貨的購入發出的管理仍然重要。
對銷售費用的控制。企業銷售商品過程中發生的費用，包括運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、展覽費和廣告費，以及為銷售本企業商品而專設的銷售機構(含銷售網點、售后服務網點等)的職工工資及福利費、類似工資性質的費用、業務費等經營費用。商品流通企業在購買商品過程中發生的運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、運輸途中的合理損耗和入庫前的挑選整理費等，也在銷售費用中核算。對于上述費用一是控制好人員編制，以免造成人浮于事，二是有計劃地減少或降低公關廣告、差旅、行政和宴請的數量及價格，同時加強內部促銷，利用對社會公益事業的參與，多渠道低成本實施促銷方式；讓每一名銷售人員充分了解到公司的收益與開源節流的重要性，培養銷售人員在個人銷售成本上的控制意識。
關鍵詞：事業單位；內部成本；核算分析
改革開放以來，事業單位的業務活動發生了巨大變化，形成了多元化的發展格局，這種變化的根本原因在于經濟體制的改革、市場經濟的發展以及事業單位的內在特點。《事業單位財務規則》第18條規定：“事業單位可以根據開展業務及其他活動的實際需要，實行內部成本核算辦法”。《事業單位會計準則》第43條規定：“事業單位在實行內部成本核算中發生的各項費用應當正確予以歸集”。這里的內部成本核算是指事業單位為了加強其內部管理，正確反映單位財務狀況和事業成果、提高資金使用效益的一種內部成本核算與管理方法。事業單位實行內部成本核算，既是提高事業單位經營業務管理水平和資金使用效益的需要，同時也是推行經濟責任制和加強預算管理的需要。
一、內部成本核算的含義
《事業單位會計制度》規定；“事業單位可以根據開展業務活動及其他活動的實際需要，實行內部成本核算辦法。”
所謂“內部成本核算辦法”，是指對內部管理使用的，對外既不計算也不報告。但事業單位實行內部成本核算，必須符合事業單位財務管理的基本要求，保證事業單位財務管理體制的統一性和完整性，其成本費用支出必須有事業支出賬戶相銜接。具體到內部成本核算，應從以下幾方面來理解。
1.從核算內容上講，它是不完全的成本核算。新的企業財務制度規定，企業實行制造成本法，把企業生產經營過程中的全部成本費用劃分成本費用（含為直接材料、直接工資、其他直接支出、制造費用）、銷售費用、管理費用和財務費用，成本核算的內容是完整的。而事業單位的內部成本核算.內容沒有企業那么完整.有些費用項目可能沒有發生，有些費用項目發生了但又無法進行準確的成本核算。
2.從核算方法上講，它是非嚴格的成本核算。企業的成本核算，要求按照權責發生制的原則確定成本費用的開支，嚴格劃清本期成本費用和下期成本費用的界限、在產品成本和產成品成本的界限、各種產品成本的界限，各項成本貨用的計算分配是非常嚴格的。而事業單位一般不具備真正意義上的成本核算條件，各種成本費用的界限無法劃分.計算分配方法也難以嚴格。
3.從核算形式上講，它是內部的成本核算。事業單位實行內部的成本核算，目的是為了加強事業單位的內部管理，正確反映單位財務狀況和事業成果，提高單位成本核算意識，提高資金使用效益。雖然各事業單位情況有所不同，但都可以根據自身的業務特點，參照企業成本管理的方式、成本開支范圍制定出具體的成本核算辦法，計算出開展每項事業或經營活動的成本費用額，事業單位內部成本核算，實質上是加強支出管理的一種手段，同時也是向企業財務管理過渡的事業單位在過渡階段采用的一種不完全的成本核算辦法。至于哪些事業單位實行內部成本核算，哪些事業單位不實行內部成本核算，主要由財政部門與主管部門共同商定。
二、內部成本核算的方法
實行內部成本核算的事業單位，其成本項目的確定和計算分配成本的方法，必須做到在一定時期內的統一性和完整性，其成本費用開支項目必須按事業支出科目相銜接。其核算方法分單設成本賬戶法和不單設成本賬戶法兩種。
單設成本賬戶：有關成本的支出經分配直接或間接計入成本賬戶。然后再將成本按要求的支出種類分解列示于收入支出表。在具體操作上，事業單位成本費用一級明細科目可以參照企業財務制度設計為直接費用、制造費用、管理費用、財務費用等，也可以根據本單位的實際情況進行適當的簡化合并；二級明細科目可按照事業支出的“日”級科目設計。這樣，既滿足了內部成本核算的需要，又能與國家統一規定的事業支出科目相銜接，有關成本費用就能夠還原到國家統一規定，不單設成本賬戶，有關支出直接計入相應的支出賬戶，而另以成本計算表計算有關產品的成本。
三、事業單位實行內部成本核算的步驟
（1）將與產品生產有關的成本費用進行歸集；（2）產品驗收入庫時，按成本價轉入“產成品”賬戶；（3）銷售產品時，按已銷產品實際成本，從“產成品”賬戶；（4）將歸集的管理費用、財務費用等轉入“經營支出”，年終時，將本期的“經營收入”、“經營支出”、“銷售稅金”轉入經營賬戶。“經營結余”賬戶的貸方余額為實現的經營結余，借方余額為經營虧損；（5）將單位實現的經營結余全數轉入“結余分配”賬戶，如為虧損則不結轉。
四、單設成本賬戶的事業單位成本費用的歸集
成本費用是實行內部成本核算的事業單位核算、歸集產品或商品的實際成本的科目。成本費用科目設置，既要與國家統一規定的事業支出科目相銜接，又要符合成本核算的要求，便于各項費用的分配歸集。事業單位業務活動或經營活動過程中發生的各項費用，借記賬戶，貸記“材料”、“銀行存款”等有關賬戶：產品驗收入庫時，借記“產成品”賬戶，貸記“成本費用”賬戶。事業單位從事多項業務活動發生的支出，應正確予以歸集，無法直接歸集的，應按標準和規定的比例在事業支出和經營支出中進行合理分攤。
參考文獻：
財務報表列報準則規定企業應當采用多步式來列報利潤表。為了便于報表使用者理解企業經營成果的不同來源，同時還規定將不同性質的收入和費用類別進行對比，分為三個步驟編制利潤表：第一步，以營業收入為基礎，減去營業成本、營業稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用、資產減值損失，加上公允價值變動收益(減去公允價值變動損失)和投資收益(減去投資損失)，計算出營業利潤；第二步，以營業利潤為基礎，加上營業外收入，減去營業外支出，計算出利潤總額；第三步，以利潤總額為基礎，減去所得稅費用，計算出凈利潤(或凈虧損)；普通股或潛在普通股已公開交易的企業，以及正處于公開發行普通股或潛在普通股過程中的企業，還應當在利潤表中列示每股收益的信息。
多步式利潤表正是比照以上三個步驟來進行項目的排列，并對前兩個步驟分別以中間性的利潤數據“營業利潤”與“利潤總額”來進行小結，這樣安排可以方便報表使用者迅速獲取信息。但從具體核算內容和報表要素定義等方面進行詳細考察，會發現利潤表的結構尚有不合理之處。本文以一般工業企業為例，擬對利潤表的部分項目進行解讀來分析其結構的合理性。
一、“營業收入”、“營業成本”、“營業稅金及附加”、“銷售費用”、“管理費用”與“財務費用”解析
《企業會計準則講解》(以下簡稱講解)中將“營業收入”解釋為“反映企業經營主要業務和其他業務所確認的收入總額”，將“營業成本”解釋為“反映企業經營主要業務和其他業務所確認的成本總額”，將“營業稅金及附加”解釋為“反映企業經營業務應承擔的各項稅費”，將“銷售費用”解釋為“反映企業在銷售過程中發生的各項經營費用”，將“管理費用”解釋為“反映企業為組織和管理生產經營發生的各項管理費”，將“財務費用”解釋為“反映企業籌集生產經營所需資金發生的籌資費”。
(一)從具體會計核算角度分析收入有不同的分類。按企業從事日常活動的重要性，收入分為主營業務收入、其他業務收入等。其中，主營業務收入是指企業為完成其經營目標從事的經常性活動實現的收入，通過“主營業務收入”科目進行核算；其他業務收入是指與企業完成其經營目標所從事的經常性活動相關的活動所實現的收入，如工業企業對外出售不需用的原材料、轉讓無形資產使用權等，通過“其他業務收入”科目進行核算。“營業收入”項目根據以上會計科目的發生額進行分析填列。
費用有狹義和廣義之分。廣義的費用泛指企業各種日常活動發生的所有耗費。狹義的費用僅指與本期營業收入相配比的那部分耗費，分為主營業務成本、其他業務成本等。其中，主營業務成本指企業為完成其經營目標所從事的經常性活動發生的費用，通過“主營業務成本”科目進行核算；其他業務成本是指與企業完成其經營目標所從事的經歷生活動相關的活動所發生的費用，如工業企業對外出售原材料的成本等，通過“其他業務成本”科目進行核算。在利潤表中，“營業成本”項目根據“主營業務成本”和“其他業務成本”科目的發生額進行分析填列。主營業務成本和其他業務成本分別與主營業務收入和其他業務收入直接配比。廣義的費用還包括企業日常活動中發生的其他耗費，根據費用的經濟用途，可以分為經營過程中發生的各種稅費、經營管理費用、因銷售商品而發生的銷售費用、因籌集運營資金而發生的財務費用等，這些費用分別在“營業稅金及附加”、“管理費用”、“銷售費用”、“財務費用”等科目中進行核算。而在利潤表中，“營業稅金及附加”等項目也根據以上會計科目的發生額進行分析填列。
上述項目的具體核算都涉及到了“日常活動”及其“經常性”，說明它的一個共同的立足點：其核算內容都來源于企業的日常活動，并且這類活動在企業的經營管理中經常發生。
(二)從會計要素的定義角度分析“營業收入”反映的報表要素是收入，“營業成本”、“營業稅金及附加”、“銷售費用”、“管理費用”與“財務費用”反映的報表要素是費用。
《企業會計準則――基本準則》(以下簡稱基本準則)將收入定義為“企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”，將“費用”定義為“企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出”。在這里，基本準則將收入和費用的概念進行了嚴格的配比。但從具體的會計核算內容到抽象的會計定義，基本準則都涉及到了“日常活動”及其“經常性”。這反映由報表要素與其衍生的具體報表項目及其核算內容是一脈相承的，也是可以相互印證的。即：所有的收入和費用是在日常活動中產生的，其報表要素的分類和核算應當遵循“日常活動”的性質。
二、“營業外收入”與“營業外支出”解析
講解中將“營業外收入”解釋為“反映企業發生的與經營業務無直接關系的各項收入”，將“營業外支出”解釋為“反映企業發生的與經營業務無直接關系的各項支出”。
(一)從具體會計核算角度分析營業外收入是企業發生的與日常活動無直接關系的各項利得，如非貨幣資產交換利得、政府補助、盤盈利得、捐贈利得等，通過“營業外收入”會計科目核算。在利潤表中，“營業外收入”項目根據“營業外收入”科目的發生額進行分析填列。營業外支出是企業發生的與日常活動無直接關系的各項損失，例如，債務重組損失、非常損失、盤虧損失等，通過“營業外支出”會計科目核算。在利潤表中，“營業外支出”項目根據“營業外支出”科目的發生額進行分析填列。‘這類收支雖然與企業生產經營活動沒有多大的關系(或者是沒有明顯的直接關系)，但從企業整體來考慮，由于同樣能帶來經濟利益的流入或流出，也是增加或減少利潤的因素，因此，對企業的利潤總額及凈利潤也會產生較大的影響。但兩者的有一個共同點，即其核算對象都與企業的日常活動無直接關系，表明這類活動在企業的經營管理中不常發生。
(二)從會計要素的定義角度分析“營業外收入”反映的是利得，“營業外支出”反映的是損失。基本準則中并沒有將利得和損失單獨作為一個要素分類出來，只是明確規定了利得和損失，將利得定義為“由企業非日常活動中所形成的，會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入”，將損失定義為“由企業非日常活動中所形成的，會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出”。兩者都分為直接計入當期利潤的部分與直接計入所有者權益的部分。前者雖然不是經營收益的組成部分，但卻會影響本期凈收益的數字，因此計入利潤表。
將兩者定義與收入和費用的定義相比較，發現他們都會導致所有者權益增加或減少，與所有者投入資本或向所有者分配利潤無關的經濟利益的流入或流出，其區別之一在于是否是“日常活動”。可見，日常活動是區分收入與利得、費用與損失的關鍵之處。區別之二在于收入和費用反映總流入和總流出，而利得和損失反映一定的凈流入和凈流出。由會計核算具體的內容到會計定義的高度概括，基本準則將“日常活動”作為區分“營業”與“非營業”的關鍵，表明這一特征十分重要。因為它是一個區分營業收入與非營業收入、營業成本與非營業成本的根本所在。
三、“資產減值損失”、“公允價值變動收益”與“投資收益”解析
講解中將“資產減值損失”解釋為“反映企業各項資產發生的減值損失”，將“公允價值變動收益”解釋為“反映企業應計入當期損益的資產或負債公允價值變動收益”，將“投資收益”解釋為“反映企業以各種方式對外投資所取得的收益”。
(一)從具體會計核算角度分析資產應當能為企業帶來經濟利益的流入，如果資產帶來的經濟利益低于其賬面價值甚至不能帶來經濟利益，那么該資產的原賬面價值就無法反映其實際價值。因此，當資產的可收回金額低于其賬面價值時，表明資產發生了減值，企業應當確認資產減值的損失，以把資產的賬面價值減記至可收回金額。企業會計準則中規范了企業資產的減值會計問題，對于存貨、固定資產、無形資產、生物資產、投資性房地產、金融資產、商譽等若干資產所發生的資產減值，通過“資產減值損失”會計科目來進行核算。“資產減值損失”項目根據“資產減值損失”科目的發生額進行分析填列。基本準則中規定對會計要素計量時，一般采用歷史成本，但也適當引入了其他計量屬性，如公允價值。對于存在活躍市場、公允價值能夠取得并可靠計量的情況下，一些資產可采用公允價值計量。由公允價值發生變動而產生的利得和損失，通過“公允價值變動損益”會計科目進行核算。“公允價值變動收益”項目根據“公允價值變動損益”科目的發生額進行分析填列。
除了通過傳統的銷售商品來獲取利潤外，企業還可以通過多種途徑來提高獲利的能力，投資就是其中一種。企業會計準則中規范了企業以各種方式對外投資所取得收益的會計處理，對于長期股權投資、交易性投資、可供出售投資、持有至到期投等行為產生的收益，通過“投資收益”會計科目來進行核算。“投資收益”項目根據“投資收益”科目的發生額進行分析填列。
(二)從會計要素角度分析由于生產條件、市場供需、技術進步或其他因素影響會導致資產的價值發生下跌，從而企業要對資產計提減值損失。為拓寬收益的渠道，企業會輔助投資以增加獲利，從而取得投資收益。而活躍市場上交易頻繁，價格時常波動，企業所持有以公允價值計量的資產也要承受其價格的漲跌損益。這些經營活動都屬于企業的非主要經營活動或是偶發事項，并不是企業時常進行的不間斷的經營活動，其產生的經濟利益的流入或流出難以預計，一般屬于不再生性的。所以“資產減值損失”、“公允價值變動收益”與“投資收益”三個項目對應的是利得和損失，反映企業在日常活動以外產生的經濟利益，與收入和費用無關。
四、“營業利潤”解析
講解中將“營業利潤”簡單解釋為“反映企業實現的營業利潤”。
利潤表諸多項目名稱中的“營業”二字是同一含義，是對不間斷的經常性的經營活動的強調，則“營業利潤”解釋中的“營業”二字也不例外。因此，營業利潤可被報表使用者看作是日常活動中實現的經營利潤，核算的內容是收入減去費用后的余額。
但作為一個中間性的利潤數據，“營業利潤”與其他項目在利潤表上的關系卻是：
營業利潤=營業收入－營業成本－營業稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務費用－資產減值損失+公允價值變動收益(－公允價值變動損失)+投資收益(－投資損失)
(1)
利潤總額=營業利潤+營業外收入－營業外支出
(2)
等式(1)表明營業利潤中包含有“資產減值損失”、“公允價值變動收益(或損失)”、“投資收益(或損失)”。經過前文的解讀和分析，資產減值損失、公允價值變動收益(或損失)、投資收益(或損失)屬于利得和損失的范疇，是企業在偶發事項中產生或是由企業非經常性經營活動導致的、在非日常活動中產生的不可再生損益。由此而計算出的營業利潤在內容上不僅包括嚴格意義上的收入減去費用后的差額，還包括部分直接計入當期損益的利得和損失，其內容和含義勢必與以上假定相悖。等式(2)表明利潤總額反映的是企業在稅前所實現的所有利潤，既包括日常活動實現的經營利潤，也包括非日常活動中實現的應計入當期損益的所有利得和損失。而營業利潤反映的既非純粹日常活動實現的經營利潤，也非所有活動實現的全部利潤。并且其包含的報表要素和組成項目與利潤總額在性質上無異，在核算范圍上交叉重疊，那么，兩者就屬于重復性的指標。這使得營業利潤在利潤表上的定位就顯得有些尷尬，其原有的意義也變得模糊不清。
五、改進建議
營業利潤在利潤表中的不合理定位使其在利潤表的作用大打折扣，同時也會誤導報表信息使用者，降低利潤表信息的有用性，從而削弱利潤表的可信度。因此，應對此不合理之處予以改進。
改進的方法有兩個。一是保持利潤表結構，改變個別項目的名稱，如營業利潤。這種方法的好處在于保持現有利潤表結構的情況下避免稱謂上的誤解，但更名后的“營業利潤”在核算內容與范圍上仍然與利潤總額有交叉，難以擺脫重復之嫌，無法發揮其應有的作用和價值。所以，這一方法不可行。二是保持現有項目的名稱，調整利潤表的結構。在計算營業利潤時，將“資產減值損失”、“公允價值變動收益(或損失)”、“投資收益(或損失)”三個項目從第一步驟中剔除出來，放到利潤總額中，即第二步驟的計算中。如下：
第一步驟計算營業利潤：營業利潤=營業收入－營業成本－營業稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務費用
我國2012年前三季度物流成本占GDP平均比重為17.87%,遠高于發達國家。除了物流基礎設施老化、信息技術落后、管理水平不高、物流體制落后等原因的限制,另一重要原因在于物流成本會計核算不清,導致對企業物流成本不能準確地反映和核算。我國煤炭企業長期以來忽視對物流成本的管理,國家又沒有制定明確的核算規定,在企業中大多沒有真正進行過物流成本的核算,即使一些企業進行過物流成本的計算,也因沒有統一的核算標準,所提供的物流成本信息千差萬別,缺乏準確性與可比性。管理者在不知道企業各環節具體物流耗費的情況下,也就談不上對物流活動進行合理控制和調節以降低物流成本。我國煤炭業物流成本會計核算現狀嚴重制約了煤炭業物流成本管理的發展。目前存在的主要問題在于:
(一)現行的會計準則、會計制度沒有單獨考慮物流成本的核算問題我國現行會計準則、會計制度中沒有為物流成本設置專用賬戶,物流成本的核算與企業的生產成本、管理費用、銷售費用等的核算混在一起,使得物流成本的核算范圍和內容不全面,大量成本處于隱性狀態。物流成本的隱蔽性、模糊性使得企業的決策者無從知曉物流成本的真實狀況,給企業的決策帶來了困難。
(二)對煤炭業物流成本控制的重要性認識不夠由于現代物流管理理念引入我國時間不長,我國物流業發展與世界先進水平之間始終存在一定差距。宏觀上缺乏統一、完善、細化的物流政策,加之企業管理水平不高,使得很多煤炭企業對物流成本控制的重要性認識不夠,不能積極進行物流成本的核算,物流成本管理基本處于空白。
(三)缺乏懂得物流專業知識的財務管理人員雖然我國財務會計與管理會計人員的知識水平和業務能力整體在不斷提升,但由于現代物流管理理念引入我國時間不長,使得目前大多數財務人員缺乏物流管理知識和物流成本會計核算的理念。
二、煤炭企業物流成本會計核算的構建方法
為促進煤炭企業物流成本會計核算規范化,尋求科學的物流成本會計核算方法,解決物流成本管理的現實需求與現行會計制度之間的技術沖突,提供物流成本管理所需要的信息,必須對現有的會計核算方法進行變革,本文結合煤炭企業的特點,提出以下兩個思路。
(一)不改變現有會計一級科目,在相關成本費用一級科目下增設物流成本二級科目和明細科目。1、設計思路維持原有財務會計框架,通過在各相關成本費用賬戶一級科目下設立“供應物流成本”、“生產物流成本”、“銷售物流成本”、“回收物流成本”、“廢棄物物流成本”二級科目,并根據物流功能設置明細科目,期末利用二級科目和明細科目進行歸集匯總,獲得物流成本管理所需要的信息。2、具體規則基于原有相關成本費用一級科目下設立相關物流成本二級科目。(1)“材料采購”下增設“供應物流成本”。用來核算生產要素的采購費用中包含的運輸費、裝卸費、倉儲費、保險費、途中合理損耗等物流成本。(2)“制造費用”和“生產成本”下增設“生產物流成本”,歸集生產過程中的內部搬運費、生產過程中物流設備的折舊、半成品倉庫的儲存費用等物流成本。(3)“營業費用”下增設“銷售物流費用”和“回收物流費用”。“銷售物流費用”包括外包運輸費、自營運輸設備的折舊、油耗、運輸人員工資福利、銷售配送費用等;“回收物流費用”包括退貨、返修時發生的物流費用。(4)“管理費用”下增設“供應物流費用”和“廢棄物物流費用”。其中“供應物流費用”核算內容主要有訂貨采購費用比如采購人員薪酬、差旅費、辦公費等相關采購費用、企業內部倉庫保管費(維護費、搬運費)等。“廢棄物物流費用”核算內容主要包括回收廢棄物產生的人工費、材料費、設備折舊費等物流費用。(5)其他成本費用科目,如有關設備、倉庫的折舊費等,按其不同屬性和核算內容,如果包含物流成本內容也要相應增設供應物流成本、生產物流成本、銷售物流成本、回收物流成本以及廢棄物物流成本二級科目。為了進一步獲取更詳細的物流成本信息,可在上述二級科目下,設置運輸成本、包裝成本、倉儲成本、裝卸搬運成本、流通加工成本、物流信息成本和物流管理成本等若干明細賬戶。期末根據二級科目和明細科目匯總編制物流成本會計核算表,并據此對物流成本發生情況進行分析,為物流成本的管理和控制提供決策依據。
(二)增設“物流成本”一級科目,對企業發生的物流成本進行直接核算和登記。1、設計思路根據物流成本會計核算需要增設“物流成本”一級科目,按物流過程設置二級科目,通過該科目集中進行物流成本會計核算和登記,為了不打破現行財務會計體系,會計期末要將所歸集物流成本結轉計入相應成本費用科目。并根據所提供核算資料填列物流成本會計核算表,對外提供系統的物流管理信息。2、具體規則設置“物流成本”一級科目,核算企業物流活動所發生的所有成本費用,借方登記本期發生的物流成本,貸方登記按用途轉出的物流成本,期末一般無余額。下按物流過程設“供應物流成本”、“生產物流成本”、“銷售物流成本”、“回收物流成本”、“廢棄物物流成本”五個二級科目:在二級科目下按物流功能設置“運輸成本”、“包裝成本”、“倉儲成本”、“裝卸搬運成本”、“流通加工成本”、“物流信息成本”和“物流管理成本”三級明細科目。會計期末,一方面根據“物流成本”科目歸集的數據填列物流成本會計核算表提供給管理者作為物流成本控制和管理的依據;另一方面將“物流成本”科目登記核算的內容按以下規則分配計入相應的成本費用科目。(1)“物流成本———供應物流成本”的結轉。歸集供應過程中發生的物流成本,對應現行財務制度,除了采購過程中發生的訂貨采購費用如采購人員薪酬、差旅費、辦公費等相關采購費用轉入“管理費用”科目;企業供應環節存貨占壓資金所產生的貸款利息轉入“財務費用”科目;其他均應選擇一定標準在不同產品之間進行分配,轉入對應“材料采購”科目。對金額較小,又不易區分的部分,可以統一計入“管理費用”簡化處理。(2)“物流成本———生產物流成本”的結轉。歸集生產過程中發生的物流成本,對應現行財務制度,除了在企業生產環節存貨占壓資金所產生的貸款利息,應轉入“財務費用”科目外,其他應選擇一定的標準在不同車間之間進行分配,轉入“制造費用”科目之中。(3)“物流成本———銷售物流成本”的結轉。歸集銷售過程中發生的物流成本,對應現行財務制度,除了在企業銷售環節存貨占壓資金所產生的貸款利息,應轉入“財務費用”科目,其他部分全部轉入“銷售費用”科目。(4)“物流成本———回收及廢棄物物流成本”的結轉。歸集退貨、返修時發生的物流費用,回收廢棄物產生的人工費、材料費、設備折舊費等物流費用,對應現行財務制度,可分別對應轉入“銷售費用”、“管理費用”等科目。在上述二級核算的基礎上,可根據企業物流管理工作需要按物流成本功能、物流成本費用項目等設置三級科目進行分類核算。為了減輕期末分配結轉的工作量,還可以在二級科目下按分配轉入科目設置三級核算科目,比如在“物流成本———供應物流成本”下設“轉入管理費用”、“轉入財務費用”、“轉入材料采購”三級科目。企業可以根據物流成本管理需要進行設置。
(三)優勢與我國煤炭企業現行的物流會計核算方法而言,以上物流成本會計核算方法具有以下優勢:1、解決了物流成本環節核算不全的問題,較為全面的對煤炭企業復雜的物流成本進行了核算。在把支付給外部運輸、倉儲企業的費用列入專項成本的同時,未忽視企業內部發生的物流費用,不會導致物流成本的低估或模糊,不對會計信息的真實性產生影響。2、上述核算方法能將物流會計信息的披露與其他成本費用的披露劃分,使得物流的數據信息一目了然,增強數據的時效性,有利于物流成本管理和績效評價。3、某些物流成本是煤炭企業間接費用的一部分,如果其分配沿用傳統會計核算方法,間接費用依據生產過程中的直接人工工時或機器工時進行分配,將會扭曲產品的成本。上述核算方法能有效避免此情況,有利于生產業績的考核、評價,而且能提高管理人員基于這些數據所做決策的正確性。
三、加強煤炭企業物流成本會計核算和管理的對策
為完善煤炭企業物流成本的會計核算體系,強化煤炭企業物流成本的會計核算和管理,為物流管理和決策提供及時、準確的信息支持,政府管理部門和企業自身應采取以下對策:
(一)政府部門應加強對企業物流成本會計核算的宏觀指導,幫助企業開展物流成本會計核算工作。1、應盡快制定物流成本會計核算規范和計算標準,使物流成本的核算有統一規范,計算有統一標準,結果相互可比,分析和評價有客觀依據。2、定期調查、公布全國煤炭行業物流成本數據。通過物流成本數據的調查、公布,一方面可以為國家宏觀決策提供依據;另一方面也可以使企業對其物流成本數據有一個對比的參數,以判斷企業的物流營運狀況。
(二)企業應進一步提高對物流成本會計核算和管理重要性的認識,建立、健全相關的制度,明確物流成本會計核算的具體辦法,強化內部控制和監督。1、企業應制定、完善本企業物流成本的會計核算制度。企業物流成本會計核算制度是保證企業物流成本會計核算正常進行的重要手段,包括規定物流成本的會計核算程序、核算方法、核算人員等,以確保其核算程序化、規范化、制度化,保證核算數據的準確性,從而達到物流成本會計核算的目的。2、企業應建立、健全物流成本控制的崗位責任制,規范成本控制的操作流程,包括物流成本的預測、核算、控制、分析和物流成本信息的反饋等,以明確各控制崗位的職責、權限,落實具體責任,也有利于對物流成本控制業績的評價。3、企業應在國家會計準則、制度的基礎上,結合企業實際,制定企業自己的物流成本會計核算辦法。4、強化對企業內部物流費用的控制和監督,防止浪費、杜絕漏洞。企業應建立和完善物流成本管理的內部控制制度,并認真貫徹執行。要加強對物流費用開支的內部審計,嚴格開支標準和手續,杜絕浪費和貪污行為的發生。
關鍵詞：高職 成本會計教材 成本會計 企業成本核算
以注重培養會計人才的學習、思維能力為目標，構建全面的知識結構，為社會培養高端技能型人才，滿足企事業對會計人才的需要。深化以能力為核心的課程建設，加強對高職院校學生動手能力的培養，增強學生服務地方區域經濟發展的本領，本文從企業成本核算應用中的幾個成本概念與現在成本會計教材中概念的不同，探討新的經濟形勢下，高職教學中如果把行動導向教學更好的推向深入，而不是停留在文字表面，從而做到教、學、做一體化，實現學生學習與會計就業崗位零距離。
一、問題的提出
成本會計是成本核算與企業生產經營活動的直接結合，對企業成本管理的基本理論、企業成本核算管理方法一種應用性學科，多年來成本會計課程一直是會計類專業的核心課程，成本核算也是學生走向會計工作崗位后非常重要的一項工作，而作為成本會計課程的教材是學生學習過程中不可缺少的資料。現行高職成本會計教材的編撰體系，大多是依據財政部最新頒布的《企業會計準則》，其核心內容是對成本計算的基本原理、基本方法、輔助方法和成本報表編制與分析的闡述。全書的開篇是總論，主要內容是介紹成本的經濟實質，成本會計的對象；理論成本與實際成本開支范圍的區別；成本核算的基本要求及一般程序，產品成本核算的賬戶的設置及賬務處理程序。第二部分就是介紹要素費用的歸集與分配，包括了材料費用的歸集與分配、外購動力費用的歸集與分配、職工薪酬費用的歸集與分配；輔助生產費用的歸集與分配，制造費用的歸集與分配，損失性的歸集與分配，生產費用在完工成品與月末在產品之間的歸集與分配。第三部分就是產品成本核算的基本方法即品種法、分批法和分步法，產品成本核算的輔助方法即分類法和定額法，最后是成本報表編制和成本分析。這些內容的闡述十幾年來變化不大，但基本能滿足企業會計成本核算工作，但隨著經濟的發展，會計的成本核算工作也發生了巨大變化，一些新的成本核算概念在企業中使用，企業常提到的一些成本核算的概念教材沒有，筆者在對國有企業、私營企業、 外企等多家企業調研及工作實踐中發現，現在成本會計教材中一些企業實際工作中常用的基本概念沒有寫進去，導致學生到企業工作后，基本的會計實務操作不能很好進行，一些概念提法，學校所學的成本會計與企業成本核算中應用也不同，學不能用的現象的存在，讓學生感到迷茫，而且也很糊涂。為此，我對現在的成本會計教材的內容提出改革。
二、解決的辦法
為貫徹落實《國家中長期教育改革和發展規劃綱要（2010—2020年）》，發揮高職教材建設在提高會計人才培養質量中的作用，全面提高會計專業職業教育教學質量，教材建設是提高職業教育人才培養質量的關鍵環節。教材建設在深化高等職業教育教學改革的有效途徑，推進人才培養模式改革的重要條件，提高職業教育人才培養質量具有十分重要的作用。為此必須按企業會計工作實際情況修訂高職成本會計教材，對企業常用的成本概念而實際成本會計教材中沒有的內容增加進去。成本信息是企業長期生產和經營的積累，是十分珍貴的企業經營經驗，是市場經濟條件下企業前進和發展過程中各種經營決策的重要依據。成本信息屬于企業內部資料，也是必須保密資料。真實有用的成本信息對企業未來的生存和發展至關重要。為此，必須在現有成本會計學教材中加入企業實際工作中涉及到的一些基本概念。
1.制造成本（產品生產成本）。制造成本工業企業為生產一定種類和數量的產品支出的生產費用總和，包括直接材料（包括消耗的原料、材料和燃料等）、直接人工和制造費用。這在現在的成本會計教材中通常提到的是產品生產成本，只有少部分教材對制造成本作了介紹。為此建議以后成本會計教材中必須著重說明，這是學生工作后對成本糊涂的地方之一。
在企業實際工作中，各種成本的稱呼往往指的是單位成本，即制造成本指的是單位制造成本，我們在以下的公式和例子中也這樣列示。制造成本是企業的報出成本，是各種成本分析的基礎。
制造成本=生產單位發生的所有成本/產量
如，藍天企業2012年3月份氧化鋁成本是2370元/噸。在企業這里說的成本指的就是產品的制造成本每噸2370元。有了制造成本，我們就可以分析制造成本下利潤，在企業中。讓工人們知道你生產的產品可以賺取多少利潤，調動工人對生產管理的積極性。
制造成本下利潤=銷售價格（不含稅）-制造成本
2.銷售成本。銷售成本是當期生產產品制造成本與庫存產品成本加權平均后的成本。銷售成本是計算利潤的基礎。計算公式如下：
利潤=銷售收入-銷售成本-期間費用-營業外收支
銷售成本=
銷售利潤=銷售價格（不含稅）-銷售成本-營業費用
如藍天企業2012年3月份氧化鋁
3.完全成本。完全成本是企業一定時期為生產和銷售一定數量和種類的產品或勞務所發生的全部耗費。
完全成本=制造成本+分攤期間費用+計提的停產損失
分攤期間費用=管理費用+營業費用+財務費用
如藍天企業2012年3月氧化鋁的制造成本為 2370元，管理費用為 20元，營業費用為 50元，財務費用為 30元，停產損失為 10元，通過計算完全成本為2480元/噸。具體計算如下：
3月氧化鋁完全成本：完全成本=制造成本+分攤期間費用+計提的停產損失=制造成本+管理費用+營業費用+財務費用+計提的停產損失 = 2370+ 20+ 50+ 30+ 10=2480（元/噸）
完全成本下利潤=銷售價格-完全成本
4.現金成本。現金成本是指產品的付現成本。一般計算時制造成本扣除折舊后的部分即為現金成本。在企業里有現金利潤的產品對企業的現金流量才會有貢獻，企業生產經營活動要想正常進行和良性循環發展，那么直接地取決于它所擁有的現金資產內在作用的發揮，因此 ，計算好現金成本對企業成本核算非常關鍵，現金對于企業而言，就是它的血液，人沒有血液無發生存，企業缺少現金也會無法活下去。
現金成本=制造成本-折舊
現金成本下利潤=銷售價格-現金成本
如藍天企業2012年3月氧化鋁的制造成本 2370元，折舊60元，則企業該月的現金成本為 2310元/噸。具體計算如下：
現金成本=制造成本 -折舊= 2370-60=2310（元/噸）
5.固定成本和變動成本。固定成本是指成本總額在一定時期和一定業務量范圍內不隨業務量的變動而變動的成本，即在一定產量范圍內增加產品的產量，不會增加的成本；在企業一般將人工費用、折舊、關聯交易（有分公司）三項費用作為固定費用。變動成本是指成本總額隨著業務量的變動而成正比例變動的成本。原料、動力成本以及其他費用作為變動成本。變動成本下利潤大于零是產品生產的最底線，所以變動成本為零對應的產量曲線也稱為停產線。值得注意的是：第一，一般的變動成本分析是假定在一定有效范圍內的，在這個有效范圍內，固定成本不隨產量的變動而變動。相反，如果產量的增長幅度超過了這個范圍，固定成本就可能變成變動成本。 第二，混合成本是事實存在的。又可以分為半變動成本、半固定成本、延期變動成本和曲線變動成本。
實際工作中常用到的計算公式如下：
固定成本=人工費用+折舊+關聯交易
變動成本=制造成本-固定成本
=制造成本-人工費用-折舊-關聯交易
變動成本下利潤=銷售價格-變動成本
3月份藍天企業每噸氧化鋁的制造成本2370元，折舊60元，人工63元，關聯交易14元，計算變動成本。
變動成本=2370-60-63-14=2233元/噸
例題：已知藍天企業3月的氧化鋁數據資料如下：3月氧化鋁銷售價格：2726.1÷1.17=2330元/噸 ，3月氧化鋁制造成本：2370元/噸，3月氧化鋁固定成本：折舊60元/噸+人工63元/噸+關聯交易14元/噸=137元/噸，3月氧化鋁分攤期間費用：管理費用20元/噸+營業費用50元/噸+ 財務費用30元/噸+停產損失10 元/噸=110元/噸。問3月份氧化鋁制造成本下利潤是多少元/噸？3月氧化鋁變動成本是多少？變動成本下利潤是多少元/噸？3月氧化鋁完全成本是多少？完全成本下利潤是多少元/噸？
制造成本下利潤=2330-2370=-40元/噸
變動成本=2370-137=2233元/噸
變動成本下利潤：2330-2233=97元/噸
完全成本：2370+110=2480元/噸
完全成本下利潤=2330-2480=-150元/噸
通過案例分析，我們得出企業主要產品完全成本下盈利是企業盈利的根本，而制造成本下能夠盈利在但在完全成本下虧損的產品，代表企業某一生產線、某一生產單位可以保全自身成本，卻無法承擔支持企業運行發生的管理費用、財務費用、營業費用等；企業的產品在制造成本下虧損但在現金成本下盈利，其生產經營在不增加貸款的情況下，是可以正常生產的，但相當于前期投入的固定資產已經沒有現值；在現金成本下虧損但在變動成本下盈利的產品，產品的生產可以減少虧損，但企業處于失血狀態，短期只能通過增加貸款來維持企業運行，不能長期維持。
通過以上分析可以看出，將上述增加的內容，放到教材最后一部分即成本分析中，這樣利于學生系統掌握會計實際工作中需要的知識，完整發揮會計在企業管理中的參謀和助手的作用。
以上內容的計算，我們也要讓同學們明白，成本信息的準確性在企業會計核算中是相對的，沒有絕對準確數字的成本信息。原因在于：第一，企業中精準的生產數據資料統計幾乎是不可能的；第二，企業中公共費用在多種產品間進行分配時需要采用相對合理的會計方法；第三，長期待攤費用、折舊費用等需要采用相對合理的方法在不同會計期間內進行分配。
隨著我國經濟形勢的變化，企業會計核算的內容也不斷在發生變化，為此，要想提高成本會計課堂教學質量，作為學生學習的教材內容必須時時進行更新完善。通過對成本會計教材增加企業實際中應用的內容后，為學生學習、實習、工作構建了較為全面的有效的知識結構，做到了學用結合，為學生就業后快速融入工作崗位創造有利條件。
參考文獻：
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前言
現代社會，企業間的競爭異常激烈，優勝劣汰成為必然。產品競爭優勢的決定因素很多，如價格、款式、質量、售后服務等，但價格是最重要的因素。價格決定于成本。在企業成本管理中，重視和加強對這些管理決策成本的研究分析，可以避免決策失誤給企業帶來的巨大損失。本小組通過調查都江堰市宏達鋼鐵有限公司的經營狀況為例，對該公司的成本工作進行分析，針對成本管理上存在的問題，進行探索設計公司成本會計管理體系。
一、都江堰市宏達鋼鐵有限公司的基本情況
都江堰市宏達鋼鐵有限公司（以下簡稱宏達公司）成立于2005年12月，公司擁有一流的冶金技術人員，目前宏達公司主導產品包括：棒材、線材、型材、熱軋板、冷軋板、鍍鋅板、彩涂板、焊管等系列，幾乎涵蓋市場需要的所有規格。主要產品均獲得國家和省優質稱號采用先進技術，專業制造、銷鋼生產線整套設備，呂板彩涂整套生產線設備，技術先進，質量上乘。公司產品采用進口優質原料及專業配方的高品質涂料，規格齊全，質量好，屬于國家重點鼓勵開發項目。
二、分析宏達公司的財務情況
財務分析是以會計核算和報表資料及其他相關資料為依據，采用一系列專門的分析技術和方法，對企業等經濟組織過去和現在有關籌資活動、投資活動、經營活動、分配活動的盈利能力、營運能力、償債能力和增長能力狀況等進行分析與評價的經濟管理活動。它是為企業的投資者、債權人、經營者及其他關心企業的組織或個了解企業過去、評價企業現狀、預測企業未來做出正確決策提供準確的信息和依據的經濟應用學科。
（1）營業收入的增長越來越慢，2009—2011年從10%下降到2%；
（2）營業成本的增長較快，2009—2011年從11%上升到17%；
（3）期間費用（銷售費用，管理費用，財務費用）在2011年得到控制；
（4）凈利潤呈下降趨勢，2009年—2011年從18.95%下降到-31.30%；
綜上所訴，可以認定宏達公司創利能力下降，主要原因是營業成本大幅度升高。成本失控問題已嚴重影響公司經營效益，制約公司后繼發展。因此，加強成本管理，建立科學、有效的成本會計管理體系是宏達公司迫在眉睫的重大課題。
三、成本管理是企業提的增高經營效益的核心手段
成本管理是指企業生產經營過程中各項成本核算、成本分析、成本決策和成本控制等一系列科學管理行為的總陳。企業通過本文由收集整理加強成本管理，實現經營成本降低，提高企業經濟效益，增強企業參與市場的核心競爭力。
在企業發展戰略中，成本管理處于極其重要的地位。成本管理控制必須首先是全過程的控制，不應僅是控制產品的生產成本，而應控制的是產品壽命周期成本的全部內容，只有當產品的壽命周期成本得到有效控制，成本才會顯著降低；只有如此才能真正達到節約社會資源的目的。
四、宏達公司成本會計工作體系設計
（一）、設計成本會計結構
1、總成本：主要是由產品制造成本、財務費用、管理費用、經營費用構成。是反映一定期間內公司產品從生產到銷售全過程的開支狀況。
2、制造費用：制造費用包括產品生產成本中除直接材料和直接工資以外的其余一切生產成本，主要包括企業各個生產單位（車間、分廠）為組織和管理生產所發生的一切費用。（車間生產和行政管理部門的固定資產所發生的固定資產維修費列“管理費用”。）具體有以下項目：各個生產單位管理人員的工資、職工福利費，房屋建筑費、勞動保護費、季節性生產和修理期間的停工損失等等。制造費用一般是間接計入成本，當制造費用發生時一般無法直接判定它所歸屬的成本計算對象，因而不能直接計入所生產的產品成本中去，而須按費用發生的地點先行歸集，月終時再采用一定的方法在各成本計算對象間進行分配，計入各成本計算對象的成本中。
3、財務費用：財務費用指企業在生產經營過程中為籌集資金而發生的各項費用。包括企業生產經營期間發生的利息支出（減利息收入）、匯兌凈損失（有的企業如商品流通企業、保險企業進行單獨核算，不包括在財務費用）、金融機構手續費，以及籌資發生的其他財務費用如債券印刷費、國外借款擔保費等。
4、經營費用：一般是指流通企業對在經營過程中發生除經營成本以外的所有費用。
5、完工產品成本：完工產品成本是指產品已全部完工時計入該種產品的生產費用總額。
6、銷售產品成本：在產成品被銷售后，由于庫存產品減少了，就需要將該產品成本從庫存成本中減少，而減少的這部分產品成本即成為了“產品銷售成本”。
（二）、成本會計核算流程
1、生產費用審核
對發生的各項生產費用支出，應根據國家、上級主管部門和本企業的有關制度、規定進行嚴格審核，以便對不符合制度和規定的費用，以及各種浪費，損失等加以制止或追究經濟責任。
2、確定成本計算對象和成本項目，開設產品成本明細賬
企業的生產類型不同，對成本管理的要求不同，成本計算對象和成本項目也就有所不同，應根據企業生產類型的特點和對成本管理的要求，確定成本計算對象和成本項目，并根據確定的成本計算對象開設產品成本明細賬。
3、進行綜合費用的分配
對記入“制造費用”、“生產成本——輔助生產成本”和“廢品損失”等賬戶的綜合費用，月終采用一定的分配方法進行分配，并記入“生產成本——基本生產成本”以及有關的產品成本明細賬。
4、進行完工產品成本與在產品成本的劃分
通過要素費用和綜合費用的分配，所發生的各項生產費用的分配，所發生的各項生產費用均已歸集在“生產成本——基本生產成本”賬戶及有關的產品本明細賬中。在沒有在產品的情況下，產品成本明細賬所歸集的生產費用即為完工產品總成本；在有在產品的情況下，就需將產品成本明細賬所歸集的生產費用按一定的劃分方法在完工產品和月末在產品之間進行劃分，從而計算出完工產品成本和月末在產品成本。
5、計算產品的總成本和單位成本
在品種法、分批法下，產品成本明細賬中計算出的完工產品成本即為產品的總成本；分步法下，則需根據各生產步驟成本明細賬進行順序逐步結轉或平行匯總，才能計算出產品的總成本。以產品的總成本除以產品的數量，就可以計算出產品的單位成本。
（1）歸集開發產品費用
本文以鋼材開發項目的工程內容和工期進度作為確定成本歸集對象的主要依據，對大的開發項目應該按不同的開發期進行分塊，便于費用的歸集和成本結算，充分發揮成本核算的作用。
（2）正確劃分成本項目
客觀地反映產品成本的結構，便于分析研究降低成本的途徑。按現行的房地產開發企業會計制度規定，“開發成本”作為一級成本核算科目，企業應在該科目下，根據自己的經營特點和管理需要，選擇成本項目，并據此進行明細核算。選擇成本項目不能太多，對于發生次數較少、特別是單筆發生的費用，應盡量合并。而對金額較大、并陸續發生的費用應單獨設立科目核算。
（3）計算并結轉已完開發產品實際成本
計算已完開發項目從籌建至竣工驗收的全部開發成本。并將其結轉進入“開發產品”賬戶，即借記“開發產品”賬戶，貸記“開發成本”賬戶。
五、宏達公司成本會計管理體系設計
（一）成本核算
成本核算是根據一定的成本計算對象，采用適當的成本計算方法，按規定的成本項目，通過各費用要素的歸集和分配，計算出各成本對象的總成本和單位成本。成本核算既是對生產經營過程中發生的生產耗費進行如實反映的過程，也是進行反饋和控制的過程。通過成本核算可以反映成本計劃的完成情況，并進行成本預測、編制下期成本計劃提供可靠的資料，同時也為以后的成本分析和成本考核提供必要的依據。
（二）成本分析
成本分析是利用成本核算等資料與本期計劃成本、上年同期實際成、本企業歷史先進成本以及國內外同確定商品類品先進成本進行比較，用以揭示產品成本差異并分析產生差異的原因，以便采取相應措施，改進管理，降低耗費，提高經濟效益。
（三）成本預測
成本預測是指根據成本的有管數據，以及可能發生的企業內外環境變化和可能采取的各項措施，運用一定的技術方法對未來的成本水平及其發展趨勢所作出的科學估計。通過成本預測，可以減少生產經營管理的盲目性，提高成本管理的科學性與預見性。
（四）成本決策
成本決策是在成本預測的基礎上，根據其它有關資料，在若干個與生產經營和成本有關的方案中，選擇最優方案以確定目標成本。做出最優化的成本決策是編制成本計劃的前提，也是提高經濟效益的途徑。
（五）成本計劃
成本計劃是根據成本決策的所決定的目標成本，具體規定出在計劃期內為完成規定的任務所應達到的水平，并提出為達到規定的成本水平所應采取的各項措施。成本計劃是進行成本控制、成本分析和成本考核的依據。
（六）成本控制
成本控制是根據成本計劃，對成本發生和形成過程以及影響成本的各種因素進行限制與監督，使之能按預定的計劃進行的一種管理活動。通過成本控制可以保證成本目標的實現。成本控制包括事前控制和事中控制。主要的基本程序為：
（七）成本考核
一、我國會計準則中關于棄置費用的相關規定
現行企業會計準則“CAS 4――固定資產”“CAS 13――或有事項”“CAS 27――石油天然氣開采”及相關應用指南規定：針對企業存在的未來的棄置費用，企業需采用一定的會計假設、技術手段或一定方法確定該棄置費用的最佳估計數；然后選擇恰當的折現率將該最佳估計數折現至當前并計入相關資產賬面價值，同時記入“預付賬款”；對于棄置費用的最佳估計數（最終發生額）與最佳估計數的折現值（計入相關固定資產的賬面價值）之間的差額部分，企業按照實際利率法在每年進行攤銷并計入當期財務費用。此外，根據企業會計準則第6號解釋的規定，企業特定固定資產由于技術進步、市場變化或法律法規要求等原因，在履行相關棄置義務時可能會因預計棄置時點、折現率及預計棄置費用支出等變動而引起預計負債變動，企業按照下列原則調整特定固定資產的成本：預計負債增加則相應增加對應的固定資產的賬面價值；預計負債減少則抵減固定資產賬面價值，不足沖減部分全部計入當期財務費用。根據解釋6號文規定，調整后的固定資產按照剩余使用年限計提折舊；若固定資產使用發生預計負債變動，則變動額全部確認為當期財務費用。
根據相關會計準則規定，在企業最終支付棄置費用時，沖銷此前記入“預計負債”的金額，并貸記有關項目，比如“銀行存款”“庫存現金”等。此外，按照“CAS 13――或有事項”規定，企業需要將棄置費用作為預計負債的相關信息進行充分披露，包括但不限于有關期初余額、本期變動、期末余額及有關不確定性等信息。現行會計準則針對特殊行業有關棄置費用進行相應會計處理與披露的規定，讓企業將相關棄置費用核算進入產品成本，指導企業的產品決策并實現企業的財富最大化；同時，會計準則的強制規定也明確了企業應承擔的社會責任，這可以使得企業在實現財富最大化的同時考慮到與企業經營相關的社會公眾的利益。企業通過計提預計負債利息和固定資產折舊方式逐年從利潤中積累棄置費用相應的支付儲備，當年環境成本在當年進行確認，體現了會計準則的權責發生制原則；同時，以油氣開采企業為例，相關準則明確指出企業針對油氣資產的折舊應采用年限平均法或產量法等合理的折舊方法，體現了會計準則的配比原則。
二、當前棄置費用現狀分析及存在的問題
（一）上市公司關于棄置費用處理現狀
為了了解當前的我國上市公司棄置費用的處理現狀，本文通過Wind數據庫選取了23家煤炭企業、12家鋼鐵企業及3家石油天然氣開采企業作為樣本，對其2015、2016年度財務報告中關于預計費用的相關披露進行了調研分析。
其中，通過Wind數據庫，發現3家石油天然氣企業均嚴格按照相關會計準則的規定進行了此方面的處理和披露。例如，中國石化（600028）在2015年年報中附注中就對預計負債的概念、變動情況、選用的會計政策等進行了披露。通過查閱2015年的年報，其中涉及棄置費用和預計負債的披露主要有以下三點：第一，報表附件3（16）中對預計負債選用的處理方法進行披露。內容為“如果與或有事項相關的義務是本集團承擔的現時義務，且該義務的履行很可能會導致經濟利益流出本集團，以及有關金額能夠可靠地計量，則本集團會確認預計負債。對于貨幣時間價值影響重大的，預計負債以預計未來現金流量折現后的金額確定。未來拆除準備之最初確認是根據未來將要發生的關于本集團在油氣勘探及開發活動結束時的預期拆除和棄置費用的成本之現值進行。除因時間推移確認為利息成本外，任何后續的預期成本之現值變動將會反映為油氣資產和該準備之調整。”第二，在財務報表附注53相關會計估計中，提到了“本集團對油氣資產未來的拆除費用的估計是按照類似區域目前的行業慣例考慮預期的拆除方法，包括油氣資產預期的經濟年限、技術和價格水平的因素，并參考工程的估計后進行的。預計未來拆除費用的現值資本化為油氣資產，并且以同等金額計入相應的拆除成本的預計負債中。第三，財務報表附注31中對預計負債科目余額變動也進行了披露。具體數據如表1所示。
又例如通過查閱2015年陜西煤業（601225）財務報表附注，其中只對集團預計負債的計量方法和確認方法進行說明。相關涉及棄置費用的預計負債變動余額等情況并未披露。河鋼股份（000709）在2015財務報表附注中僅僅簡單列示了預計負債的變動情況。針對棄置費用的明細并未單獨列出。
綜上，根據最后統計分析可知，我國當前煤炭企業、鋼鐵企業中僅有不到1/5的企業在棄置費用方面做出了部分或較為全面的披露和相關的會計處理；而其他企業均為在報表附注中詳細披露了有關的期初和期末余額、當期變動及不確定性、棄置費用最佳估計的會計假設、技術手段及固定資產折舊、年限均等做出全面的說明。因此，從多家企業的財務報表調研中可以看出，當前我國上市公司關于棄置費用的處理與披露的內容、形式和詳細程度各不一樣。本文認為出現此局面的核心問題在于當期有關會計準則對棄置費用的會計處理和披露的規定并不完整統一，較為分散；當然部分原因是即便會計準則做出了規定，但是也未明確相關處理及披露的詳細要求，導致企業并未在實務中重視它[1]。
（二）關于棄置費用處理存在的問題
通過對我國當前會計準則關于棄置費用的規定和上市公司的處理現狀分析可知，現行相關會計準則及應用指南針對棄置費用的規定雖然較為完善，但是仍存在以下不足。
首先，棄置費用的會計估計隨意性。雖然現行會計準則要求企業在針對未來最終發生的棄置費用金額做出最佳估計，但是考慮與此相關的固定資產使用年限一般高達數十年、棄置費用實際支出金額與企業各種技術條件、管理層意圖等密切相關而這些往往難以預測且存在高度的不確定性。比如，管理層可能受其自身因素影響而選擇有利于自身的棄置費用估計手段和金額等。如此看來，當期對未來很長一段時間后的棄置費用進行估計即便遵守相關會計準則的規定也存在較大的隨意性。
其次，現行有關會計準則適用范圍有限。根據“CAS 27――石油天然氣開采”可知，該準則對棄置費用的嚴格規定也僅限于石油天然氣等開采行業，并不能適用類似于該行業一樣存在明顯負外部性的其他行業，比如煤炭、鋼鐵、化工等眾多行業。這些行業均存在較為明顯的負外部性，若僅僅針對其中的某一特定行業進行規定不僅會使得相關企業做出錯誤的定價決策從而誤導消費者更多選擇有同樣污染但未核算棄置成本或未將棄置成本計入產品成本行業的產品，還會使得更多投資者和企業進入類似行業（可不核算相關棄置成本，給其帶來潛在的額外好處），這樣一來會導致進一步的資源浪費和資產錯配。如此一來，負外部性行業沒有進行有效的棄置費用成本核算，會增加全社會的負外部性成本，不利于整個社會的經濟發展。
最后，企業棄置義務變動相關處理并符合會計準則的可比性原則。根據上文分析可知，準則要求企業在棄置義務變動時調整預計負債，同時調整相關資產賬面價值，不足沖減的固定資產賬面價值計入當期財務費用。現行會計準則對此作為會計估計變更，即以前年度針對棄置費用相關的固定資產的折舊或攤銷并不會追溯調整，直接從棄置費用變更年度進行相應的調整（調整預計負債、固定資產折舊等）并使估計的棄置費用等于每年計提的支付儲備之和。
嚴格意義上來說，針對存在棄置費用的這些特殊行業企業的固定資產，其折舊金額可分為兩部分：基礎部分，即與不存在棄置費用的固定資產一樣屬于正常的機器折舊損耗（最終轉移至產品成本、管理費用等），是相關產品存貨的真實成本部分；附加部分，作為存在棄置費用確認的預計負債并計入固定資產的價值部分進行計提的折舊，這部分并不是企業產品成本的真實部分而是外部環境成本的內部化（企業的額外義務）。隨著相應固定資產的折舊計提，兩部分折舊都會轉移到產品成本當中，這需要企業銷售產品定價時充分考慮這兩部分成本，不僅取得的相應收入需彌補存貨中的真實要素成本，還需彌補環境成本內部化（未來棄置義務）進入存貨成本的部分。
從這個角度來看，若企業未來棄置費用估計數增加時增加固定資產賬面價值最終導致企業相關產品成本因附加部分折舊的增加而增加，需要通過提高售價等方法增加收入來彌補未來棄置義務的增加。但若未來棄置費用減少則會沖減固定資產賬面價值，甚至會在不足沖減情況下確認為當期損益，此時企業產品成本將會因固定?Y產賬面價值沖減而不能反映基礎部分折舊（真實成本）。會計準則對此規定旨在將以前年度在企業收入中多計提的折舊通過后續少計提折舊的方式來調整，以彌補股東此前的損失。這樣的會計準則規定雖然沒有違背真實性原則，但是降低了會計信息質量的可比性，可能給企業留出了通過此方法進行操縱利潤的空間。特殊行業在履行棄置義務時往往發生的成本相當巨大，甚至超過固定資產的真實成本，所以棄置義務變化導致預計負債的變化也很可能是巨大的。因此筆者認為棄置費用相關會計政策規定不能忽視財務信息可比性要求。
三、優化棄置費用會計處理的建議
（一）考慮未來棄置費用的特殊情況
在針對棄置費用會計處理及披露做出相關規定的時候，本文認為有關部門不僅需要強化相關棄置義務預計負債的披露規定，更需要考慮相關信息的可比性。在實際的業務處理中，因棄置費用產生的預計負債在資產建成時計入“固定資產”成本，并在資產的使用期按照實際利率法進行攤銷，直到計提預計費用的金額等于固定資產的賬面價值。但是實際中，可能會因為技術進步等原因導致企業未來的棄置費用減少，當這種情況發生時，本文認為應對固定資產的賬面價值進行調整處理，若下降金額較大，本文認為不能全部沖減，應以固定資產賬面價值中剩余的預計負債為限進行調減，而不是全額調減固定資產賬面價值直至為0，不足調減部分計入當期“財務費用”。
案例：現某石油天然氣開采企業因一項棄置費用而計入某固定資產的預計負債現值為400萬元，該固定資產初始入賬金額為2 100萬元（剩余1 700萬元為真實成本）。企業預計該固定資產使用年限為20年，預計凈殘值為100萬元，用工作量法計提折舊。使用10年后，第10年年末企業固定資產的賬面價值為2 100-（2 100-100）/20×10=1 100（萬元）。因技術進步，預計相關棄置費用未來的現值將減少250萬元，對此，本文認為企業應按照210萬元（1 100×400/2 100）為限沖減固定資產成本，剩余40萬元（250-210）直接計入當期“財務費用”。會計處理為：
借：預計費用 210
貸：固定資產 210
借：財務費用 40
貸：預計費用 40
通過此方法處理，可準確反映企業相關固定資產的真實成本進而能夠準確反映企業相關產品的真實成本，不僅滿足了可比性、謹慎性等要求，更能有效防止企業管理層通過存貨進行相應的盈余管理。會計準則對棄置費用有關預計負債披露做出更明確的規定后，將會進一步增加相關會計信息的可比性。故本文建議有關部門制定相應的會計準則，細化棄置費用相關的會計處理和披露要求[2]。
（二）擴大棄置費用核算的行業范圍
通過前文分析可知，當下會計準則僅針對某些特殊行業的負外部性的棄置費用做出規定，并不完整，需要對具有相似負外部性的絕大多數（可能的情況下全部）行業企業做出相應的棄置費用會計處理、披露規定。通過完整統一的棄置費用會計政策的規定，將相關行業的外部環境成本全部予以內部化處理，才能有效地實現真正的會計政策效果并創造公平競爭的市場環境。同樣，統一規定下若企業能夠有效降低環境成本將會成為其核心競爭力的一個組成部分，不僅可改善環境，更可以為企業創造更多的經濟利潤。
（三）棄置費用計量方法的選擇
本文認為相關會計準則應當統一要求企業用公允價值對棄置費用進行計量。目前“CAS 39――公允價值計量”已經相對成熟并完善，有關棄置費用會計核算可在此準則的基礎上進一步完善并指導企業按照準則規定運用公允價值進行計量。美國財務會計準則委員會的“FAS 143――資產報廢債務的會計處理”明確要求企業針對棄置費用的有關核算參考市場價格并基于公允價值目標的期望現值技術為基準來確定有關未來棄置費用的現值，并要求企業在折現的過程中充分考慮通貨膨脹及各種不確定性事項的發生概率情況等。若我國企業針對棄置費用的有關會計處理及披露能夠按照公允價值進行計量，不僅能夠提高相關會計信息的質量，更可以有效防止企業管理層通過不合理的職業判斷或會計估計來操縱利潤[3]。
關鍵詞：醫院 會計核算 改革 方法
隨著新醫療改革政策的深入發展，醫院財政管理制度的改革熱潮隨之掀起。財政管理制度的變革必然帶來會計核算環境的變化。但是以會計制度改革的實際情況來看，暴露了舊有體制下，醫院會計核算的諸多弊端。因此，加快改進會計核算制度，規范會計核算方法，具有一定現實意義。
一、謹慎設置會計科目
在設置醫院會計科目過程中，應注重與我國當前市場經濟環境相適應，滿足醫院未來發展的需要，同時將財務人員從過去繁瑣、復雜的基礎工作中解脫出來，注重發揮財務人員監督與管理的職能，為醫院發展出謀獻計。以現有醫院會計科目來看，有關收支核算的內容過于復雜，缺乏靈活性，難以滿足醫院對會計信息的多元化信息，無法反映醫療成本的真實狀況。因此，根據市場經濟發展的實際情況，結合醫院改革背景，重新設置會計科目，應重點反映醫院的資產、凈資產以及負債等指標，適當簡化收支，提高會計科目運行的靈活性。另外，為了更好地反映醫療成本狀況，還應增設一些過渡性科目，以真實反映醫療支出、藥品支出等間接性費用，然后按照相關人員比例，在月末實行成本分攤。
二、做好固定資產核算管理工作
在新時期，醫院財務部門應加強對固定資產管理工作的重視程度，形成全員意識，加強各個科室部門之間的溝通與配合。如果需要購置或者更新固定資產，具體科室應配合會計人員工作，呈交可行性分析報告。醫院財務管理部門，應做好科學化、制度化的固定資產管理工作，根據相關規定，完善固定資產管理制度。在會計人員記賬過程中，確保每一樣固定資產都以實物登記形式為主，并且分門別類地擺放，分別計入明細賬、分類賬及總賬中，確保賬實相符；在日常管理中，也要注重財會部門與相關部門的配合，以完整、真實地記錄固定資產使用狀況，提高核算管理的客觀性。
三、加強管理費用核算
一方面，加強對醫院管理費用的重視，采取單獨列支形式。對于不能計入醫療成本或藥品成本的費用，可以作為期間費用進行處理，也就是醫院在組織醫療活動過程中產生的公共費用；參考企業會計核算的形式，可以將這部分費用直接計入到當期損益中，并在收支總表中單獨列支。通過采取該種核算方法，既可確保各部門、各科室明確實際產生的費用，實現會計核算與成本核算的統一化，又可如實反映醫療收支結余及藥品收支結余；另一方面，通過設置“財務費用”科目，將原本在管理費用中的“借貸”及“其他收入”等核算，轉到“財務費用”科目中，并且在期末結算過程中直接納入“收支結余”。這樣，更利于醫院管理者合理決策籌資形式。
四、落實成本核算策略
在新醫改背景下，要求醫院內部加快成本核算改革，提高成本意識，做好成本預測、分析及控制等工作。通過構建科學、規范的成本控制體系，確保醫院內部各項資源充分發揮效益，調動醫院職工的積極性。作為醫院會計人員，在核算各項開支過程中，必須遵循相關法律法規、標準等，做到有理可依、按章辦事，提高核算與管理工作的規范化；客觀預測可能影響醫院收支狀況的基本要素，合理編制預算并嚴格執行，提高醫院資金的流動效率。除了基本的醫療收支和藥品收支成本核算工作以外，還應做好醫藥成本核算工作，并采取全成本核算方法。所謂全成本核算，就是以醫院整體資金消耗為出發點，涵蓋直接成本與間接成本，以及核算并分攤間接成本。以具體科室作為核算的單位，強化成本核算工作，提高成本分攤的科學性、標準性。
通過在醫院內部推行全成本核算模式，可有效控制各項開支，減少不必要的耗費，同時控制運營成本及服務成本，既可降低患者的費用壓力，也可實現效益最大化目標。另外，除了做好成本核算，還應強調相關數據的分析工作，實現財務分析與成本核算的同步開展。
五、提高會計信息披露的真實性
在新時期，醫院加大會計信息的披露力度，以更好地滿足報表使用者需求，提高會計報表的實用性。醫院會計信息的全面披露，應主要包括以下內容：①現金流量。可有效體現醫院的資金流向，便于控制成本；②負債水平與償債能力。增強醫院資產的保值增值能力，為投融資決策提供科學依據；③無形資產。實現無形資產的資本化處理，并在當期支出中有所反映，然后實行按期平均攤銷，以優化醫院的財務成果，形成良好的信譽，樹立社會形象；④或有事項。預測醫院可能面臨的風險，客觀分析由此引發的損失，以對醫院經營與管理敲響警鐘；⑤會計報表價值。在會計報表中，列出資產負債表、收支匯總、明細表等，客觀體現醫院的財務狀況，比較、分析醫院發展趨勢，預測盈利能力。
由上可見，隨著我國新醫改制度的不斷深入發展，醫院的生產經營將與企業經營方式相融合，尤其會計核算模式亟待改變，通過調整會計核算的模式與方法，以更好地適應社會經濟發展需要，確保醫院在激烈的競爭環境中獲得健康發展。
參考文獻：
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[4]楊桂英.醫院會計核算與成本核算一體化的思路[J].中國衛生事業管理，2005（9）
1.時展迅速。目前我國公立醫院仍執行1999年1月1日實施的《醫院會計制度》和《醫院財務制度》。這兩項制度是我國多年以來的經驗總結，并根據當時的市場經濟情況，制定的符合當時時代要求的有效制度。但是隨著時代的變遷，社會經濟、科學技術發展迅速，原有的會計核算方法已經不能滿足現在醫院發展的要求，很多問題是現行的會計制度很難解決的，因此，實行企業會計準則模式勢在必行。
2.會計科目存在問題。在資產價值核算的過程中，對資產的核算一般都是按照最初的成本價值計算，沒有考慮到由于時間問題，導致的一些材料變現價值已經很難達到原有價值，造成核算結果并不真實的問題。大部分醫院在提取壞賬方面只為應收兩方面內容，即在院患者及醫療款。在提取過程中也沒有注意提取比例，出現的壞賬必須要經過相關部門的審批后才可以沖銷，因此出現了很多長期掛賬的情況。
3.專用基金提取問題。修購基金是對于固定資產使用中，產生的設備更新、維修等活動的資金補充，固定資產長期使用，修購基金就會不斷被提取，長此以往，修購基金的重復性加大，會造成資金的超支、挪用，使固定資產的更新和維護無法得到保障，醫院醫療水平降低。醫院設有職工福利基金，但是在提取時的比例并沒有明確的規定，因此難以進行實施，也會在提取員工福利基金時，因為利益作用，提高職工福利基金的提取比例，或是將專用基金隨意串用，增加職工福利基金的使用，減少修購基金的使用。
二、醫院會計核算實行企業會計準則的分析
1.會計科目內容過渡。設置財務費用的具體科目。現行的醫院會計核算將借款的利息費用歸到管理費用中，而將利息的收入歸到其它收入中，明顯沒有遵循會計的可比性原則。醫院需要設置專門的財務費用科目，對借款所產生的利息、匯兌損益等進行科學的核算，充分反映出借貸雙方之間的財務關系。設置一個專門由于折舊賬戶累計的備抵賬戶。醫院中的固定資產數量龐大，通常是經過外購的方式獲得，在會計財務核算的過程中，這些固定資產呈現出的是固定基金及資金的增加，在固定資產的使用過程中，所產生的損耗是通過提取相關專用基金來填補。這種方式會使醫院的固定資產出現虛增的現象，對醫院的資產管理有不利影響。因此，需要取消固定資產提取修購基金，實行計提折舊的辦法，從而將固定資產價值真實地反映出來。
2.科學的進行賬戶設置。醫院收入和支出的合理分類、只能夠資產科目的科學設置，直接影響著醫院會計核算的準確性。醫院的會計科目設置數量較多，在會計核算工作中，需要劃分的總賬和二級以下明細賬十分繁瑣，工作量比較大，很容易在工作過程中出現失誤，導致賬戶數目出現錯誤。企業的會計核算賬戶設置相對較少，將醫院的賬戶設置按照企業標準來執行，只設置醫療收入和藥品收入兩個總賬，會計核算工作就會變得一目了然，容易操作，大大提高了工作效率。
3.改變員工薪酬分配標準。根據企業的管理辦法進行薪酬分配，按照工作人員的實際工作量和服務質量進行薪酬核算，以免職工福利基金的不合理提取造成醫院資金的使用混亂。設置應付員工薪酬賬戶，將員工的工作情況、服務態度、科研成果等充分地在賬戶中反映出來，展現員工的勞動價值，提升員工工作積極性和對醫院的歸屬感，從而提高工作效率，更好地為病人服務。
4.嚴格遵照企業會計準則的要求執行。引導醫院向企業化的方向發展，采用企業會計準則來進行資產等會計業務的核算，并對醫院原有的會計制度進行研究創新，將兩種制度融合到一起，創造出醫院獨有的會計核算準則。按照企業會計準則中的質量要求對醫院資產進行計價，將醫院的實際經營情況真實的反映出來，使管理者能夠根據實際情況制定相關的管理策略，為醫院的未來發展保駕護航。現階段各地醫院的醫療糾紛出現頻率大，各醫院的經營帶來很大的風險，原有的會計核算準則沒有相應的防范措施，當醫院發生風險時，損失的資金只能在其他支出中體現。而企業的會計準則中對于這類風險有相關措施，可以按照醫療風險比例計提風險準備金，有效的應對風險帶來的不利因素，給醫院的發展提供了一定的保障。
三、結語