時間：2022-02-19 11:05:30
導語：在審計方法論文的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領您探索更多的創(chuàng)作可能。
議論文的構思方法歸納起來主要有以下幾種：
有些事物，孤立去談，易平淡、枯燥，如果展開聯(lián)想，由這個事物想到與之相關的另一個事物，在它們的相互聯(lián)系中，去突出事物的特征，發(fā)掘事物的本質，這樣不僅可以使議論更深入，而且可以使思路變得活潑而開闊。
除了古今聯(lián)想以外，還可進行類似聯(lián)想(有相似的特點或本質)、對比聯(lián)想(有相反的性質)、因果聯(lián)想、連鎖聯(lián)想等等。
看到比較抽象的論題，籠統(tǒng)地談，議論就很難展開。這時候我們可以考慮將所要討論的事物分一分類。
比如對“友誼”一詞，我們并不陌生，但難以深層論述。這時，我們可將不同類型的友誼分一分類，這樣就可打開思路。
友誼，按不同時代，可以分成“伯牙摔琴”、“桃園結義”式的反映封建倫理道德的友誼；“基督——博愛”式的資本主義社會中的友誼；以馬克思和恩格斯為典范的無產階級的革命友誼。
按不同的目的，可以分成為了一個人或幾個人的利益而建立的友誼，為了階級、國家、民族的利益而產生的友誼。
按不同的性質，可以分成在共同的奮斗中，互相深刻了解建立起來的友誼；在一起吃喝玩樂中，互相吹吹拍拍建立起來的“友誼”。
按不同的內容，又可以分成，在你工作遭受挫折時給你幫助，生活遇到煩惱時給你安撫的友誼；在你一帆風順時給你捧場，在你自鳴得意時為你叫好 的“友誼”；“患難相共、生死相托”的友誼；“利則相攘(偷竊)、患則相傾(坑害)”的“友誼”；君子之間“淡淡如水”的友誼；小人之間“甘言如飴”的 “友誼”……
有了分類，可供議論的內容一下子變得豐富多了。分類，不僅打開了你的思路，而且使你看到了問題的深入。由此看出，分類法是從各個不同角度來認識事物的性質，把那些抽象的論題具體化的一種方法。
是一種把論題加上其他成分，進行變形思考的方法。有些概念比較抽象，如果只就這個概念來談就很容易使議論空泛、不深入。這時候，可以考慮采用“層遞”的方法，縮小議論，使文章層層深入。
層遞法可分兩種方式：
一種是增加定語，隨著論題不斷增加定語，文章的思路便不斷向前發(fā)展，議論的范圍就不斷集中到更小的范圍之內。比如《談奮斗》這樣一個題目，第一層可以泛談“奮斗”，第二層增加成分，談“青年的奮斗”，第三層繼續(xù)增加成分，談“二十世紀中國青年的奮斗”；
另外一種方式是擴展論題內容，把一個抽象的論題具體化，從而使文章思路更開闊、論述更全面。比如《論學習》這個題目，就可以先談“學習的目的”，其次談“學習的興趣”；再次談“學習的規(guī)律”；最后談“學習的方法”等等。
注意使用層遞法時，第一種情況不要出現論點轉移，第二種情況增加成分以后的概念只能作為分論點，不要造成論點不集中的情況。
即在論證過程中對論據進行闡明、解釋，把論據中蘊涵的借以證明論點的內容揭示得更鮮明、更充分。可借助于這一方法打開思路。
例如，的《不要秘訣的秘訣》中，曾引用南宋人陳善在《捫虱新話》中的一段話來論證讀書不能求助于“秘訣”，而須自己下功夫：
“讀書須知出入法。始當求所以入，終當求所以出。見得親切，此是入書法；用得透脫，此是出書法。蓋不能入得書，則不知古人用心處；不能出得書，則又死在言下。惟知出知入，得盡讀書之法也。”
接著作者作了如下闡釋：
用現在的眼光讀這一段文字，也許覺得他的見解很平常。然而，我們要知道，陳善是南宋淳熙年間，即公元十二世紀后半期的人。在那個時候他就能 夠提出這樣鮮明的主張，也算是難能可貴的人。他主張要讀活書而不要讀死書，就是說要知入知出；要體會古人著作的精神和實質而不要死背一些字句，就是說要體 會古人用心處而不可死在言下。不但這樣，他還反對為讀書而讀書的傾向。他主張讀書要求實際運用，并且要用得靈活，即所謂“透脫”。你看他的這些主張，難道不是一種反教條主義的主張嗎?他的這個主張，過去很少有人注意，因為他的聲名遠不如朱熹等人，但是他根據自己讀書的經驗而提出了這種主張，我想還是值得推薦的。
作者通過對一段文言文的闡釋，借以闡明了自己的觀點。我們也可以對一些難以理解的觀點進行條分縷析的闡述，以使觀點鮮明、突出。
關鍵詞:往來賬;注意事項;審計方法
往來賬主要包括應收賬款、預付賬款、其他應收款、應付賬款、其他應付款等科目，在審計工作中，因往來賬的許多經濟業(yè)務并不直接表現為收入、成本等敏感項目，且大多科目明細繁多、發(fā)生頻繁、函證也比較困難，如果審計人員不認真分析判斷，或僅僅用少量抽取憑證的審計方法，往往會錯失很多發(fā)現問題的機會，在此，筆者結合自己的部分審計案例，淺談一下關于往來賬審計的注意事項和方法。
根據審計目的的不同，審計人員在審閱被審計單位的基礎資料后，應詳細了解該單位的資金運營、經營范圍、主要的客戶對象等情況，在了解情況的過程中應逐步明確自己的重點審計方向。在對往來賬進行審計時應對企業(yè)的往來賬的二級科目及金額進行分析判斷，往來賬的發(fā)生大多與資金密切相關，一個管理成熟的企業(yè)通常都會制定一套較為完善的資金審批和內控制度，而這些制度也是對往來賬審計的主要依據之一，從這種意義上講，往來賬的審計更強調符合性測試，在進行實質性測試的同時進行符合性測試，往往能夠發(fā)現一些隱藏在往來賬中的問題。
一、預付賬款的審查
預付賬款的審計中應當關注有關的購貨合同是否真實、合法，對方單位是否真實存在，以確定企業(yè)是否存在虛列預付賬款或隱瞞收入等問題。曾經做過的審計案例中有一個案例是通過預付賬款發(fā)現了問題，一個大型的建筑企業(yè)為了提高自己的建筑資質，需要增資，按照審計準則，增資之前要對企業(yè)的上期出資的到位、使用情況進行審計，在對其進行審計前，我們查閱了該公司幾年來的報表數據，并詳細地詢問該單位的主要經營項目、收入、利潤等概況，從報表上看預付賬款科目每年的余額都較大，建筑企業(yè)雖然有些工程款需要預付，但結合該公司每年的工程結算情況分析該項科目余額異常，于是抽查了首次出資時的大量預付賬款的憑證和資金的收付憑證，發(fā)現在出資的當月，貨幣資金數額很大，其后逐漸減少，同時預付賬款逐步增大，預付賬款后附一些施工合同大部分比較簡易，同時大部分都是個人和該公司簽訂的合同，且在后期幾年幾家單位和個人的預付賬款都變化不大，由此判斷出該單位抽逃注冊資本的數額，在將幾家異常的單位和個人的預付賬款整理后，我們要求去這些單位和個人處詢證，但企業(yè)卻提供不出詳細地地址，最后企業(yè)的財務人員承認預付賬款的抽逃資金部分。
二、應收賬款的審查。
1.了解并測試被審單位應收賬款的內部控制
應收賬款的控制測試主要圍繞應收賬款的不相容職務分離、正確的授權審批、充分的憑證和記錄、定期寄送對賬單以及內部核查等來實施。注冊會計師在審計時應重點關注如下幾個方面的控制測試及評價：(1)應收賬款的記錄是否以經銷售部門核準的銷售發(fā)票和發(fā)運憑證為依據；(2)企業(yè)是否根據應收賬款明細賬的余額定期編制客戶對賬單并與客戶對賬，編表與記錄、調整應收賬款的不相容職務是否得到了分離；(3)應收賬款的總賬和明細賬戶登記是否由不同的人員根據匯總的記賬憑證和各種原始憑證、記賬憑證分別登記，應收賬款總賬和明細賬戶的余額是否由獨立于記錄應收賬款的其他人員定期核查；(4)測試企業(yè)的信用部門是否定期編制應收賬款分析表并標出虛列的應收賬款或不能收回的應收賬款；(5)測試企業(yè)對于賬齡較長的客戶的應收賬款是否指定專人進行催收以保證債權得以收回，應收賬款的各種貸項調整（包括壞賬沖銷、折扣與折讓的給予）是否經過專人授權審批；(6)測試企業(yè)是否建立壞賬準備金制度。
2.有選擇地對應收賬款進行函證
注冊會計師應親自進行函證的寄發(fā)以保證寄發(fā)過程中出現的舞弊風險，在確定函證范圍時，應對總體以一定的形式分層，以便對應收賬款金額的主體部分進行函證。一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象，大額或賬齡較長的項目；與債務人發(fā)生糾紛的項目；關聯(lián)方項目；交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目；非正常項目。在函證時間的選擇上，函證最好以資產負債表日為截止日，充分考慮對方復函的時間，在期后適當時間內實施函證，盡可能做到在審計工作結束前取得函證的全部資料。如果被審單位的固有風險和控制風險評估為低水平，注冊會計師也可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日期至資產負債表日發(fā)生的變動實施實質性測試程序。函證方式的選擇分為積極式函證和消極式函證，注冊會計師在實務中為了提高效率，一般將兩種函證方式結合使用。對于大金額應收賬款采用積極式函證，對于小金額應收賬款采用消極式函證。同時，注冊會計師應該直接控制詢證函的發(fā)送和回收，通過函證結果匯總表來控制函證。
最后，注冊會計師還要對函證結果及應收賬款余額進行分析，重點關注回函結果表明存在審計差異的情況，合理估算應收賬款總額中存在的累積差錯的多少，估計未被選中進行函證的應收賬款的累積差錯是多少，將函證的過程和情況記錄在工作底稿中。具體可以分為如下兩種情況：(1)收到回函時，如果回函結果與賬面一致，注冊會計師一般可以初步確認此筆應收賬款的真實性和準確性；如果回函的結果小于被審單位的賬面價值，注冊會計師應重點關注被審單位是否存在擴大應收賬款，虛增銷售收入和利潤的嫌疑并調查發(fā)函之后收款的情況；如果回函結果大于被審單位賬面價值，注冊會計師應關注被審單位是否存在利用應收賬款隱瞞利潤的舞弊行為。(2)對于采用積極式函證而沒有收到回函時，如果是因為對方已經付款，應審查發(fā)函后的企業(yè)收款情況；如果存在虛假確認應收賬款的嫌疑，應通過調查交易的相關合同、銷售發(fā)票、發(fā)運憑證等予以核實；如果是發(fā)函途中丟失，可以通過郵局進行查詢。在分析應收賬款回函時，注冊會計師還應考慮時間因素、成本效益因素以及應收賬款的重要性水平，決定是否進一步擴大函證范圍和追加實質性測試程序。
三、其他應收款、其他應付款的審查
其他應收款、其他應付款大部分為非主營業(yè)務形成的往來賬，其中大部為個人往來，有些審計人員對此往往容易忽略其重要性而減少抽查平整的樣本，致使在其中的問題也被忽略。對于其他應收款的審計應關注企業(yè)的對其他應收款的審計中應當關注企業(yè)內部控制制度，另外是否建立了定期清理的制度，是否執(zhí)行。同時還應注意調查對方單位是否真實存在，如果是押金，應調查對方單位是否以將押金退回，如果已經退回，單位就有可能存在私設“小金庫”的現象，應當仔細深入地調查。另外還應當關注企業(yè)是否有長期掛賬的單位借款，對方單位是否真實存在，應詢問有關人員，查清原因，從而進一步搞清企業(yè)是否存在舞弊行為。在此僅談一例關于其他應付款的審計案例。在接受一個上級主管部門委托后對其下屬的單位進行經濟效益審計時，其中一家下屬單位為大型的兼住宿、餐飲、娛樂于一體的酒店，在審計其往來賬時發(fā)現該單位其他應付款數額變動較大，且在審計基準日其金額也很大，于是增加抽查該科目的憑證數量，在抽查中我們發(fā)現有很多不正規(guī)的自制原始收據，有的收據摘要里注明是押金，但起數額卻很大，且有部分科目的數額在有規(guī)律的增加，根據審計經驗。初步判斷為賬外收入，在把判斷異常的憑證整理出來之后，該企業(yè)的財務負責人承認這部分異常的數額為該單位出租房屋收入。
總之，往來賬的審計對整個審計工作非常重要，工作量也非常大，但由于上述幾方面的問題，我們應當加強對往來賬的審查力度，特別注意長期不發(fā)生增減變化的呆滯往來賬項和偶發(fā)性大額往來賬項，重點關注它的形成、變化有可能帶有的違規(guī)、違法性質，也有可能帶來一定的經營風險，如隱瞞收入、少攤銷成本費用、侵吞公款、巨額壞賬、賬外資金等，在審計中對符合性測試和實質性測試相結合，深入細致地開展審計工作，這樣才能發(fā)現問題，更好地完成審計任務。
參考文獻:
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[關鍵詞]財務會計；財務審核制度；業(yè)務能力
[DOI]1013939/jcnkizgsc201536140
企業(yè)財務會計的財務審核制度與市場經濟體制息息相關。但現在的財務審核制度并不適應市場經濟體制，這主要是市場經濟體制漸趨完善，使得企業(yè)的財務核算和資產運營方面有很多問題存在。制定財務審核制度是企業(yè)進行會計核算的基礎，企業(yè)在進行會計核算時，必須嚴格遵守，及時發(fā)現企業(yè)內部的資產問題，采取措施，進行徹底清查，進而來提高企業(yè)資金的管理和運用，如此，既能防范市場風險，又能加強企業(yè)的市場競爭力，促進企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展。
1賬務審核工作中存在的問題
財務審核是企業(yè)財務會計的重要環(huán)節(jié)，因為企業(yè)的一些重要財務管理環(huán)節(jié)都涉及了財務審核的內容。這就要求企業(yè)在制定財務審核制度時，應多方考慮，將審核程序和要求做到更加全面、完善。然而，在實際工作中，在企業(yè)的財務審核工作中仍然有許多問題存在，主要表現在以下四個方面。
11假賬
在企業(yè)財務會計工作中，虛假賬目是其面臨的一大難題，假如對假賬的處理方式不正確，那么它將為企業(yè)管理的發(fā)展留下隱患。由于企業(yè)不一樣，資產運營方向不一樣，假賬產生的方式也不一樣，種類也存在各異，其中，經濟利益是導致假賬產生的最直接的原因。在部分企業(yè)中，一些管理者和會計人員，禁不住利益誘惑，為獲取非法利益，他們在賬目信息上故意篡改數據。例如，一些企業(yè)為了降低稅收，有的企業(yè)經營者會在賬務審核前，故意讓會計人員做假賬，從而達到偷稅、漏稅的目的。
12漏賬
企業(yè)擴大生產規(guī)模提高管理水平，是為了發(fā)展和提高市場競爭力。但隨著企業(yè)的逐步擴大，經營管理也面臨著越來越多的問題，進而會計信息和財務審計內容變得更加復雜，漏賬現象在會計審核工作中就容易形成。在財務會計中，財務審核實施過程中出現的一種不完整形式就是漏賬，它是指在對財務審核時，沒有全部將企業(yè)的財務信息納入，進而使得財務信息出現了遺漏。漏賬的影響范圍甚廣，可以直接導致企業(yè)財務審計工作不準確，財務狀況不客觀，資金損失不能明確反映等問題。
13改賬
在企業(yè)財務會計中，人為地改賬也是財務信息造假手段的一種方式。它是通過工作人員對常見賬務信息進行更改，直接給企業(yè)造成損失。財務人員的綜合素質不高是出現這種情況的直接原因。改賬的影響很大，它不能真實地反映公司的生產經營狀況，能刻意隱瞞公司的管理不善。企業(yè)經營者或會計人員利用改賬的非法行徑，可以從中獲取利益，這不但給公司造成了損失，也危害了其他員工的利益。這種有悖于會計準則的違規(guī)行徑，其直接原因是會計人員禁不住經濟利益的誘惑，給企業(yè)造成重大的經濟損失，也會給自己在相關領域帶來不好的聲譽。
14錯賬
企業(yè)為了節(jié)約成本，在人員上，經常招募一些沒有工作經驗的應屆畢業(yè)生，或者是剛拿到相關證書的從業(yè)人員，其實，這并未為企業(yè)降低成本，反而直接增加了財政困難，會計審核風險。在企業(yè)生產經營中，材料購買、生產、加工及銷售，每一個步驟都將影響企業(yè)的發(fā)展。所以，企業(yè)賬務的準確性和完整性就顯得非常重要，而這些又將受財務工作人員綜合素質的影響，如果在企業(yè)任何一個生產環(huán)節(jié)中出現錯賬，都將會影響其他相關環(huán)節(jié)的賬務信息的錯誤。例如，在工程項目中，施工單位的會計人員在對相關財務信息進行總審核時，定會把原料的采購情況、公司賬務和施工具體情況都要綜合起來，如果原料的采購上有錯賬出現，那么，工地用料和原料管理及資金管理上都會出現問題，這不僅給公司造成了人力物力浪費，還會影響公司的整個財務情況。
2賬務審核工作的優(yōu)化方法
21采用合理的賬務管理模式
目前，許多企業(yè)采用先進的電腦自動化代替?zhèn)鹘y(tǒng)的手工會計方式，直接將煩瑣復雜的財務信息存儲在電腦中，雖然使煩瑣的財務工作得到了簡化，但是，這也存在著一些隱患，例如，賬務信息憑證的不完整等現象的出現。因此，企業(yè)在處理賬務管理時，既要利用高效的電腦系統(tǒng)，也要結合手工做賬。例如，在企業(yè)中常用的對賬單、稅單等，都應有專人進行記錄和匯總，做好備份、提交，并由負責人審核簽字，最后錄入系統(tǒng)。這樣，不僅可以有效減少賬務信息，還可以防止原始會計憑證的缺失。
22建立完善的財務制度
在早期，無論公司大小，企業(yè)的經營者或財務管理人員，在財務管理制度上都應下力，使其正確、高效。不僅符合企業(yè)實際的生產經營狀況，還要遵守國家有關法律、法規(guī)，同時，也是會計人員在日常工作中的行為準則。這樣既能提高工作人員的能力，也能約束他們，更加嚴謹地工作。在財務制度的編寫過程中，一定要合理規(guī)范，要減少主觀行為。
23對每筆賬務做好記錄
將企業(yè)的整月或半年的賬務信息進行整理記錄，這在企業(yè)中很常見，主要是財務會計人員為了圖平時方便，這樣的后果極易使原始憑證丟失，導致原始賬務不明。因此，對企業(yè)進出的每一筆賬目記錄都要及時做好，當天的賬務信息當天做，同時，對于一些賬務信息切不可提前做，因為，提前做的賬務信息很不可能不會發(fā)生，或者發(fā)生了，數據不一，財務人員沒有及時更正或刪除，最后在匯總時，導致所有信息不準確，前期的工作就會前功盡棄。
24提高財務人員業(yè)務能力
對任何企業(yè)，財務人員的綜合素質和業(yè)務能力都十分重要，而作為財務人員，自身的專業(yè)知識、專業(yè)法律知識及自身的社會價值觀都左右著他們的綜合素質。所以，對于企業(yè)，應該定期對財務人員進行培訓，以此來提高他們的專業(yè)知識，從而有效促進企業(yè)賬務管理工作，有效開展賬務信息審核工作。對財務人員的職業(yè)道德培養(yǎng)也是企業(yè)應該加強的一面，不斷強調財務工作在企業(yè)的重要性，讓他們在自己的崗位上要時刻自省，知道自己的工作對社會、對企業(yè)、對其他員工的利益有著很重要的關聯(lián)，進而來提高他們的綜合素質和業(yè)務能力的提高。
3結論
在公司經營發(fā)展中，財務審核工作有著重要的位置。而隨著市場經濟體制的完善，不少企業(yè)在財務審核制度上依然有不同程度的問題存在，例如，假賬、錯賬、漏賬、改賬等一些非法行為依然存在于企業(yè)財務審核工作中，嚴重危害著企業(yè)的發(fā)展。所以，必須提高財務工作人員專業(yè)知識和道德建設，使企業(yè)財務工作更加科學有效；完善和規(guī)范企業(yè)內部的財務管理制度，使企業(yè)財務信息更加透明，進而保證企業(yè)財務審核工作的開展更加有效，使企業(yè)的發(fā)展更加健康有序。
參考文獻：
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一、會計職業(yè)判斷的特點及原因
會計職業(yè)判斷有廣義和狹義之分，廣義的會計職業(yè)判斷是指“會計人員履行法定職責時，基于會計規(guī)范、職業(yè)經驗和具體會計環(huán)境中的會計重要性水平，對會計事項專業(yè)處理的恰當性進行獨立辨別的行為過程”，狹義的會計職業(yè)判斷僅指會計政策的選擇。
會計職業(yè)判斷具有專業(yè)性、社會性、目的性與受制約性等特點。專業(yè)性體現在會計職業(yè)判斷只能依靠會計專業(yè)人士才能進行。會計系統(tǒng)是由確認、計量、記錄、報告、預測、決策等一系列環(huán)節(jié)有機構成的集合，它跟蹤企業(yè)生產和經營的全過程，反映企業(yè)財務狀況、盈利能力、償債能力、運營能力和發(fā)展能力等信息。因而，會計是一項專業(yè)性極強的工作，只能依靠會計專業(yè)人士才能進行。社會性表現在，會計職業(yè)判斷的結果應能客觀真實地反映會計主體的經濟活動全貌。由于會計信息作為社會資源分配的基礎性依據，直接影響稅收和財富分配，有關市場經濟公平原則的實現；作為報表使用者決策的依據，對政府、企業(yè)管理當局、投資者、債權人及其他利害關系人的決策行為具有鮮明的經濟影響，因而會計的職業(yè)判斷應能夠盡量滿足各利益團體的共同需要的利益。目的性由判斷的制約條件決定，體現在會計職業(yè)判斷服務于企業(yè)目標。由于企業(yè)的目標是股東價值最大化，決定了會計職業(yè)判斷時必然趨向這一目標。受制約性表現在，會計職業(yè)判斷要受制于社會的外在約束機制，如法規(guī)、政策、會計自身特征及相應的理論發(fā)展水平和會計人員自身的業(yè)務技能與職業(yè)道德水準。
在我國，會計職業(yè)判斷是最近幾年才提倡的，具體而言，以下一些因素促使了我國會計人員必須加強自身的職業(yè)判斷能力：
一是新的會計規(guī)范增大了會計處理的選擇空間。自1992開始陸續(xù)頒布實施的企業(yè)會計準則、分行業(yè)的會計制度、股份有限公司會計制度、具體會計準則和企業(yè)統(tǒng)一會計制度，使我國會計處理的選擇余地越來越大。對會計人員的判斷能力則提出了更高的要求，隨著具體會計準則的陸續(xù)出臺，需要會計人員判斷并最終做出正確決定的情況將會更多。二是新的會計業(yè)務的出現，使會計處理變得日益復雜，會計處理變得更加靈活和多樣化，這加大了會計處理和選擇的難度。例如，無形資產占企業(yè)資產的比重越來越大，人力資源在企業(yè)別是在一些高新技術企業(yè)發(fā)揮著舉足輕重的作用，這一切對傳統(tǒng)的確認、計量、記錄和報告帶來很大的沖擊，留給會計人員選擇和判斷的問題也會很多，因而要求會計人員具備較高的職業(yè)判斷、分析與抉擇的能力。此外，經濟全球化的發(fā)展、衍生金融工具的不斷創(chuàng)新，使得會計的時空范圍得以拓展、不確定性水平大大加強，會計人員應掌握這些變化，面對這種創(chuàng)新，并充分利用職業(yè)判斷進行相應的會計處理，將其納人會計信息系統(tǒng)，更好地服務于企業(yè)目標。
二、會計職業(yè)判斷的內容及職業(yè)判斷能力的表現形式
會計職業(yè)判斷的內容貫穿于會計確認、計量、記錄與報告的全過程，主要體現在會計原則的運用與選擇、會計方法的運用與選擇和會計估計的運用等方面。
會計職業(yè)判斷在會計核算原則中的體現:一是實質重于形式原則，本原則要求會計人員在進行會計處理過程中，應當而且必須進行專業(yè)分析和判斷，當交易和事項的經濟實質與其外在表現形式不相一致時，注重經濟實質以保證會計信息的可靠性，對經濟業(yè)務實質的界定則取決于由會計人員所具備的知識和經驗而來的職業(yè)判斷水平；二是重要性原則，本原則要求會計人員對每筆經濟業(yè)務確定其重要性水平，對重要事項進行詳細具體的反映，對非重要事項則進行簡單反映或合并反映，在實際工作中，一項經濟業(yè)務是否重要在很大程度上取決于會計人員的職業(yè)判斷。
會計職業(yè)判斷在會計方法中的體現:主要表現在對同一種業(yè)務的多種處理方法作出選擇。如存貨計價方法，發(fā)出的計價是采用先進先出法，還是采用后進先出法或其他所允許的方法。期末計價是采用歷史成本法，還是采用成本與可變現凈值孰低法。長期投資的核算方法，長期股權投資是采用成本法，還是采用權益法；長期債權投資溢折價的攤銷方法是采用直線法，還是采用實際利率法。所得稅的核算方法，是采用納稅影響會計法，還是采用應付稅款法；壞帳損失的核算方法，是采用直接轉銷法，還是采用備抵法，等等。會計方法的選擇，取決于各企業(yè)的實際情況，而對企業(yè)具體情況的把握，則由會計人員的職業(yè)判斷水平決定。
通過以上分析可以看出，會計職業(yè)判斷是全方位的，無處不在，為了保證由會計人員提供的會計信息的真實性和相關性，提高會計人員的職業(yè)判斷能力勢在必行。
三、會計職業(yè)判斷能力培養(yǎng)
按照目前我國會計教育模式培養(yǎng)出來的會計職業(yè)判斷能力較差，工作的適應性不強。為了使會計學科能更好應對經濟環(huán)境的變化，提高我國會計職業(yè)界的執(zhí)業(yè)能力，會計教育界的培養(yǎng)改革可謂首當其沖，勢在必行。
職業(yè)判斷能力的形成具有全面性、后發(fā)性、漸進性等特點。全面性是指職業(yè)判斷能力應有完備的知識體系為依托，必須通過學習、領會、應用各項知識并融會貫通才能形成，通過專業(yè)培養(yǎng)方案體現出來。后發(fā)性是指知識至能力的轉變由教育過程中職業(yè)操守的培養(yǎng)、個人能力和修養(yǎng)的提高和在實際工作中經驗的沉淀等因素綜合作用形成，是一個由教育轉化為執(zhí)業(yè)能力的過程，體現于會計人員從業(yè)過程中。漸進性是指會計職業(yè)判斷能力的形成并非一朝一夕之事，而是一個不斷學習、不斷積累、不斷提高的過程。
為此，在會計培養(yǎng)過程中應針對其特點、在不同的培養(yǎng)環(huán)節(jié)選擇不同的側重點，將會計職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)納入培養(yǎng)過程，并將其作為培養(yǎng)目的和培養(yǎng)重點之一，在培養(yǎng)方案、培養(yǎng)大綱、培養(yǎng)計劃、實踐性培養(yǎng)等方面予以具體體現和落實。會計培養(yǎng)過程中職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)，應從培養(yǎng)會計學習能力、敦促會計構建系統(tǒng)的知識體系和方法論基礎、教育會計樹立正確的價值判斷標準和職業(yè)道德操守、加強會計實踐能力的培養(yǎng)等方面進行。
1.要培養(yǎng)會計具備終生學習的能力。美國會計教育改革委員會在其第一號公報《會計教育的目標》中就指出，“學校會計培養(yǎng)的目的不在訓練會計在畢業(yè)時即成為一個專業(yè)人員，而在培養(yǎng)他們未來成為一個專業(yè)人員應有的素質”。[注1]再者，會計教育最重要的目標是教導會計獨立學習的素質。學校教育應是提供會計終生學習的基礎，使他們在畢業(yè)后能夠以獨立自我的精神持續(xù)地學習新的知識。因此，終生獨立自學能力就成為會計專業(yè)人員生存與成功的必備條件。在知識經濟時代，由于企業(yè)的不斷創(chuàng)新，新的經濟業(yè)務的大量涌現，會計處理、會計規(guī)則也在不斷更新，一個會計人員如果不具備再學習的能力，不進行知識的更新的話，不僅談不上一定的職業(yè)判斷能力，恐怕連基本的會計處理也掌握不了。終身學習能力的培養(yǎng)可通過培養(yǎng)過程的啟發(fā)式培養(yǎng)、多媒體培養(yǎng)超常的知識容量、課堂的案例培養(yǎng)法、以會計為主體形成培養(yǎng)互動等方式，引導會計增強學習的主動性，激發(fā)會計創(chuàng)造性思維的形成。
2.要敦促會計構建系統(tǒng)的知識體系和方法論基礎。職業(yè)判斷能力的形成，要求會計具備較全面的、系統(tǒng)的基礎知識和專業(yè)知識，掌握系統(tǒng)的方法論體系。會計人員需要掌握的知識包括基礎知識和專業(yè)知識。基礎知識是培養(yǎng)會計人員求知、思維、分析、語言、寫作等各方面能力的知識，包括數學、語文、計算機、外語、寫作以及與會計密切相關的經擠、財政、市場、管理、組織行為、貿易、金融等知識。專業(yè)知識包括財務會計、管理會計、財務管理、稅務、信息系統(tǒng)、審計、非盈利組織會計、國際會計、會計理論以及會計職業(yè)有關知識；方法論基礎是在各門課程中蘊含的處理會計業(yè)務所借助的方法，通過知識的學習形成科學的方法論體系是會計教育的根本目的，學校教育形成的厚積薄發(fā)潛力，是我國會計職業(yè)判斷能力不斷提高的前提，會計專業(yè)培養(yǎng)目標的定位、培養(yǎng)方案的制定、培養(yǎng)大綱的制定、培養(yǎng)課程和培養(yǎng)環(huán)節(jié)的設計均應有利于會計科學方法論體系的形成。
3.應教育會計樹立正確的價值判斷標準和職業(yè)道德操守。會計準則賦予會計人員的靈活性越大，就越需要有良好的職業(yè)道德。尤其是當法律法規(guī)無明確規(guī)定時，會計職業(yè)道德的作用就在于促使會計人員能自覺抵制各種利益的誘惑，并且不受權勢和偏見的影響，確保判斷所產生的會計資料能客觀、公允地反映會計主體的財務狀況和經營成果。因此，會計職業(yè)判斷要求會計人員必須格守職業(yè)道德。職業(yè)道德的形成很大程度取決于學校教育階段人生觀和價值觀的培養(yǎng)。會計培養(yǎng)過程中應注重會計責任意識、人格意識、道德意識和法律意識的培養(yǎng)，應注重謙虛謹慎、誠信務實，團隊意識和合作精神的培養(yǎng)。
關鍵詞:管理會計;實踐運用;理論研究;變革
審視管理會計在理論研究和實踐二十年來的進展，不難發(fā)現，其應用效果遠遠落后于其理論預期。的癥結在哪里?這種現象已引起會計理論研究工作者和會計實務工作者的極大困惑。究竟是理論上的扭曲?抑或是實踐上的失靈?還是認識上的模糊?這些都是值得深思的。本文在對管理會計現狀的考察基礎上，著重闡述以下兩個評價:(1)管理會計在實踐中“用非所書”(“書”指現有教科書構成的管理會計理論體系)，應用局限于個別行業(yè)和，缺少拓展空間;(2)管理會計在理論研究上“書非所用”，熱衷于紙上談兵，缺少實用價值，難以創(chuàng)新。
一、 對管理會計在實踐運用的基本評價
1. 管理會計在實踐中的運用狀況
單就管理會計所囊括的各種看，其中一些方法可追溯至“泰勒”式管理。如果從我國算起來，也可追溯至五十年代初“鞍鋼初軋廠的班組核算之前。”(楊繼良語)。可以認為我們今天講的管理會計，就是過去“生產+核算”模式，這種模式與“成本管理”有著基本一致的含義，如果僅就這個層面上說，管理會計的應用在實踐上不僅有悠久的，也有普遍的推廣價值。但它與我們今天所指的管理會計所言及的盈虧平衡點、訂貨批量、回歸預測法、貢獻毛益法等等方法已經大相徑庭了，而這些新方法在實踐中究竟有多大用處呢?楊繼良同志曾就“經濟訂貨批量方法不能確定每增加一個定單金額增加多少成本”和“回歸方法在實務上不能用于成本分離”這樣兩個問題詢向美國三位會計教授，他們“其中一位教授在辦公室里坦承上述兩個方法，實際上幾乎無法應用，只是讓學生有一個理論概念。其它兩位教授，則‘王顧左右’了”。①這的確是對管理會計的一種嘲弄。筆者多年來指導自學本科畢業(yè)論文，曾向來自實踐第一線而又有理論基礎，勤奮好學而又善于思考的考生作過調查，他們幾乎眾口一詞認為管理會計派不上“大用場”，筆者也曾向多位企業(yè)家作過調查，他們一致認為“成本管理”很重要，只是苦于方法難尋，這說明管理會計的方法實際“很不上路”。楊雄勝同志一針見血指出，“正視我國管理會計現實，人們要么探討一些所謂的基本理論，給人們隔靴抓癢的感覺;要么介紹一些所謂前沿，使人感到‘可望不可及’;要么羅列一些具體問題，找出一些眾所周知的原因，再提出一些原則性的改進建議，只能供人‘一次性’消費;要么沉溺于數量技術，在一些不切實際的假定下，構造幾個‘貌似天仙’，但不食‘人間煙火’的模型”。①現狀就是如此。我們承認在我們現實的經濟生活中，確有能創(chuàng)造出富有經濟效益的一系列成本管理方法。在冶金行業(yè)中，已形成群眾路線為特色的企業(yè)管理和成本管理方法。諸如五十年代鞍鋼“班組核算制度”，六七十年代冶鋼的“五好小指標競賽”，同期鞍鋼、本鋼、馬鋼推行的“內部利潤制度”，八十年代首鋼“包、保、核”為基礎的層層承包做法，九十年代邯鋼的“模擬市場，成本否決”。上述各種卓有成效的方法如果勉強納入管理會計方法(“群眾路線”方法就難能說是管理會計方法)，那么這些方法也只限于冶金行業(yè)，而其他制造業(yè)和化，還鮮有類似的系列方法。同時我們還看到即使在冶金行業(yè)，各個企業(yè)在加強“成本管理”中也有自己的成本管理特色，邯鋼就提出“煉鐵學馬鋼，煉鋼學鞍鋼，中板學濟鋼，軋鋼學唐鋼;主要指標學安鋼，利用系數學濟鋼，矩形坯學首鋼，爐齡學萊鋼”，這就表明成本管理不能形成模式。同時我們還發(fā)現在冶金行業(yè)的企業(yè)能夠推行豐富多樣且具特色的成本管理方法，也有其產品的特殊性，因其產品功能、規(guī)格、樣式比較一致，產成品便于比較，成本也便于比較。而在制造業(yè)，特別是產品功能差異大，質量規(guī)格多樣性情況下，就難以有特色的成本管理方法。家電業(yè)和生化業(yè)等含量高的行業(yè)以及行業(yè)運用管理會計方法就更是寥若晨星了。可見管理會計在二十年來，雖有管理層大力的鼓與呼，理論界的捧與吹，但在實務界鮮有進展，是因為管理會計的方法論只能區(qū)限于個別行業(yè)和個別企業(yè)。象邯鋼的“市場模擬，成本否決”之類生產管理方法能否牽強附會到管理會計方法范圍去，是很值得商權的。我們不能把成功的管理方法都納入到管理會計的范圍內來，把明顯失敗的方法都推到非管理會計的區(qū)域去，這樣做既不合情也不合理。
2. 管理在實踐中失靈的成因
管理會計在實踐中難以得到廣泛，既使有所運用，其效果也不是非常明顯，有兩個重要原因:一是在會計組織機構設置中，由于管理會計的職能部門和專職人員缺位難以組織運作，同時它自身既定的作用，形成有它無它無所謂這樣惡性循環(huán);二是在管理會計提供的中，其抽象的數量模型反映不了客觀實際的需要，方法抽象，基本資料難以籌集，這是由于其體系不完善而造成的。
首先從第一個原因看，會計工作與審計工作、統(tǒng)計工作一樣，是一項應用性很強的工作，其業(yè)務活動的開展，必須有專門的責任機構和責任人員承擔，才能卓有成效的開展業(yè)務活動，財務會計工作就是如此。在中，財會、統(tǒng)計、審計都有實實在在的職能機構和專職人員。但是縱觀管理會計的機構設置和專職人員的情況，從現有掌握的資料來看，全國幾乎還沒有一家企業(yè)能這樣做。在全國500家大企業(yè)里，也沒有把管理會計工作看得很重要，這表明我國對管理會計業(yè)務活動的開展在企業(yè)中還幾乎處于空白狀態(tài)。即使在個別企業(yè)對管理會計進行一次性運用，也是把各項任務分解到有關職能部門去承擔，把預測職能分配給統(tǒng)計部門，把計劃職能分配結業(yè)務部門，把預算職能分配給財務部門，把決策職能分配給決策當局，把控制職能分配給生產或施工部門，這就把原本連續(xù)系統(tǒng)完整的一項活動割裂得七零八碎，降低了各項職能應有的效果。各部門把承擔管理會計所分配的相應任務，也看作“苛捐雜稅”和額外負擔，采取消極應付的態(tài)度，很容易想象其最終的效果。
其次，管理會計在實踐中不能得到發(fā)揮，不被人們所重視，還由于其抽象數量模型方法所造成的。抽象數量模型方法適于做一般性的，提供解決的思路，而不是具體的運用，特別是解決活動中的某一具體問題，單純用數量模型的方法去解決是注定要失敗的，需要結合經驗方法，更需要善于觀察思考的方法，但是現實中的人們經常采取“機械主義”和“拿來思想”，照套公式，照填數據，歪曲了數量經濟模型的本來用意。之所以在管理會計肯定抽象的數量模型，是提倡由數量模型所倡導的理論和思路，這是問題的一個方面;另外要否定的是不少數量模型往往把事物本質屬性扭曲了，為模型而模型，而不是為解決問題而模型。舉一簡單事例，管理會計介紹一種直線回歸預測方法，它需要大量的數據，通過復雜的才能求出未知參數b。而b計算公式的基本原理是其一階導數等于零時有極小值，并建立標準方程，這需要高等數學知識，經過如此兩彎三繞最終人們就不知道b的基本內涵了。實際上它的本來意義就是一個平均增加量，如果用小學三年級的平均數方法求解b，含義既明確，計算也簡單，運用意義也直觀，而兩者計算結果可以說相差無幾，而管理會計取難而棄易來建立數學模型值得嗎?所以說象回歸方法這些“貌若天仙”而不食“人間煙火”的模型充斥在管理會計中真是有害無益。可以認為，數量模型，它對純經濟學這樣抽象的理論學科來說，使抽象的直觀了，確實是一種進步;而對管理會計這樣具體的應用學科來說，使明確的事物變抽象了，確實是一種退步。可以設想，我們能用幾個模型去解決財務會計的核算嗎?它只會造成會計工作的混亂。
二、 對管理會計理論價值的基本評價
1. 管理會計從其會計學科地位上看，它是不能與財務會計相提并論，而去占有會計兩大領域其中之一的。從某些層面看，管理會計的失敗，其中一點就是過度拔高了其學科地位，從而失去了人們的信任而導致運用的失敗。無論從管理會計的形成的淵源和現存的內容構成來看，它就是成本的制訂和成本控制，也即成本的管理。而成本的管理，自新建立以來，一直做為企業(yè)管理的一項重要工作來抓的，其理論研究也持續(xù)不斷地進行著，可以說成本管理工作既有著深厚的傳統(tǒng)，也有著廣泛的基礎。但是由于后來“食洋不化”，在沒有弄清“管理會計”的“根”和“本”是什么的情況下，一舉將其提高到與其不相稱地位，從而使“管理會計”的邊界越拓越寬，最后使理論工作者和實務操作人員對它感到莫衷一是，搞不清它“是什么”，也搞不清它如何成為“兩大領域之一的”，正如有的學者所指出，它“迄今使人感到內容上變幻莫測，方法上復雜多變，應用上曲折艱難，均蓋源于其理論體系上的匱乏”①和混亂。說得嚴重一點，正是管理會計的引進，削弱了人們對成本管理研究的重視和注意力集中，使得成本管理研究停滯不前。《會計研究》雜志于1995年組織的珠海“遠方杯”和1999年組織的“金蝶杯”管理會計有獎征文，從所發(fā)表的全部論文中看，單純討論成本管理題目的占有相當大的比例，說明了人們對管理會計已有了理性回歸，集中討論其“成本”這一根本問題，這肯定會產生積極。同時我們也看到在管理會計專題的征文中，還有不少涉及財務管理(如1999年第9期《成熟期企業(yè)并購戰(zhàn)略》)，生產管理等習作，這也說明人們對管理會計在認識上還存在很大混亂，同時也分散了對“成本”這一根本問題的深入討論。至今為止，人們對管理會計的基本問題還說不清楚，造成了思想、認識、學術上的混亂，不能不說是一個悲哀。例如人們津津樂道的管理會計與財務會計十大不同點，它既不能反映會計研究問題的主流，也不是會計理論所闡述的基本問題，匆忙就得出兩者并列為會計二大領域的結論，事實是至今人們也沒有看到它怎樣與財務會計并列的。它的理論體系和實踐運作沒有也不應該占有現代會計兩大領域之一的地位。
2. 管理從其體系上看，部分內容脫離了“成本”這一主導線，從而使其內容體系顯得很不系統(tǒng)。如上所述，管理會計的根是“成本”，幾乎大部分學者都認為“成本會計是管理會計的雛形”。(朱海芳《管理會計學》)，無非管理會計側重成本管理，包括成本、成本計劃(預測)、成本決策(制訂)、成本控制，而成本會計側重成本事后核算，這一點應該是非常明確的。如果現有的管理會計體系沿著“成本”這一主導線沿伸下來，無論在系統(tǒng)性，還是在邏輯性，以及深入性方面都會有更合理的安排。但是在大家認可的體系中，硬要把屬于財務管理內容的投資決策，全面預算等內容穿插于進去，從而在內容體系上顯得很雜亂，并且模糊了管理會計的本質屬性，造成了思想上一定程度的混亂。
3. 管理會計從其論體系上看，它并沒有形成獨特的方法論。在方法論體系中基本按照預測、決策、控制三大板塊安排的，實際上這些方法論是管的主體內容，另外管理會計還吸納了統(tǒng)計學方法、學方法(杠桿即彈性系數)、高等數學和初等數學方法，但它沒有像統(tǒng)計學那樣由統(tǒng)計調查、整理、分析組成系統(tǒng)方法論體系，也沒有象管理學那樣對預測、計劃、控制等方法論做出解釋，更沒有像會計學所形成的劃分科目、填制憑證、登記入帳、試算平衡、編制報表這樣嚴密緊湊的方法體系，更不用說會計學獨特的復式記帳(特別是“借貸”)方法所組成的平衡關系。所以從一定意義上可以說，管理會計的方法論體系不能納入“會計”體系，它與“會計”核算的基本特點是格格不入的。撇開會計不談，人們對“會計”所形成的心理定勢，凡是學科的“會計”，包括會計、銀行會計、預算會計、稅務會計，都必須含有復式記帳方法，如果缺少復式記帳方法，一律不宜稱為會計。包括國民經濟核算體系，它雖有五大帳戶，雖有資產負債表，雖有現金流量表，但由于其數據不是從借貸帳戶中取得的，只能把它劃入“統(tǒng)計”范疇。管理會計中由于沒有“會計”特有的方法，而在已有的方法中又顯得雜亂無章(特別是短期經營決策一章)，沒有普遍推廣的價值，所以說它在方法論上也是不成功的。
4. 管理會計理論也處于幾度“夕陽”狀態(tài)。目前對管理會計有所研究的人員主要是來自高校教師(個別來自企事業(yè)單位)，而這一部分教師也大多數不愿從事專職的管理會計講授，他們僅把管理會計的研究也作為一種業(yè)余愛好，難得有較深入系統(tǒng)的研究。以“中央財經大學為例，在過去八年間，每年約有25名經國家統(tǒng)考入學會計專業(yè)研究生畢業(yè)，而以管理會計領域作為畢業(yè)選題的每年只有1到2名，并且有幾年甚至無一人以管理會計為題做為畢業(yè)論文”①，這一數據基本體現我國各高校研究生畢業(yè)論文選題的總體情況，也比較集中體現在較高層次上目前管理會計理論研究的狀況，即使我國管理會計最初熱心介紹和引進的學者，也開始轉移自己的研究方向，這都說明理論界對管理會計的由熱轉冷趨向。現狀如此，其理論研究出路，也是值得深思的。
三、 管理會計路在何方
管理會計的現狀已引起學術界和實務界的極大憂慮，它將如何發(fā)展也引起了理論工作者和業(yè)務工作者的極大關注。因此在基于以上兩個評價的基礎上，重點解決以下兩個方面，探索比較可行的出路。
1. 清理思想，強化管理會計的“管理”理念，淡化管理會計的“會計”地位。本文從來不想否認在中，加強企業(yè)的內部核算和成本控制是極其重要的，特別是在制造業(yè)和重工業(yè)加工業(yè)中，非常需要強化“成本管理”這一環(huán)節(jié)。實踐也證明，凡是堅持強化“管理”理念的企業(yè)，凡是把“管理”提高到非常重要地位的企業(yè)，無論市場有多少困難，也無論企業(yè)面臨多糟糕的環(huán)境，企業(yè)都能保持一種良好的運行狀態(tài)和較好的經濟效益。這就要求強化“管理”這一理念。“在我國解決管理會計應用的問題，既不能停留在一般理論研究上，也不能滿足于成功案例的推廣上，更不是通過知識普及就能奏效的，而應從基本理念上提高管理會計應用實效理出一條清晰的思路。”②在這里楊雄勝也特別強調“基本理念”，實際上也就是強調“管理”的重要性，具體而言就是強調要加強“成本管理”，例如像邯鋼所推出的“市場模擬，成本否決”所貫穿的基本理念就是強化成本的全員“管理”和全面“管理”，可見“管理”二字非常重要。
結合我國冶金行業(yè)成本管理的實踐，我們不難看出，在成本管理的各種中，內核就是“計劃”方法。包括標準(目標)成本的預測、制訂以及控制，實際就是對成本計劃的安排、執(zhí)行和監(jiān)督。像邯鋼的成本管理方法就是把成本用計劃指標方式分解到每個責任人頭上。所以說在成本管理理念下，就是要用計劃的方法組織活動，包括成本制訂計劃和執(zhí)行計劃。改革以來，人們對計劃體制的種種弊端予以深惡痛絕，無疑是正確的，但這決不能否定“計劃”這種管理方法。計劃經濟屬于經濟體制范疇，計劃方法屬于管理科學范疇，但是在市場經濟形成的過程中，人們對“計劃”兩字諱莫如深。王斌同志最近在《企業(yè)預算管理及其模式》(1999年第11期)一文重提計劃管理方法的重要性無疑是正確的。所以在企業(yè)中要強化“管理”理念，也要重視“計劃”方法，這樣做肯定是一種正確抉擇，肯定要比空談“管理會計”是兩大會計領域之一要有效果的多，肯定要比空談提高管理會計的地位口號而缺少落實措施要有明顯的效果。這也就是說要淡化管理會計的“會計”地位。
2. 端正名分，管理會計就是成本管理。
現有的管理會計只所以給人們莫衷一是的感覺，主要在于它的名不正，言不順，理不足。因此需要加大整合力度，對其體系徹底改造，使它回歸到成本管理這個范疇內。把管理會計原有的內容體系，分解到財務管理和成本會計兩個學科中去，把其有關職能落實到財務管理部門和成本核算部門去執(zhí)行，從而解決管理會計在和實踐上的兩個誤區(qū)。分解的結果是讓管理會計“名亡實存”，在學科上使財務管理和成本會計的內容體系更加系統(tǒng)化，在實踐上解決管理會計有職能無機構、有任務無人員的虛置狀態(tài)。
因此讓成本會計去汲收成本管理相關內容，定名為“成本管理會計”或“成本會計與管理”，其研究對象就是“成本”，其研究內容就是成本核算、成本規(guī)劃、成本控制，也就是在原有成本會計的基礎上，汲收管理會計中所有與成本相關的內容，如成本習性、成本預測、成本決策、標準成本、責任成本、成本控制。調整后的成本管理會計涵蓋了成本事后核算、事中控制、事前規(guī)劃這樣一個連續(xù)完整的過程，由企業(yè)中的成本會計核算人員承擔以上全部工作。
另外，把管理會計中出現與財務相關的內容分解到財務管科中去，如把管理會計中的資金預測分解到財務管理的“籌資管理”中去，管理會計的短期經營決策納入流動資產“投資管理”中去，管理會計的長期投資決策納入固定資產“投資”和資產(證券)“投資”中去，把預算控制納入到“損益管理”中去消化，因為籌資、投資、損益的管理以及資金管理都是財務管理的重要內容，這樣既合情又合理，因為經過這樣處理，就會使財務管理的籌資、投資、損益三大管理內容更加充實，更加系統(tǒng)。同時凡屬“資金”范疇，凡屬籌資、投資、資金分配的職能一律由財務人員承擔。如此對管理會計的分解，就達到了正名分目的。首先解決了成本會計、管理會計、財務管理內容交叉重復的;其次又克服了管理會計“空中樓閣”問題，解決了職能機構和人員配備的虛置狀態(tài)，保證管理會計原有的職能在實務中得以延續(xù)和開展。對管理會計的趨向，是會計理論中迫切解決的問題，宜早不宜遲。如何解決固然存在仁者見仁，智者見智的情況，但是需要正本清源，從根本上徹底解決管理會計在理論和實務之間嚴重背離，是非常有必要的。
對管理會計的態(tài)度，不應堅持“全部拿來”，要堅持“中學為本，西學為用”的價值取向。包括管理會計發(fā)詳地美國著名的會計學教授約翰遜和卡普蘭也認為“現行的管理會計體系應該有一個根本性的變革”①。改變舊有的觀念，這里存在著“理論唯上”還是“實踐第一”的觀問題，不同的哲學認識會有不同的出發(fā)點和不同的結論，本文的結論是:
會計學的產生和發(fā)展是與近代會計的形成及發(fā)展密不可分的。在歐洲，早在12～13世紀，意大利的商品貨幣經濟已比較發(fā)達，借貸復式簿記已出現于熱那亞、威尼斯等城市。1211年意大利佛羅倫薩銀行已用借貸復式記賬法記賬，當時人們稱這種記賬法為“威尼斯簿記法”。意大利學者帕西奧里在其1494年出版的《算術、幾何、比與比例概要》一書中的第1部第9篇第11節(jié)，以“計算與記錄詳論”為題，系統(tǒng)介紹了當時流行的“威尼斯簿記法”，并結合數學原理從理論上加以概括，為會計學的產生奠定了基礎。
由于帕西奧里著作的問世，使科學的復式記賬法得以廣泛傳播，并推動了會計的發(fā)展。因而，一般認為，1494年是近代會計的開始。從15世紀到產業(yè)革命，德國、英國和荷蘭出版了不少會計著作，展開對會計的介紹和研究，但都沒有脫離帕西奧里“簿記論”的窠臼，只是在記賬技術上有所改進。當時的會計理論主要是由“擬人學說”統(tǒng)一借貸的含義，建立帳戶體系。18世紀60年代開始的產業(yè)革命，促進了股份公司的興起。它要求會計定期向股東提供會計報表，說明企業(yè)的財務狀況和經營成果。從此，會計就在簿記的基礎上，向資產、負債與資本的計量，收益的確定，報表的編制、審查、分析和解釋等新的內容發(fā)展。
20世紀初，在產業(yè)革命發(fā)源地英國，先后出版了狄克西的《高等會計學》、里斯爾的《會計學全書》等書。這幾本會計著作的出版，說明會計理論研究已從局限于記賬、算帳的簿記向包括記賬、算帳、報帳、查帳的會計轉變，初步建立了現代會計學。20世紀以來，會計表分析和成本會計學等新的會計學分科相繼出現。到了50年代，由于生產規(guī)模的日益社會化和生產技術與經營管理的迅速現代化，在工業(yè)發(fā)達的西方國家，一方面，電子計算機引進會計領域，促進會計數據處理電算化的研究；另一方面，傳統(tǒng)的企業(yè)會計學分化為財務會計與管理會計兩門相對獨立的學科。
通過對會計學的學習，增長了知識，提高了能力，也有一些體會，現歸納如下：
一、會計學是一門實踐性很強的學科。它既研究會計的原理、原則，探求那些能揭示會計發(fā)展規(guī)律的理論體系與概念結構，又研究會計原理和原則的具體應用，提出科學的指標體系和反映與控制的方法技術。會計學從理論和方法兩個方面為會計實踐服務，成為人們改進會計工作、完善會計系統(tǒng)的指南。會計學的研究對象包括會計的所有方面，如會計的性質、對象、職能、任務、方法、程序、組織，制度、技術等。會計學用自己特有的概念和理論，概括和總結它的研究對象。
二、會計學分支廣闊。在中國對會計的解釋有“管理活動論”、“工具方法論”和“經濟信息系統(tǒng)論”等三種主要不同觀點。按照“管理活動論”，會計是一種管理活動，會計學就是一門經濟管理科學；按照“工具方法論”，會計是一個反映和控制生產過程的方法和工具，會計學應當視為一門為經濟管理服務的方法學或方法論的科學；按照“經濟信息系統(tǒng)淪”會計是一個以提供財務信息為主的經濟信息系統(tǒng)，會計學應當既是一門經濟管理科學，又是一門方法論的科學。
會計學主要是由會計學原理、專業(yè)會計學和會計發(fā)展史組成。專業(yè)會計。學可按不同的標志進行分類：會計學按照服務領域不同，可以分為服務于盈利組織的企業(yè)會計和服務于政政府和非盈利組織的會計。會計學按照服務對象不同，可分為財務會計（也有稱為對外會計）和主要為單位內部經營管理需要提供信息服務的管理會計（也有稱為對內會計）。府與非盈利組織的會計（也有稱為政府與事業(yè)單位會計或預算會計）兩類。會計學按照服務對象不同，可以分主要為單位外部的會計信息使用者服務的財務會計（也有稱為對外會計）和主要為單位內部經營管理需要提供信息服務的管理會計（也有稱為對內會計）。會計學按照教育課程知識體系的設置不同，一般可以分為基礎會計學（初級會計學）、財務會計學（中級會計學）、成本會計學、管理會計學、財務管理學、審計學、高級會計學和會計理論學等。。
三、會計學培養(yǎng)目標高遠。會計學是培養(yǎng)具備管理、經濟、法律和會計學等方面的知識和能力，能在企、事業(yè)單位及政府部門從事會計實務以及教學、科研方面丁作的工商管理學科高級專門人才。一是會計學學科是管理學理論與會計與財務管理實踐緊密結合的學科。該學科培養(yǎng)具有較高的會計和財務分析能力和管理素質、良好的知識結構、獨立從事研究工作能力和較強的創(chuàng)新能力的高級復合型人才；二是具有寬廣堅實的理論基礎，掌握系統(tǒng)、深入的管理知識，并能正確運用技術經濟管理理論與方法解決實踐中的問題，能夠獨立從事相關的教學工作和科學研究；三是具有較強的創(chuàng)新能力；掌握科學的方法論，廣泛了解國際上有關領域的最新動態(tài)，創(chuàng)造性地提出新的觀點和方法，或科學地利用最新的研究成果創(chuàng)造性地解決重要的實際問題；四是具有較強的外語能力、要求能比較熟練地運用一種主要外語閱讀本學科的文獻資料并撰寫學術論文；具有較好的聽說能力，具備進行國際學術交流所需的水平；五是具有優(yōu)良的政治思想和道德素質，具有健康的體魄；要求掌握辯證唯物主義與歷史唯物主義的世界觀和方法論；具有集體主義、愛國主義以及為人民服務的思想，勇于追求真理的科學精神和高尚的學術道德。遵紀守法，具有較強的事業(yè)心和責任感，具有良好的道德品質和學術修養(yǎng)，身心健康。六是能夠熟練地利用數據庫檢索學術、專業(yè)文獻；能熟練地使用計算機進行專業(yè)數據處理、統(tǒng)計分析。七是能適應各類企業(yè)、經濟管理、政府決策部門需要的高層次、務實型綜合管理人才和教學科研部門需要的高層次專業(yè)人才。
四、會計學的本質是面向管理與決策的經濟信息處理，而實際上是面向領導和審計的數字堆砌，這個局面要改變。公司會計在經營工作中的行為方式。會計工作給外界的印象就是5件事：報銷、出納、出報表、報稅、應付審查。以現金為主線，打理證帳表，會計循環(huán)，也就是工作循環(huán)。要一個業(yè)務數據，你得等下周再說。管理與經營決策關心的是收入、費用和利潤，如何提高收入，降低費用是業(yè)務經營決策者面臨的問題。至少3年來，公司和事業(yè)部一直都不清楚每條業(yè)務線的經營情況，不知道每個業(yè)務單元分攤的市場、銷售和服務的費用，不知道單個業(yè)務和每個員工的具體的收入貢獻度，大家能夠了解到的就是項目、財務科目如差旅、補助等，做一次業(yè)務分析至少還需要事業(yè)部負責人2天的工作量去對數。有序的信息是有價值的，公司的財務信息離有序還需要很多年很多人的努力。
【關鍵詞】會計理論；教學與研討；內容；結構；研究
大學教育的使命是文化傳授、專業(yè)教學、進行科學研究和培養(yǎng)未來的科學研究人員（奧爾特加·加塞特，2001）。為了完成這一使命，在教學過程中，必須做到既注重對在校博士、碩士和本科生進行系統(tǒng)的專業(yè)基礎教育與專業(yè)技能訓練，根據不同層次學生的特點與來源結構，強化對其進行基本理論教育以擴大專業(yè)知識面，提高其專業(yè)理論素養(yǎng)，為將來從事研究工作打下堅實的專業(yè)理論基礎。
一、我國現行會計理論課程的教學層次劃分
會計理論是運用一定邏輯形式對會計實踐行為的本質及其演變與發(fā)展規(guī)律進行研究后所形成的系統(tǒng)、全面的理性認識。它是會計專業(yè)學生必須掌握的專業(yè)知識的重要構成部分。因此，它在整個會計專業(yè)教育體系（主要是研究生教育）發(fā)揮著重要的作用，這一點已經得到學界的共識（葛家澍，1998）。
據了解，在國外大學會計專業(yè)教育體系中，為了提高學生的專業(yè)理論素養(yǎng)在國內各會計院校的本科、碩士和博士三個階段專業(yè)教育的課程設置體系內，均設置了會計理論類課程。盡管其課程叫法各異，但內容上卻大同小異。而在教學要求上，卻存在明顯的差異。本科生教育中，一般均設為選修課（大多數列為必選課，少數列為任選課），課程名稱為《會計理論》、《會計理論專題》或者《現代會計理論》，教學時數為30學時左右；碩士生教育中，則均列為學位課程且屬于專業(yè)基礎課，課程名稱一般稱為《會計基本理論研究》，安排在入學后的第一學期，教學時數為40學時左右；博士研究生教育中，有的學校是將其設為學位課程，有的則設為考查課，課程名稱有的稱《高級會計理論研究》，有的則稱為《會計理論發(fā)展與學術流派》等，教學時間有的放在第二學期，有的放在第三學期，教學時數一般為60學時左右。由此可見，不論是哪個層次，會計理論課程均屬于教學計劃體系中的重要課程之一。
二、現行主要會計理論類書籍的內容結構分析
盡管學者們普遍認為對會計專業(yè)的學生應當加強其專業(yè)理論素養(yǎng)的教育，但是在如何安排會計理論課程內容以及如何組織教學內容上，國內外學者卻持有不同的看法，由此就形成了具有不同特色的教材內容體系。國內市場上較早的會計理論教材當推已故著名會計學家、中國人民大學閻達五（1985）教授應中央廣播電視大學邀請，為適應會計專業(yè)教學需要而編寫的《會計理論專題》一書。目前，國內市場上流行的可作為會計理論課程教學用的教材與理論論著共有20多本，較有影響的有16本，它們大致可以分為本科生教材、碩士生教材和社會性理論讀物三種類型。
第一，本科層次教材。它們可分為兩種形式：一是從引進原版教材或者翻譯的本科教材，主要有3本。即埃爾登.S.亨德里克森（1982所著《會計理論》；哈利.J.渥克、邁克爾.G.特爾尼（1997）所著《會計理論》；洛斯德、克拉克和卡西（2001）所著《財務會計理論與分析》。二是國內有關學者組織編寫的本科教材，主要有5本。即魏明海、龔凱頌等（2001）編的《會計理論》；盧永華（2000）主編的《廣義會計理論》；于玉林、田昆儒（2000）編著的《會計基礎理論概述》，梁毅剛等（2002）編的《會計理論專題研究》，張白玲（1998）主編的《會計基本理論》。
第二，碩士研究生層次教材。它們可分為兩種形式：一是翻譯的教材，主要有2本。即威廉姆.R.司可特（1999）所著的《財務會計理論》和阿邁德·貝克奧伊（2000）所著的《會計理論》。二是國內有關學者組織編寫的研究生教材，主要有3本。即湯云為與錢逢勝（1997）所著的《會計理論》；葛家澍與林志軍（2001）所著的《現代西方會計理論》；于玉林與李端生（2001）主編的《會計基礎理論研究》。
第三，理論讀物性質的論著。影響較大的有4本，即葛家澍與劉峰（1998）所著《會計大典——會計理論》，陳今池（1998）編著的《現代會計理論》，閻德玉（2002）主編的《會計理論比較與評析》和葛家澍與劉峰（2003）所著《會計理論》。各層次教材的主要內容可比較分析如下：
（一）本科層次教材的結構與內容
1.國外本科層次會計理論教材的結構與內容。主要有三本：
（1）美國華盛頓州立大學企業(yè)管理學教授埃爾登·S·亨德里克森（EldonS.Hendriksen）于1965年所著的《會計理論》（AccountingTheory，1982年原版）。該書被稱為美國第一本有關會計理論的教科書，由作者分別于1970年、1977年、1982年和1992年進行了4次修訂（第5版系與他人合作），它在很長時間內是美國會計教育界專門論述會計理論的唯一教科書。該書于1987年經王澹如等翻譯并由立信會計用品社出版，由18章組成，主要內容包括：會計理論的研究法（定義、層次、歸納、演繹、其他方法）；1959年以前會計理論的歷史發(fā)展（起源、借貸記賬理論、17～18世紀的會計思想、19～20世紀初的會計思想、1930年以前的會計思想、20世紀20年代的會計實務）；1959年以來會計理論的發(fā)展（AICPA、FASB、SEC、成本會計準則委員會CASB、AAA、NAA、CIA、ICAEW、ASB、IFAC、IASC等其他會計團體對會計準則發(fā)展的貢獻）；會計概念、計量和會計理論的機制（會計理論的概念、性質、體系、環(huán)境假設、目標、計量）；財務陳報的收益概念；收入與費用、利得與損失；財務陳報與物價變動；現金與資金流轉；資產及其計量；流動資產與流動負債；存貨；廠場與設備、購置的和租賃的；折舊；無形資產、非流動資產及遞延費用；負債及其權益；業(yè)益；股東權益的變動；財務報表上的揭示。
（2）哈利·I.渥克（HarryI.Wolk）、邁克爾·G.特爾尼（MichaelG.Tearney）著《會計理論》（AccountingTheory，引進1997年原版）。該書由東北財經大學出版社1998年出版，其主要內容由19章構成：會計理論緒論；會計理論與會計研究；會計組織的結構與發(fā)展（1930年前、1930～1956年、1946～1959年、1959～現在）；財務報告規(guī)則的經濟分析；假定、原則與概念；會計目標；FASB的財務會計概念框架；存貨與應收賬款會計信息的用途；會計信息的披露形式；損益表；資產負債表；現金流量表；物價變動會計；所得稅會計；石油與天然氣會計；養(yǎng)老金會計；租賃會計；對外投資權益；國際會計難題（外幣交易、國家比較、國際協(xié)調）。
（3）R.G.斯洛德（RichaedW.Schroeder）、M.W.克拉克（Myrtlew.Clark）和J.M.卡西（JackM.Cathey）著《財務會計理論與分析》（FinancialAccountingTheoryandAnalysis，引進2001年原版）。該書由中信出版社2002年正式出版，其主要內容由15章構成：會計理論的發(fā)展；會計信息運用的研究方法與理論；收益概念；財務報表：損益表；財務報表：資產負債表與現金流量表；國際會計；營運資金；長期資產：廠場、設備；長期資產：投資與無形資產；長期負債；所得稅會計；租賃會計；養(yǎng)老金會計；并購會計；財務報表的揭示要求與倫理責任。2.國內本科層次會計理論教材的結構與內容。目前，國內已經出版本科層次的會計理論教材較多，但若從其內容組合上分析，大致可以分為五種形式：
（1）會計理論教材，包括財務會計與成本管理會計兩個部分。譬如，由中山大學魏明海、龔凱頌等編的“高等學校本科會計學專業(yè)教材”——《會計理論》一書，該書由東北財經大學出版社2001年出版，并被國內多所院校指定為碩士生層次會計理論研究的參考教材。全書共組合為11章，主要內容包括：會計理論概述（涵義、功能、體系、發(fā)展）；現代會計理論的研究方法（理論種類、傳統(tǒng)方法、創(chuàng)新方法）；公認會計原則（產生、發(fā)展、類型、特點、制訂、評價）；財務會計概念結構（概述、目標、質量特征、要素、確認與計量）；收益確認與計量理論；資產計價理論；財務報告理論（體系、基本報表、表外披露、未來發(fā)展）；有效資本市場與會計信息含量（實證理論內容）；契約關系與經理會計行為（實證理論內容）；成本計算與控制理論（成本計算、成本控制）；管理會計理論（框架、原理、新領域）。
（2）會計理論教材包括財務會計、管理會計與審計三個部分。譬如，由廈門大學盧永華主編的“21世紀課程教材”——《廣義會計理論》，由中國金融出版社2000年出版，該書涉及財務會計理論（7章）、管理會計理論（3章）與審計理論（3章）三個大的部分。財務會計理論主要包含財務會計理論概述（作用、環(huán)境、研究方法）、會計理論發(fā)展簡史（中國、西方、發(fā)展的啟示）、財務會計理論體系（西方的概念結構、中國的理論體系、比較）、財務會計假設與財務會計的目標（假設、原則、目標）、會計確認與計量的基本理論、財務報告理論（財務報告、歷史演變、未來展望）和會計規(guī)范理論（基本理論、法規(guī)、職業(yè)道德、證券市場會計規(guī)范、中國現狀）共7章。管理會計理論主要包含管理會計基本理論（發(fā)展、基本理論、相關學科、前沿領域）、中西管理會計理論比較和管理會計與財務會計理論比較3章。審計理論主要包含審計基本理論（定義、環(huán)境、目標、證據、判斷、準則）、中西審計理論比較與廣義會計理論結構3章。
（3）會計理論教材包括基礎性理論專題。譬如，由天津財經大學于玉林、田昆儒編著，并由立信會計出版社2000年出版的《會計基礎理論概述》。該書主要涉及會計理論的形成（會計環(huán)境、性質）、會計理論的特征與體系、現代會計的形成及其特征、會計系統(tǒng)、會計目標、會計職能、會計信息、會計核算理論體系、會計管理理論體系、會計預測、會計決策、財務計劃（預算）、會計控制、會計檢查、會計考核、會計分析、大會計科學在發(fā)展和會計理論的發(fā)展在于創(chuàng)新等18章。
（4）會計理論教材以財務會計理論為主，兼顧其他會計理論的內容。譬如，由石家莊經濟學院梁毅剛等編的《會計理論專題研究》一書，由中國物價出版社2002年出版，設有會計及會計理論（涵義、研究方法）、會計理論的演變（古代、近代、現代）、會計理論的結構（目標、假設、質量特征）、會計確認、會計計量、資產及其計價原理、負債的確認與計量、所有者權益的確認與計量、收益、收入與費用、利得與損失的確認與計量、財務報告與信息披露、會計準則基本問題研究、會計準則的體系與結構、我國會計制度與會計準則的制定、統(tǒng)一會計制度研究、會計準則（制度）的國際協(xié)調與國家特色、內部會計控制研究、衍生金融工具會計、人力資源會計研究、環(huán)境會計問題研究、實證會計研究等20章。另外還有附錄，含會計學家、專業(yè)團體、重要文獻等。
（5）會計理論教材以財務會計理論為主，適當涉及其他會計理論的內容。譬如，由集美大學張白玲主編、并由中國財政經濟出版社1998年出版的《會計基本理論》一書，就設有緒論（會計理論性質、研究方法與歷史發(fā)展）、會計基礎理論（理論體系、本質、目標、假設、職能）、會計要素理論（六大要素）、會計確認與計量理論、資產計價理論、會計規(guī)范理論（概念、原則）、財務報告理論（目標、質量特征、基本報表、其他報告）、物價變動會計理論、會計環(huán)境理論（會計環(huán)境、會計模式）、會計理論的新領域（金融工具會計、環(huán)境會計、增值會計）等10章。
3.港臺本科生層次的會計理論教材。筆者于2001年、2003年訪問臺灣有關大學期間，曾與相關院校會計理論課程的專業(yè)進行過交流，并多次訪問有關院校的網站，發(fā)現臺灣高校會計專業(yè)本科生層次的會計理論課程基本上與美國的內容一致。
（二）研究生層次教材的結構與內容
1.國外研究生層次會計理論教材的結構與內容。目前，翻譯成中文并在國內影響比較大的教材主要有兩本：
（1）《財務會計理論》（FinancialAccountingTheory）。該書由加拿大滑鐵盧大學著名的會計學教授威廉姆·R·司可脫（WilliamR.Scott）所著，它是作者以多年講授財務會計理論課程的講義為基礎而形成的一本專著，主要是以20世紀60年代末期以來美國會計理論界用實證研究方法研究會計問題所形成的理論結論為基礎而編成的一本論著，于1999年出版。該書于2000年由陳漢文組織翻譯并由機械工業(yè)出版社出版。據了解其現被國內多所院校指定為碩士生層次會計理論研究的參考教材。全書共組合為四個部分計13章，主要內容包括：緒論；理想環(huán)境中的會計；財務報告的決策有用性；有效證券市場；決策有用性的信息觀；決策有用性的計量觀；經濟后果；實證會計理論；沖突的分析；管理人員報酬；盈余管理；準則制定：理論問題；準則制定：一種政治問題。
（2）《會計理論》（AccountingTheory）。該書由美國芝加哥伊利若斯大學阿邁德·里亞希—貝克奧伊（AhmedRiahi-Belkaoui）著，它是貝克奧伊的代表作之一。初版于1981年出版，先后修訂了3次，在我國有兩個翻譯的版本。1981年的第2版由楊進等譯，并由陜西人民出版社出版，由九章組成。其2000年的第4版由錢逢勝等譯，并由上海財經大學出版社出版，現被國內多所院校指定為碩士生層次會計理論研究的參考教材。全書共組合為四個部分計16章，主要內容包括：會計的歷史和發(fā)展；會計的性質與用途；構建會計理論的傳統(tǒng)方法；構建會計理論的規(guī)范方法；財務會計和報告的概念框架；會計理論的結構；會計中的公允、披露及未來趨勢；會計的研究視角；會計：一門多重范式的學科；事項法與行為法；預測方法與實證方法；現時價值會計；一般物價水平會計；各種資產計價和收益模式；當代會計職業(yè)的背景；國際會計。
2.國內研究生層次的會計理論教材（3本）。影響比較大的主要有兩類：
（1）包容了西方會計理論教科書的基本內容。主要有兩本：一是湯云為、錢逢勝著的《會計理論》。該書由上海財經大學出版社1997年出版，其基本體系與埃爾登·S·亨德里克森的《會計理論》接近。全書共組合為18章，主要內容包括：會計理論及其研究方法（定義、方法、分類、檢驗）；會計與會計理論的歷史發(fā)展（古代、近代、現代）；會計規(guī)范和對會計原則的探索；財務會計的理論結構（構成、使用者、目標、質量特征、要素、假設、確認與計量）；現金流量與資金流量；財務報表中的收益概念；收入和費用、利得和損失；資產及其計量；流動資產和流動負債；存貨；固定資產；折舊；無形資產；負債及其計量；所有者權益及其計量；物價變動會計的理論與實務；現時價值會計；實證會計。
二是葛家澍、林志軍著的“會計研究生系列教材”——《現代西方會計理論》。該書由廈門大學出版社2001年出版，是1991年版《現代西方財務會計理論》的改進版，2003年被教育部列作研究生推薦教材。該書的體系較具代表性，被國內多所院校指定為碩士生層次會計理論研究的參考教材。全書共組合為16章，主要內容包括：現代會計的演變（19世紀前會計發(fā)展、19～20世紀初的會計；發(fā)展、20世紀30年代以來的會計發(fā)展）；財務會計理論及其研究方法（性質、研究方法論、理論驗證）；美國的公認會計原則（產生、發(fā)展、組織、假設、原則、準則的制訂）；財務會計概念框架（性質、發(fā)展、財務報告目標、會計信息質量特征、財務報表要素、財務報表確認與計量）；實證會計理論（發(fā)展、基礎概念、結論、評析）；會計計量理論（涵義、特點、屬性、單位、模式）；資產及其計價原理（涵義、性質、分類、目的、基礎）；流動資產及其計價；長期資產與無形資產及其計價；負債及其確認與計量；業(yè)益及其確認與計量；收益概念與收益確定；財務報告與信息披露（涵義、性質、內容、基本報表、其他手段）；現金與現金流量表；物價變動與物價變動會計；國際會計協(xié)調等。
（2）包容了會計理論的主要基本問題。典型的有于玉林、李端生主編的“高等院校會計碩士研究生系列教材”——《會計基礎理論研究》，該書由經濟科學出版社2001年出版，也被國內多所院校指定為碩士生層次會計理論研究的參考教材。全書共組合為15章，主要內容包括：會計理論的形成；會計發(fā)展的動因；會計基礎理論；會計理論體系；會計學；會計定位；會計結構；會計目標；會計行為規(guī)范；會計現代化；會計模式；會計方法；會計中國特色；會計國際協(xié)調；會計學發(fā)展趨勢等。
（三）一般讀物型會計理論論著的結構與內容
1.專著性的會計理論讀物。影響較大的是葛家澍、劉峰著的《會計大典——會計理論》一書，該書由中國財政經濟出版社1998年出版，被國內多所院校指定為研究生層次會計理論研究的參考讀物。全書的1998年版共組合為18章，主要內容包括：會計理論的涵義（概念、作用、內容、結構）；會計理論的演變（復式簿記時期、產業(yè)革命時期、探索、體系形成）；會計研究的不同方法與流派（方法論、歸納會計學派、演繹會計學派、實證會計學派、其他流派）；會計的定義及爭論（西方、我國）；會計的基本假設；財務會計的概念結構（概述、發(fā)展、產生背景、現狀分析）；財務會計的目標與信息質量；會計確認的理論研究；資產計價與收益決定（計量原理與模式）；我國會計理論研究的發(fā)展與評價；會計準則的性質；會計準則的國際化研究；我國會計準則制定的若干問題研究；現行財務報表的體系分析；財務報表體系的改進與未來（現行體系、美國的改進、英國的改進、IASC的改進、未來發(fā)展）。
2.普及性的會計理論讀物。影響較大的是陳今池編著的《現代會計理論》，該書由立信會計出版社1998年納入“立信會計叢書”出版。此前該書曾先后以《西方現代會計理論》（1988版）和《現代會計理論概論》（1992版）出版兩次，該書也被國內多所院校指定為碩士生層次及本科生層次會計理論課程的參考讀物。全書的1998年版共組合為18章與一個附錄部分，主要內容包括：緒論（會計職能與范圍、會計理論性質、研究方法）；會計理論的歷史發(fā)展（理論起源、發(fā)展停滯、近代會計理論發(fā)展、現代會計理論發(fā)展）；會計理論的結構與內容（基本結構、目標、假設、概念、原則）；傳統(tǒng)會計的特點和報表結構；主要會計報表（損益表、資產負債表、現金流量表）；收益的計量；收入確認與費用配比；資產計價；流動資產；固定資產與無形資產；負債與業(yè)主產權；物價變動會計的理論基礎；一般物價變動水平會計；現時成本會計；變現價值會計；人力資源會計；社會責任會計；國際會計；附錄：會計學家、專業(yè)團體、重要文獻等。
3.專論性的會計理論讀物。影響較大的有閻德玉主編的《會計理論比較與評析》。該書由湖北科學技術出版社2002年出版，為中南財經政法大學會計專業(yè)近年（2002～2005）來本科階段《會計理論專題》課程的參考教材與研究生教學參考資料。該書共設15章，其主要內容包括：會計理論研究導論（概念、功能、內容、發(fā)展、體系）；財務會計的幾個基本理論問題（會計的定義、性質、對象、資金、職能、目標）；我國會計理論研究的概況、特點與趨勢（計劃經濟時期、體制轉軌時期、市場經濟體制時期、特點、趨勢）；會計與經濟效益；會計模式理論（概述、世界會計模式、中國會計模式）；會計準則產生與發(fā)展研究（美國、中國、IASC、各國發(fā)展）；會計準則制定模式的比較研究（機構、人員、程序、范圍）；會計準則的性質、結構與內容；會計確認與計量理論研究；財務報表理論研究（概述、產生與發(fā)展、資產負債表、收益表、現金流量表、增值表、現行矛盾）；我國會計改革和理論與實踐；我國會計管理體制改革研究（企業(yè)會計、政府會計）；我國會計法規(guī)體系研究（概述、會計法、統(tǒng)一會計制度、其他相關法規(guī)）；我國加入WTO后會計面臨的機遇與挑戰(zhàn)（會計環(huán)境、規(guī)范體系、服務行業(yè)、會計人員、會計教育）；知識經濟與會計。除此之外，其他有影響的論著主要有：孫芳城等著《比較財務會計學》（2001），李孝林等著《會計基本理論比較》（2002）以及閻德玉等（1992）著《現代會計理論研究》等，但在內容結構上大同小異。
（四）現有會計理論教材及論著結構的基本特點
上述16本會計理論教材或者理論讀物，在內容設計上既有個性的設計，也有共性的內容。個性內容：主要體現在對每個專題內容的組織上，不同層次的教材以及不同作者的偏好，因此就形成了各具特色的內容結構體系。共性內容則可以劃分為會計理論及研究方法問題、會計理論及歷史發(fā)展問題、基礎性會計理論問題、會計要素的確認與計量理論問題、財務報告理論問題、會計準則及規(guī)范體系建設理論問題、特殊業(yè)務會計專門理論問題、會計領域其他專題理論問題、管理會計理論問題和審計理論問題等十個方面的基本內容，個別教材還設有附錄。筆者通過對其所涉及會計理論基本內容的統(tǒng)計與分析，歸納得出以下基本結論：
1.會計理論基礎知識及研究方法問題，共有15本涉及。其主要內容包括：會計理論基礎知識（涵義、性質、功能、范圍、內容、體系、種類、層次、發(fā)展、作用、環(huán)境、特征等）；會計理論的研究方法（研究視角、研究方法論、定義、種類、傳統(tǒng)方法、規(guī)范方法、創(chuàng)新方法、研究方法的歷史發(fā)展、檢驗、事項法與行為法，預測方法與實證方法等）；會計理論研究的學術派別（歸納會計學派、演繹會計學派、實證會計學派、其他流派）。
2.會計理論及歷史發(fā)展問題，共有14本涉及。其主要內容包括：理想環(huán)境中的會計；現代會計的形成、演變及其特征（19世紀前會計發(fā)展、19～20世紀初的會計發(fā)展、20世紀30年代以來的會計發(fā)展）；西方會計理論的發(fā)展與演變（會計理論起源，古代會計理論，近代會計理論——借貸記賬理論、17～18世紀產業(yè)革命時期的會計理論、19～20世紀初的會計理論，現代會計理論發(fā)展——1930年以前的會計思想、20世紀30年代后的會計實務與會計理論、1959年以前會計理論的歷史發(fā)展、20世紀60年代以后的會計理論）；會計組織的結構與發(fā)展（1930年前、1930
～1956年、1946～1959年、1959～現在，AICPA、FASB、SEC、成本會計準則委員會CASB、AAA、NAA、CIA、ICAEW、ASB、IFAC、IASC等）；中國會計理論研究的發(fā)展概況、特點與趨勢（計劃經濟時期、體制轉軌時期、市場經濟體制時期）；會計理論的未來發(fā)展（動因、創(chuàng)新、趨勢、大會計科學）。
3.基礎性會計理論問題，共有15本涉及。其主要內容包括：會計理論的結構與要素（概念、假設、目標、原則、程序與方法、狹義與廣義的結構）；財務會計概念框架（概述、產生背景、發(fā)展、現狀分析、性質、目標、會計信息使用者、會計信息質量特征、財務報表基本要素、會計要素的確認與計量）；我國傳統(tǒng)的會計基礎理論（西方及中國對會計的定義、會計系統(tǒng)、會計目標、會計職能、會計屬性、會計對象、會計信息、會計核算理論體系、會計管理理論體系、會計預測、會計決策、財務計劃與預算、會計控制、會計檢查、會計考核、會計分析、六大會計要素理論、會計學、會計定位、會計結構）；中國的理論體系及與西方的比較。
4.會計要素的確認與計量理論問題，共有13本涉及。其主要內容包括：會計確認理論（涵義、特點、標準、原則）；會計計量理論（涵義、特點、屬性、單位、模式）；資產及其計價理論（涵義、性質、分類、目的、基礎），負債的確認與計量，所有者權益的確認與計量，收益概念、計量原理與確認模式，收入與費用、利得與損失的確認與計量；現金流量與資金流轉5.財務報告理論問題。共有12本涉及，其主要內容包括：財務報告與信息披露（涵義、性質、內容、其他手段、揭示要求與倫理責任、財務報告的決策有用性）；財務報告基本理論（概述、產生與發(fā)展、財務報告、目標、質量特征、歷史演變、現行體系結構）；基本財務報表的理論（損益表、資產負債表、現金流量表、增值表、其他報表、表外披露）；現行財務報表的體系（現行體系、現行矛盾、美國的改進、英國的改進、IASC的改進、未來發(fā)展）。
6.會計準則及會計規(guī)范體系建設理論問題，共有9本涉及。其主要內容包括：會計準則基本問題研究（概念、性質、內容、體系、結構）；美國的公認會計原則（產生、發(fā)展、組織、類型、內容、結構特點、制訂、評價）；會計準則產生與發(fā)展（美國、中國、IASC、各國發(fā)展）；會計準則制訂的相關問題（我國會計制度與會計準則制定、統(tǒng)一會計制度研究、會計準則的國際協(xié)調與國家特色等，制定的經濟后果與政治后果）；會計準則制定模式的比較研究（機構、人員、程序、范圍）；會計規(guī)范理論（概念、原則、基本理論、會計法規(guī)、職業(yè)道德、證券市場會計規(guī)范、會計行為規(guī)范、中國研究現狀）；我國會計法規(guī)體系（概述、會計法、統(tǒng)一會計制度、內部會計控制規(guī)范、其他相關法規(guī)）。
7.特殊業(yè)務會計專門性理論問題，只有2本涉及。其主要內容包括：所得稅會計，石油與天然氣會計，租賃會計，養(yǎng)老金會計和并購會計。
8.會計領域其他專題性理論問題，共有12本涉及。其主要內容包括：會計：一門多重范式的學科，當代會計職業(yè)的背景；有效資本市場與會計信息含量，契約關系與經理會計行為，有效證券市場，決策有用性的信息觀與計量觀，沖突的分析，管理人員報酬，盈余管理，會計中的公允、披露及未來趨勢；實證會計研究及理論（發(fā)展、基礎概念、結論、評析）；物價變動會計（物價變動與物價變動會計、物價變動會計的理論基礎、一般物價水平會計、現時成本會計，變現價值會計），國際會計（外幣交易、國家比較、國際協(xié)調），衍生金融工具會計，人力資源會計，環(huán)境會計，增值會計，社會責任會計；會計環(huán)境理論，會計模式理論（概述、世界會計模式、中國會計模式），會計方法，會計現代化，會計與經濟效益，會計中國特色與國際會計協(xié)調；我國會計管理體制改革（企業(yè)會計、政府會計），我國加入WTO后會計面臨的機遇與挑戰(zhàn)（會計環(huán)境、規(guī)范體系、服務行業(yè)、會計人員、會計教育），知識經濟與會計。
9.管理會計理論問題，有2本涉及。其主要內容包括：成本計算與控制理論（成本計算、成本控制），管理會計理論（框架、原理、新領域）；管理會計基本理論（發(fā)展、基本理論、相關學科、前沿領域）；中西管理會計理論比較；管理會計與財務會計理論比較。
10.審計理論問題，有1本涉及。審計基本理論（定義、環(huán)境、目標、證據、判斷、準則）；中西審計理論比較等。
此外，還有兩本設有附錄，其主要內容包括會計學家、專業(yè)團體、重要文獻等。
三、不同層次會計理論課程的教學重點與內容設計
（一）不同層次會計理論課程的重點內容
綜上分析可見，會計理論所涉及的內容非常廣泛，因此，學生需要在本科、碩士研究生和博士研究生三個不同的階段不斷地學習與研討。但是應當如何區(qū)分與協(xié)調不同層次的重點內容，以減少重復并提高教學效果，則需要專門研究如下問題。首先，是不同層次的會計理論課程應當講到什么程度？本科、碩士、博士課程各自所涉及的范圍應有多大？內容應有多深？知識面多廣？深度如何把握？其次，教材內容如何組織？涉及的機構、組織、規(guī)范、雜志、學人、文獻和觀點如何組合？是否只講西方財務會計理論？是否只講實證會計理論方面的研究成果？中國會計理論的發(fā)展是否需要講？第三，教學方式如何組織？是否只讓學生分組討論已經形成的論文即可？在這個課程中是否需要系統(tǒng)介紹某些知識？可否用一定量的知識供給來刺激學生的興趣與需求……筆者認為，其主要區(qū)別在于不同層次學生學習會計理論的廣度、深度與對研究方法論的掌握問題。需要注意的是，在涉及的范圍上，需要適當寬泛而不宜過于狹窄，不宜讓學生只了解以某一方法所形成的研究成果，應當考慮會計理論的點（專業(yè)）—線（發(fā)展線索）—面（知識）。在內容上也需要兼顧相關內容，如會計發(fā)展的主要線索、會計理論發(fā)展的主要線索、會計思想發(fā)展的主要線索、會計法制規(guī)范發(fā)展的主要線索和會計研究方法發(fā)展的主要線索等。
因此，不同層次會計理論課程教學的重點即需要針對不同層次而適當體現差別。本科生會計理論課程的教學重點應當是以豐富學生會計理論的知識點為基礎來了解會計理論的基本結構，以拓展其會計理論方面的知識面及應用會計理論解釋、評價和指導會計實務能力。在“點”的明確要求下，教學中需要兼顧中西方的會計理論專業(yè)知識點。碩士研究生會計理論課程的教學重點應當是注重理解與掌握基本會計理論的線索，在“線”的要清楚要求，以充分認識中國會計理論發(fā)展的歷史地位為基礎，以西方會計理論特別是以美國的財務會計概念框架理論研討為核心向外延伸，同時需要兼顧中西方的會計理論問題并體現一定的深度與廣度。博士研究生會計理論研討的重點，要放在廣博的知識掌握與會計理論研究方法論的有效運用上，即在“面”要廣博的要求下，應當以研讀經典文獻、研討名家思想、把握中西方會計理論流派的發(fā)展脈絡為基礎，以了解學科交叉與滲透發(fā)展動向為基礎，以具備一定會計理論研究創(chuàng)新思維和認識為目標，故需要廣涉中西方的會計理論文獻并獨立進行分析、梳理與加工。
（二）不同層次會計理論課程教學內容的具體設計
1.本科階段《會計理論專題》課程教學的基本內容設計。本科階段《會計理論專題》課程的教學重點，主要是對前幾學期所學會計主干專業(yè)課程中所涉及的相關理論問題進行比較系統(tǒng)的梳理，以加深學生對會計專業(yè)方法的認識與理解，并有助于其在未來的會計專業(yè)實踐中運用。與此同時，還應當向學生適當介紹有關會計理論發(fā)展的知識，以拓寬其專業(yè)理論的知識面。因此，在內容的組合上，就要以幫助學生形成對主要會計理論（特別是財務會計理論）的系統(tǒng)認識為主線，以幫助學生對前導會計課程所學專業(yè)方法的理解掌握與融會貫通為重點，注意培養(yǎng)學生總結問題、分析問題與初步表達學術研究成果的能力。此外，在教學實踐中，有相當一部分本科畢業(yè)生已不滿足于本科層次的知識學習，而積極投身于“考研”的隊伍中。由于目前研究生學歷教育層次規(guī)模的急劇擴張，而教學資源的增長相對滯后，若把會計理論課程完全置于研究生教育階段，也會使研究生教育壓力過重，故可以考慮把一些相關專業(yè)基礎課程的內容劃入前一教學階段，以減輕研究生教育的壓力。以此認識為基礎，可以考慮將教學重點放在以下四個主要方面：一是中西方會計及其理論發(fā)展的基本知識。主要是介紹會計及其理論有關發(fā)展階段的特點、成就、重要學者與重要文獻等方面的知識，在范圍上要兼顧中外，以擴大學生的知識面；同時，適當介紹會計科學發(fā)展新領域的知識，如相關新學科的簡介等。二是財務會計的基本理論知識。主要涉及財務會計業(yè)務處理過程及其所涉及專業(yè)問題的基本理論知識，如會計系統(tǒng)的結構與運行、會計準則、會計要素確認與計量的原則與方法、財務報告的結構與編制等方面的理論要點，并注重與前導主干課程教學內容的對接。三是我國會計改革的相關理論知識。主要是結合中國會計改革的現實，介紹會計管理體制、會計監(jiān)管、會計規(guī)范體系建設等專題性問題的研究成果。四是會計科學理論研究與學術規(guī)范的基本知識。主要介紹會計理論研究的基本步驟、基本學術規(guī)范與論文結構要素等專業(yè)論文寫作方面的基本知識，并適當進行論文寫作的初步訓練與指導，以便為學生順利完成學位論文打下基礎。另外，還有其他相關會計理論知識。
2.碩士研究生階段《會計基本理論研究》課程教學的基本內容設計。碩士研究生階段《會計基本理論研究》課程的研討重點主要是向學生比較系統(tǒng)地傳授并互相研討會計理論知識。但目前會計專業(yè)碩士研究生來源結構上比較復雜，不僅學生畢業(yè)的本科院校有不同專業(yè)優(yōu)勢（理、工、農、醫(yī)、文、經、管），而且學生本身有不同的專業(yè)背景（理、工、農、醫(yī)、文、經、管）、不同的專業(yè)經歷（應屆、往屆與多年在職）和不同的學業(yè)經歷（中專、專科、本科），這就給會計理論課程教學內容的組織帶來了一定的困難。因此，碩士研究生階段的會計理論課程在內容組織上，不僅要注意理論知識面，還要注重理論的一定深度，更要考慮教學對象會計理論知識甚至是會計專業(yè)基礎知識積累上的差異。基于上述認識基礎，故可以考慮將教學研討重點放在以下八個方面：一是會計及其理論發(fā)展問題的研究。主要是研討會計及其理論相關發(fā)展階段的特點、重要學者與重要文獻等方面的理論貢獻，在范圍上以西方為主。二是會計理論體系的基本結構研究。主要是研討FSAB的財務概念結構。三是會計準則的發(fā)展、結構與相關理論問題研究。主要是以研討西方會計準則的發(fā)展為主線，同時研究中國會計準則建設的相關現實理論問題。四是會計要素確認、計量、記錄與報告的理論問題研究。主要研討會計確認與計量的基本原理、基本會計要素的確認與計量理論以及資產計價理論和收益決定理論等問題；研討財務報告理論的演變、現時若干問題（內容、結構等）與未來發(fā)展變化（內容、方式與形式等）等。五是西方實證會計理論的主要內容研究。主要研討實證會計理論研究的內容、成果及有影響的學術觀點。六是中國會計改革的相關理論問題研究。主要研討中國會計改革進程中有關會計管理體制改革、會計監(jiān)管體系完善、會計規(guī)范體系建設等專題性理論問題。七是會計科學的發(fā)展現狀與趨勢研究。主要是對會計理論的發(fā)展現狀、特點及其未來的發(fā)展趨勢進行研究。八是會計科學理論研究與學術規(guī)范的知識與運用研究以及其他相關的會計理論問題。
3.博士研究生階段的《高級會計理論研究》課程研討的基本范圍設計。博士研究生階段的《高級會計理論研究》課程的研討重點主要是指導學生進行會計研究方法論及其會計理論發(fā)展規(guī)律。重點是通過對會計理論發(fā)展不同時期經典文獻的研讀，讓學生能夠把握會計學術思想的發(fā)展脈絡，認識會計理論學術流派的形成基礎，認識會計理論分支學科的形成環(huán)境與學科發(fā)展環(huán)境，掌握主要會計理論分支的核心觀點，對現時會計理論發(fā)展的若干問題有自己獨立的認識，為在會計理論的發(fā)展方面做出創(chuàng)新性貢獻奠定堅實的專業(yè)理論基礎。其要求可以歸納為：認識會計理論研究的思維方法，追索會計理論的發(fā)展線索，研究會計理論的發(fā)展規(guī)律，弄清不同流派的理論特色，認識主要流派的理論貢獻，掌握會計理論的發(fā)展趨勢，運用會計理論創(chuàng)新的研究方法。基于上述認識基礎，故可考慮將教學研討的重點放在以下八個方面：一是會計科學理論研究的思維邏輯與認識論研究。可主要涉及：科學理論研究與思維模式；科學理論研究的基本程序；社會科學理論研究的方法體系；會計科學的學科地位與發(fā)展；會計科學研究的要素結構；會計科學理論研究的主要步驟；會計科學理論研究方法的相關論著研討。二是會計科學理論研究方法的發(fā)展變遷研究。可主要涉及：會計科學理論研究方法的發(fā)展階段劃分；規(guī)范研究方法占主導地位的時期及其特點；實證研究方法占主導地位的時期及其特點；現時西方會計理論研究的內容選擇與研究方法運用問題；關于規(guī)范研究方法與實證研究方法的討論。三是西方會計理論的發(fā)展歷史研究。可主要涉及：發(fā)展階段與特點研究；著名學者研究；經典文獻研讀。四是中國會計理論的發(fā)展歷程研究。可主要涉及：發(fā)展階段與特點研究；著名學者研究；經典文獻研讀。五是會計理論的主要學術派別研究。可主要涉及會計科學理論發(fā)展過程中所形成學說、流派和學派的特點：譬如，與會計本質認識有關的會計工具說、會計藝術說、會計信息系統(tǒng)說、會計管理活動說、會計控制（受托責任）說等；與會計行為認識有關的組織會計說、行為會計說、產權會計說、會計契約說等；與會計記錄原理研究有關的靜態(tài)會計說、擬人會計說、動態(tài)會計說等；與會計科學理論研究思維模式有關的歸納會計學派、演繹會計學派、實證會計學派等；與會計理論體系內容有關的規(guī)范會計理論、實證會計理論等；與專項理論研究有關的事項會計理論、價值鏈會計理論等。六是會計科學理論的交叉發(fā)展研究。可主要涉及：經濟學說演進與會計理論發(fā)展研究；管理思想變遷與會計理論發(fā)展研究；法學理論變遷與會計理論發(fā)展研究；科學技術創(chuàng)新與會計理論發(fā)展研究；其他學科發(fā)展與會計理論發(fā)展研究；會計科學研究新領域的開拓研究。七是會計學博士論文寫作的相關問題研討。可主要涉及：選題動態(tài)、開題要求（文獻回顧）、準備（資料、數據、初步分析）、寫作（學術規(guī)范）、答辯及成果（前期、中期、后期）等。八是會計科學研究課題的相關問題研討。可主要涉及：會計科學研究課題的發(fā)現與路徑設計；科研課題研究申請書的編制、科研課題研究實施方案的編制、科研課題的調查（調查問卷、調查量表、調查資料的統(tǒng)計與分析）、科研課題研究中期報告、科研課題研究結題報告、科研課題的后續(xù)發(fā)展（論文、著作、報獎、申報新的課題）等。另外，還有其他相關問題研討。
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論文摘 要：隨著我國社會主義市場經濟體制的日益完善，對我國財政審計工作產生了深遠影響，也給財政審計的下一步發(fā)展提供了新的課題，尤其在財政監(jiān)督體系的不斷發(fā)展壯大下，給財政審計工作帶去了新的機遇與挑戰(zhàn)。該文就財政審計如何應對這一挑戰(zhàn)做出了簡要分析。
現代市場經濟條件下的財政審計和財政監(jiān)督，決定了我國財政經濟的發(fā)展趨勢和取向。隨著財政監(jiān)督體系的逐步確立和基本完善，使我國的財政審計工作產生了巨大變化。
一、對財政監(jiān)督的理解
對財政監(jiān)督的理解存在著三種代表性的觀點：一種觀點是從經濟運行全過程闡述財政監(jiān)督的含義，以孫家琪主編的《社會主義市場經濟新概念辭典》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認為財政監(jiān)督指的是通過財政收支管理活動對有關經濟活動和各項事業(yè)進行的檢查和督促。另一種觀點是從廣義的角度對財政監(jiān)督的含義進行歸納，以顧超濱主編《財政監(jiān)督概論》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認為財政監(jiān)督是指政府的財政管理部門以及政府的專門職能機構對國家財政管理對象的財政收支與財務收支活動的合法性、真實性、有效性，依法實施的監(jiān)督檢查，調查處理與建議反映活動。還有一種觀點是從財政業(yè)務的角度來闡述財政監(jiān)督的含義，以李武好、韓精誠、劉紅藝著的《公共財政框架中的財政監(jiān)督》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認為財政監(jiān)督是專門監(jiān)督機構尤其是財政部門及其專門監(jiān)督機構為了提高財政性資金的使用效益，而依法對財政性資金運用的合法性與合規(guī)性進行檢查，處理與意見反饋的一種過程，是實現財政職能的一種重要手段。
二、對財政審計的理解
財政審計是指國家審計機關對中央和地方各級人民政府的財政收支活動及財政部門組織執(zhí)行財政預算的活動所進行的審計監(jiān)督。財政審計，又稱財政收支審計，是審計機關依照《憲法》和《審計法》對政府公共財政收支的真實性、合法性和效益性所實施的審計監(jiān)督。根據我國現行的財政管理體制和審計機關的組織體系，財政收支審計包括本級預算執(zhí)行審計、下級政府預算執(zhí)行和決算審計，以及其他財政收支審計。根據《中央預算執(zhí)行情況審計監(jiān)督暫行辦法》的規(guī)定，中央預算執(zhí)行審計主要對財政部門具體組織中央預算執(zhí)行情況、國稅部門稅收征管情況、海關系統(tǒng)關稅及進口環(huán)節(jié)稅征管情況、金庫辦理預算資金收納和撥付情況、國務院各部門各直屬單位預算執(zhí)行情況、預算外收支以及下級政府預算執(zhí)行和決算等七個方面進行審計監(jiān)督。隨著我國公共財政體制框架的建立和完善，財政審計逐步實現了三個重要轉變：一是由收支審計并重轉向以支出的管理和使用情況的真實性、合法性審計為主；二是由主要審計中央本級支出轉向中央本級與補助地方支出審計并重；三是財政審計范圍已由傳統(tǒng)的財政決算審計、專項資金審計、稅收和海關征管審計，擴展到預算執(zhí)行審計、部門決算審計、轉移支付審計、稅收和海關收入審計、政府采購審計、財政績效審計、社會保障審計等。逐步形成了“大財政審計”的概念。大財政審計是財政審計的擴展，也是財政審計的補充。
三、財政監(jiān)督中對財政審計的監(jiān)督
20世紀90年代上半期，中國對原有的財務會計制度進行了一整套重大改革。會計準則的重要作用不僅得到實踐工作者的支持，而且也得到了政府財政部門的認可。與此同時，中國又全面地推進了新稅制改革，稅收的剛性通過立法途徑得到了保證。新稅制規(guī)定，當公司的財務會計制度與國家財經規(guī)章制度存在不一致的地方時。稅收征管機關在征稅時，應以國家財經規(guī)章制度的規(guī)定為準。這一規(guī)定對于理順政府與企業(yè)的關系，規(guī)范政府與企業(yè)的行為。明確政府與企業(yè)的分配秩序有積極的作用。自實施財會制度和稅制改革以來，理論界圍繞稅收原則的剛性內涵與會計準則的公允內涵的聯(lián)系和區(qū)別進行了深入的討論。從歷史發(fā)展的趨勢和邏輯來看。稅收原則體系同會計準則體系是一致的，二者都應體現社會資本和個人資本運行的客觀要求。但從某一特定的時期看，稅收原則體系與會計原則體系又是有區(qū)別的。首先，稅收原則由于階級性要求可能會做出某種強制規(guī)定，
但會計準則體系的階級性要求相對而言并不十分鮮明，審計的準則無疑應是以各項公認的會計準則為基礎的，其實我國早已有注冊會計師與注冊審計師合一之實。其次。財政監(jiān)督有獨立存在的實體一財政資金言，財政實體還應包括國有資本部分；而審計則沒有獨立存在的實體。財政管理的目的應是加強財政管理、提高財政資金的運行效益；而審計則只是屬于方法論的范疇，審計的階級性并不突出，國家統(tǒng)治的代表——各級政府需要審計，對于微觀經濟單位——公司、企業(yè)來說。加強內部監(jiān)督管理、完善公司的內部審計功能。也是它們管理的重要職能。再者，財政監(jiān)督包括人事監(jiān)督和財經監(jiān)督兩方面內容，而審計監(jiān)督只有財經監(jiān)督之責，并無人事監(jiān)督之權。從法律角度看，一級或上級審計機關實施監(jiān)督所依據的法律準繩也只能是由立法部門或財政部門所制定的各項財經法規(guī)。我國現行的一級審計機關對同級財政的審計也只能在預算法等法規(guī)所規(guī)定的范圍內進行。當然在這里也可能會有新的情況出現。從長期來看，稅收剛性原則不會脫離會計準則而孤立發(fā)展，稅收在它的立法時，會不斷地吸收會計準則演進過程中出現的新東西來充實自己、完善自己。簡言之，稅收剛性既是立法的要求，也會體現會計準則演進中的精華。由于審計監(jiān)督與財政監(jiān)督在我們今后的財政活動中將會出現更多的交叉，而且審計監(jiān)督也有由政府內部監(jiān)督模式往人大的獨立審計模式過渡的趨勢。探索審計監(jiān)督和財政監(jiān)督各自的內容、監(jiān)督范圍、監(jiān)督手段、監(jiān)督效率等也將會顯得日益重要。
四、完善財政審計監(jiān)督機制的必要性
黨的十七大提出要完善公共財政體系，在今后一個相當長的時期內，我國財政改革與發(fā)展都要圍繞完善公共財政體系這個目標努力推進。從內容上講，公共財政體系包括公共財政收入體系、公共財政支出體系、公共財政預算體系、公共財政政策體系、公共財政責權配置規(guī)則體系、公共財政制度體系、公共財政管理體系和公共財政監(jiān)督體系八個方面。財政部部長謝旭人在全國財政工作會議上表示，在2008年財稅改革穩(wěn)步，推進的基礎上，2009年將大力推進財稅制度改革。由此可見，將對我國財政審計產生了深刻影響，財政審計面臨著“五新”：一是面臨著新的財稅管理模式和管理內容；二是面臨著要確定新的審計客體和審計對象；三是面臨著要運用新的審計手段，開展計算機輔助審計已經刻不容緩；四是面臨著要確立新的審計的目標，更注重績效審計；五是面臨著要適應新的審計環(huán)境，要實行陽光審計。由此可見，在公共財政制度重構過程中，要解決制度缺陷，堵塞各方面的漏洞，不僅需要財政內部的檢查監(jiān)督，更重要的還要借助于財政審計的作用。通過財政審計和財政監(jiān)督，發(fā)現問題和提出建議，促進各項公共財政管理制度的完善。
參考文獻
［1］魏長生，查勇.淺談績效審計中存在的問題及對策[J].現代審計與經濟，2009，(5).
［2］徐佳.論轉型經濟時期公共財政監(jiān)督體制的問題和解決途徑[J].山東社會科學，2008，(12).
論文摘要：近年來我國的經濟環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，新的法律法規(guī)不斷出臺。在此形勢下，勢必要推出適應新形勢的審計學教材。本文結合高職院校的特點就審計學科教學內容發(fā)表了粗淺的看法，強調在理解審計基本理論的基礎上把握審計實務。
隨著我國經濟環(huán)境的變化，新的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則和企業(yè)會計準則相繼，審計法、公司法、證券法相繼修訂，審計理論與實務也發(fā)生了很大變化。審計學教材各部分的內容以最新的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則與企業(yè)會計準則為指導，充分體現了現代風險導向審計模式。
目前，審計理論體系發(fā)生了很大的改變，審計對象從會計賬簿轉向財務報表，審計職能從查錯防弊轉向審計鑒證，審計性質從批判性轉向防護性，審計方法技術性抽樣審計代替詳細審計，并強調對內部控制制度的研究與評價，審計手段趨于電算化。這種轉型與發(fā)展，使審計教育必須適應新的形勢需要，對此我們需要從創(chuàng)新角度來重新審視審計教育。
一、審計學教材的體系結構
(1)審計環(huán)境，包括審計的起源與發(fā)展、注冊會計師管理、職業(yè)道德規(guī)范、執(zhí)業(yè)準則和法律責任等;
(2)審計的基本概念，包括審計風險、重要性、審計證據、審計工作底稿等;
(3)審計的流程，包括風險評估和風險應對等;
(4)審計抽樣原理和方法;
(5)各業(yè)務循環(huán)的控制測試和實質性程序;
(6)審計結果的報告和溝通;
(7)從事審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務和相關服務業(yè)務的基本原理。
高職院校審計學教材在CPA審計的基礎上有所調整和刪減，其審計理論與實務都以CPA審計為藍本。2007年是新會計準則正式實施的第一年，新舊教材的內容變化很大，主要體現以下幾個方面:
(1)突出了風險導向審計理論。新設了“風險評估”和“風險應對”兩章，闡述風險導向審計的概念和運用要求，要求注冊會計師在審計過程中牢固樹立這一概念，把審計流程理解為重大錯報風險的識別、評估和應對的過程。
(2)體現了新審計準則體系的要求。在財務報表審計的目標和原則、注冊會計師的責任設定、風險的評估和應對、審計證據的收集和評價、審計的結論和報告等方面，都按照新審計準則的要求進行了更新。
(3)體現了國際職業(yè)道德規(guī)范方面的最新發(fā)展。根據國際會計師職業(yè)道德準則的最新稿，對職業(yè)道德規(guī)范部分進行了更新。
(4)注重前后貫通。把有關審計流程的基本概念和思路，貫穿到各業(yè)務循環(huán)的內部控制的了解和測試中，貫穿到各賬戶余額的實質性測試程序中，避免基本概念和思路在各循環(huán)之間運用不一致和前后兩張皮的現象。為此，重新梳理了各業(yè)務循環(huán)內部的章節(jié)結構。同時，對財務報表項目重新進行歸類，并入更恰當的業(yè)務循環(huán)中。
(5)強化了審計抽樣。增加了審計抽樣與其他選擇測試項目方法之間關系的闡述，更為全面地講解審計抽樣中的基本概念和基本思路，增加了實質性程序常用的“概率比例規(guī)模抽樣法(PPS)。
(6)體現新會計準則的要求。按照新會計準則的要求，統(tǒng)一了財務報表項目的名稱，并按照確認和計量的新起點，設計相應的審計重點。
二、審計學課程內容分析
審計學這門課程有著與眾不同的特點。從學科內容上講，它不僅含有很多法規(guī)知識，而且含有大量的會計知識，可以說是其他各門課程的綜合運用;從學習方法上看，不僅需要以各門課程為基礎，更重要的是，需要廣泛運用專業(yè)判斷思考、分析和決策。審計的某些方面是非分明，極為嚴格，另外一些方面又設有一定法規(guī)，令人無所適從，很難操作。這就使得不少學生對審計“似懂非懂”，覺得這門課程難度較大。我們不僅應看到審計課程的學習難度，更重要的是應對其進行科學的分析。事實上，這種難度來自兩方面:一是來自客觀事實，這是由本門課程的內容決定的;二是來自主觀因素，即因為沒有掌握審計課程的特點和學習方法而感到難度大。顯然，后一種難度可以隨著對課程內容的理解和對學習方法的掌握而降低。這就需要在學習中對這門課程的特點、規(guī)律有一個較為正確和全面的認識。
(一)從總體上明確審計方法的演變
一百多年來，雖然審計的根本目標沒有發(fā)生重大變化，但審計環(huán)境發(fā)生了很大的變化，注冊會計師為了實現審計目標，一直隨著審計環(huán)境的變化調整著審計方法。審計方法從賬項基礎審計發(fā)展到風險導向審計，都是注冊會計師為了適應審計環(huán)境的變化而做出的調整。
由于審計風險受到企業(yè)固有風險因素的影響，如管理人員的品行和能力、行業(yè)所處環(huán)境、業(yè)務性質及容易產生錯誤的會計報表項目，容易受到損失或被挪用的資產等導致的風險，又受到內部控制風險因素的影響，即賬戶余額或各類交易存在錯報，內部控制未能防止、發(fā)現或糾正的風險。此外，還受到注冊會計師實施審計程序未能發(fā)現賬戶余額或各類交易存在錯報風險的影響，職業(yè)界很快開發(fā)了審計風險模型。審計風險模型的出現，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域。從方法論的角度，以注冊會計師審計風險模型為基礎的審計，稱為風險導向審計方法。
風險導向審計作為審計模式發(fā)展的新生階段，主要立足于對審計風險進行系統(tǒng)分析和評價，根據評價結果制訂審計計劃，并結合被審計單位的實際情況實施相應的審計程序。從審計流程上看，風險評估和風險應對排在首位，并且在審計的所有階段都實施風險評估程序，它們既是審計基礎理論，又是審計實務，集中體現了新準則風險導向審計的思想。
(二)理清思路，把握審計流程
1. 風險評估
風險導向審計理論與方法，是整個教材的精華所在，它構成全教材的前提或背景。因此，在審計教學中，應當提出明確的學習要求和目標。
(1)如何運用審計風險模型。審計風險準則確立了新的審計風險模型，以明確注冊會計師識別、評估和應對財務報表重大錯報風險的思路。審計風險模型構成了風險導向審計方法的基礎，在審計實務中不易把握，要求學生以注冊會計師的角色掌握如何使用審計風險模型開展審計工作。
(2)如何在審計工作中進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色掌握如何借助于評估程序和審計程序工作底稿，結合具體審計計劃的制訂，進行風險評估。
(3)如何進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色，從6個方面系統(tǒng)掌握注冊會計師如何識別和評估重大錯報風險，特別是利用審計程序舉例的方式，熟練運用于進行風險評估的過程和關鍵環(huán)節(jié)。
2. 風險應對
注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體的應對措施，并針對評估的認定層次進行重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
新風險準則正式引進“重大錯報風險”概念(重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性)，將審計風險模型重構為:審計風險=重大錯報風險×檢查風險。這不是簡單地將固有風險和控制風險并稱為重大錯報風險，而是重大實質性改進。不僅明確規(guī)定了審計工作以評估財務報表重大錯報風險作為新的起點和導向，抓住了審計工作的“牛鼻子”，而且與現行審計目標責任定位緊緊相扣，有利于履行審計責任，實現審計目標。眾所周知，按審計準則要求，設計審計工作就是為了合理保證財務報表整體不存在重大錯報。新風險模型的構建更直接有助于指導注冊會計師，時刻緊緊圍繞評估的重大錯報風險來設計和執(zhí)行審計程序，以最終實現合理保證財務報表整體不存在重大錯報。因此，本章的學習要求和目標是:
(1)如何運用審計風險模型;
(2)如何在進行風險評估的基礎上選擇審計方案;
(3)如何實施控制測試。
還有一個重要的問題不容忽視，那就是在確定總體的應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時，如何運用職業(yè)判斷。
(三)掌握基本理論與基本方法
1. 審計證據與審計工作底稿
本章內容屬于基本理論與基本方法，主要闡述了審計證據和審計工作底稿兩部分內容，包括審計證據的含義和特點，獲取審計證據的程序、分析程序、審計工作底稿的含義、編制目的和使用的文字及對審計工作底稿實施控制程序，以及底稿的格式、內容、范圍、歸納和審計報告日后對審計工作底稿的變動等。
注冊會計師的工作主要有3件事:找證據—做底稿—出報告。本章節(jié)就占了兩件事，本章涉及的內容，不僅是需掌握的審計基本技能，也是理解審計實務的理論基礎。
2. 計劃審計工作
本章屬于審計基本理論與基本方法。計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關注重點審計領域、及時發(fā)現和解決潛在問題并恰當地組織和管理審計工作，以使審計工作更加有效。同時，充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成成員，進行恰當分工和指導監(jiān)督，并復核其工作，還有助于協(xié)調其他注冊會計師和專家的工作。
本章特別對重要性水平的確定、審計風險的分析作了重點闡述。
(1)審計重要性。既是審計理論的重要課題，又是審計實務的重要內容，它貫穿于整個審計實務，要求學生既能從理論上理解審計重要性的含義和性質，又要能從實踐上對其進行確定。
(2)審計風險。既是一個理論問題，又是一個實務問題。要求學生既要能從理論上理解審計風險模型的含義、構成及各種風險之間的關系，也要能從實務上對其進行分析和控制。
本章為重點章節(jié)，應重在理解，因為其涉及的審計理論應與以后各章的各交易循環(huán)的審計實務聯(lián)系考慮，學生應具備運用本章的審計理論分析審計實務、確定審計報告類型的能力。
3. 審計抽樣
本章屬于審計基本理論與基本方法，主要闡述審計抽樣在審計中的運用問題。詳細介紹了選取測試項目的方法、審計抽樣概述、審計抽樣在控制測試中的應用和審計抽樣在實質性細節(jié)測試中的應用;涉及審計抽樣的概念、種類和步驟等內容。
(四)歸納審計循環(huán)，掌握審計實務
審計循環(huán)屬于財務報表審計實務。審計循環(huán)以執(zhí)行企業(yè)會計準則的公司的財務報表審計為例，介紹各業(yè)務循環(huán)審計的具體內容，重點介紹對各財務報表項目如何審計
報的領域。從方法論的角度，以注冊會計師審計風險模型為基礎的審計，稱為風險導向審計方法。
風險導向審計作為審計模式發(fā)展的新生階段，主要立足于對審計風險進行系統(tǒng)分析和評價，根據評價結果制訂審計計劃，并結合被審計單位的實際情況實施相應的審計程序。從審計流程上看，風險評估和風險應對排在首位，并且在審計的所有階段都實施風險評估程序，它們既是審計基礎理論，又是審計實務，集中體現了新準則風險導向審計的思想。
(二)理清思路，把握審計流程
1. 風險評估
風險導向審計理論與方法，是整個教材的精華所在，它構成全教材的前提或背景。因此，在審計教學中，應當提出明確的學習要求和目標。
(1)如何運用審計風險模型。審計風險準則確立了新的審計風險模型，以明確注冊會計師識別、評估和應對財務報表重大錯報風險的思路。審計風險模型構成了風險導向審計方法的基礎，在審計實務中不易把握，要求學生以注冊會計師的角色掌握如何使用審計風險模型開展審計工作。
(2)如何在審計工作中進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色掌握如何借助于評估程序和審計程序工作底稿，結合具體審計計劃的制訂，進行風險評估。
(3)如何進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色，從6個方面系統(tǒng)掌握注冊會計師如何識別和評估重大錯報風險，特別是利用審計程序舉例的方式，熟練運用于進行風險評估的過程和關鍵環(huán)節(jié)。
2. 風險應對
注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體的應對措施，并針對評估的認定層次進行重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
新風險準則正式引進“重大錯報風險”概念(重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性)，將審計風險模型重構為:審計風險=重大錯報風險×檢查風險。這不是簡單地將固有風險和控制風險并稱為重大錯報風險，而是重大實質性改進。不僅明確規(guī)定了審計工作以評估財務報表重大錯報風險作為新的起點和導向，抓住了審計工作的“牛鼻子”，而且與現行審計目標責任定位緊緊相扣，有利于履行審計責任，實現審計目標。眾所周知，按審計準則要求，設計審計工作就是為了合理保證財務報表整體不存在重大錯報。新風險模型的構建更直接有助于指導注冊會計師，時刻緊緊圍繞評估的重大錯報風險來設計和執(zhí)行審計程序，以最終實現合理保證財務報表整體不存在重大錯報。因此，本章的學習要求和目標是:
(1)如何運用審計風險模型;
(2)如何在進行風險評估的基礎上選擇審計方案;
(3)如何實施控制測試。
還有一個重要的問題不容忽視，那就是在確定總體的應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時，如何運用職業(yè)判斷。
(三)掌握基本理論與基本方法
1. 審計證據與審計工作底稿
本章內容屬于基本理論與基本方法，主要闡述了審計證據和審計工作底稿兩部分內容，包括審計證據的含義和特點，獲取審計證據的程序、分析程序、審計工作底稿的含義、編制目的和使用的文字及對審計工作底稿實施控制程序，以及底稿的格式、內容、范圍、歸納和審計報告日后對審計工作底稿的變動等。
注冊會計師的工作主要有3件事:找證據—做底稿—出報告。本章節(jié)就占了兩件事，本章涉及的內容，不僅是需掌握的審計基本技能，也是理解審計實務的理論基礎。
2. 計劃審計工作
本章屬于審計基本理論與基本方法。計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關注重點審計領域、及時發(fā)現和解決潛在問題并恰當地組織和管理審計工作，以使審計工作更加有效。同時，充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成成員，進行恰當分工和指導監(jiān)督，并復核其工作，還有助于協(xié)調其他注冊會計師和專家的工作。
本章特別對重要性水平的確定、審計風險的分析作了重點闡述。
(1)審計重要性。既是審計理論的重要課題，又是審計實務的重要內容，它貫穿于整個審計實務，要求學生既能從理論上理解審計重要性的含義和性質，又要能從實踐上對其進行確定。
(2)審計風險。既是一個理論問題，又是一個實務問題。要求學生既要能從理論上理解審計風險模型的含義、構成及各種風險之間的關系，也要能從實務上對其進行分析和控制。
本章為重點章節(jié)，應重在理解，因為其涉及的審計理論應與以后各章的各交易循環(huán)的審計實務聯(lián)系考慮，學生應具備運用本章的審計理論分析審計實務、確定審計報告類型的能力。
3. 審計抽樣
本章屬于審計基本理論與基本方法，主要闡述審計抽樣在審計中的運用問題。詳細介紹了選取測試項目的方法、審計抽樣概述、審計抽樣在控制測試中的應用和審計抽樣在實質性細節(jié)測試中的應用;涉及審計抽樣的概念、種類和步驟等內容。
(四)歸納審計循環(huán)，掌握審計實務
審計循環(huán)屬于財務報表審計實務。審計循環(huán)以執(zhí)行企業(yè)會計準則的公司的財務報表審計為例，介紹各業(yè)務循環(huán)審計的具體內容，重點介紹對各財務報表項目如何審計
測試。審計測試包括控制測試和對交易賬戶余額及列報的細節(jié)測試和實施實質性分析程序。
審計循環(huán)各章的內容都差不多，而且內容多，項目也多。這幾章可以按以下思路來理解:
首先，了解循環(huán)的概念。就是一個單位將相互聯(lián)系的業(yè)務類別和涉及的會計賬戶組合在一起，即把同該循環(huán)存在內部聯(lián)系的業(yè)務類別與其他相關的賬戶捆在一起，作為一個整體來看待，就是一個循環(huán)。也稱切塊審計法。
然后，了解各個循環(huán)的特征，循環(huán)的內部控制及交易實質性程序，以及余額的的實質性程序。內部控制的測試，先談內部控制是什么，然后再談怎么測試。可以是雙重目的的測試，交易的實質性程序主要針對利潤表，測試結果往往不披露，因為每筆交易最終都會形成金額進入有關賬戶，進入有關賬戶后才存在列報的問題。以上就是這些章節(jié)的大致邏輯關系 。
1. 各審計循環(huán)的重點
(1)各審計循環(huán)的主要憑證與記錄、內部控制制度及控制測試、所涉及的被審計單位管理層的認定、審計目標;各循環(huán)實質性程序基本原理;
(2)各審計循環(huán)主要會計處理與審計實質性程序;
(3)函證程序在各審計循環(huán)中的應用;
(4)監(jiān)盤程序在各審計循環(huán)中的應用;
(5)實質性分析程序在各審計循環(huán)中的應用。
2. 審計循環(huán)的難點
(1)各循環(huán)內部控制測試的應用;
(2)對交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)測試和實質性分析程序在審計實務中的運用。
3. 各審計循環(huán)的特點
(1)本循環(huán)所涉及的主要憑證與會計記錄;
(2)本循環(huán)所涉及的主要業(yè)務活動。
各章所有審計循環(huán)的特性均是如此。
4. 掌握審計循環(huán)主要審計技能
(1)函證;
(2)存貨監(jiān)盤;
(3)實質性風險程序;
(4)截止測試;
(5)審計調整。
(五)形成審計意見，出具審計報告
1. 審計意見的形成
注冊會計師應當評價根據審計證據得出的結論，以作為對財務報表形成審計意見的基礎。在形成審計意見時，注冊會計師應當從總體上評價是否已經獲取充分、適當的審計證據，以將審計風險降至可接受的低水平。注冊會計師應當考慮所有相關的審計證據，包括能夠印證財務報表認定的審計證據與財務報表認定相矛盾的審計證據。
審計證據是指注冊會計師為了得出審計結論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。因此，注冊會計師應當獲取充分、適當的審計證據，以得出合理的審計結論，作為形成審計意見的基礎。
注冊會計師對審計結論的評價貫穿于審計的全過程。
2. 出具審計報告
審計報告是指注冊會計師根據中國注冊會計師審計準則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎上對被審計單位財務報表發(fā)表審計意見的書面文件。也是注冊會計師在完成審計工作后向委托人提供的最終產品。
審計報告分為標準審計報告和非標準審計報告。
(六)執(zhí)業(yè)準則與職業(yè)道德規(guī)范
注冊會計師的整個審計工作都是為了實現審計目標，審計目標是在一定歷史條件下，審計主體通過審計實踐活動所期望達到的境地或最終結果。
(1)審計總目標。主要是對被審計單位會計報表發(fā)表意見，是對會計報表的“合法性、公允性”方面做出評論。
(2)具體審計目標。根據各類交易事項、賬戶余額、列報3個層次的逐個認定和審計總目標來確定。
注冊會計師執(zhí)業(yè)是依據管理層對會計報表的認定設計審計具體目標，實施相應的審計程序，取得證據，完成對會計報表各項認定的確認，最終形成審計意見，出具審計報告。
審計目標的實現與審計過程密切相關。審計過程充滿了大量的職業(yè)判斷。在計劃和實施審計工作時，在根據獲取的審計證據得出結論的過程中，尤其需要職業(yè)判斷。既然是判斷，就有失誤的可能性，職業(yè)判斷本質上意味著風險。因此，必須把執(zhí)業(yè)審計準則作為注冊會計師執(zhí)行審計工作時應遵循的行為規(guī)范，作為衡量審計工作質量的標準;同時，還要受到注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的約束，明確注冊會計師的法律責任。因為審計工作是一個以道德為濃重背景的工作，其職業(yè)道德防線的潰決將會帶來災難性后果。
應將執(zhí)業(yè)準則體系有效地滲透到審計教學中，將新準則作為一個契機，統(tǒng)領教學內容和審計實務;應將審計職業(yè)道德放在首位，在當前的社會環(huán)境下，強調誠信教育，把專業(yè)勝任能力與職業(yè)道德的培養(yǎng)結合起來。
主要參考文獻：
[1] 中國注冊會計師協(xié)會. 2008年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材——審計[M]. 北京:經濟科學出版社，2008.