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關鍵詞:電子商務;國際稅收;稅收征管
一、電子商務概述
隨著計算機技術換代升級的加快,網絡技術迅速發展的今天,電子商務(E-commerce)成為現代社會中越來越重要的-交易方式。被譽為現代營銷學之父的菲利昔。科特勒大師對來勢洶洶的計算機網絡技術對世界經濟的影響,冠以“新經濟”的概念來概括,也就是用數字革命以及對顧客、產品、價格、競爭對手和營銷環境等方面的信息管理來構建“新經濟”的基礎,而電子商務則是“新經濟”的主要代表。
所謂電子商務是指借助于計算機網絡,采用數字化方式進行商務數據交換和開展商務業務活動,主要包括利用電子數據交換(EDI)、電子郵件(E-mail)、電子資金轉賬(EFT)及Internet的主要技術在個人間、企業間和國家間,按照一定的標準所進行的各類無紙化的商貿活動。電子商務是虛擬的組織在虛擬的市場進行虛擬的交易,突破了時空的限制,具有無形性、隱匿性、虛擬性、全球性、快捷性等特點。按電子商務應用服務的領域范圍可將其分為四類,即企業對消費者(B—C)、企業對企業(B-B)、企業對政府機構(B-G)和消費者對消-費者(C-C)的電子商務。
根據聯合國貿發會議統計,預計2006年全球電子商務貿易額將達到12萬億美元。在全球從事電子商務的網絡公司中,美國企業約占2/3;在全球電子商務銷售額中,美國企業占主要份額,約為75%。而且,美國的電子商務活動幾乎涉及到各個行業。
二、電子商務對稅收的影響
面對日益普及和發展的電子商務,在稅收領域也帶來了新的問題。它不僅是一個國內問題,又是一個國際性、全球性的問題;不但涉及較高的技術性,又涉及現行稅收政策、法律、體制等。據專家預測,到2010年,全世界國際貿易將會有1/3通過網絡貿易的形式完成。
當前,電子商務是否征稅已成為焦點問題。世界各國對電子商務的稅收問題,都有著不同的觀點。美國依然推行的電子商務免稅政策得到了澳大利亞、日本等國家的支持。而加拿大稅法學者阿瑟·科德爾和荷蘭學者路·休特等人則建議:以在互聯網上傳輸的和由網絡用戶接受到的計算機數據信息單位“比特”的數量為計稅依據,征收一種“比特稅”。德國稅務工會主席迪特·昂德拉采克在接受德國《商報》采訪時透露,因無法控制眾多的企業通過網絡進行電子商務交易,聯邦財政部每年損失稅款近200億馬克。
不可避免地,這種嶄新的商業模式的發展必將使傳統的商品流通形式、勞務提供形式和財務管理方式發生革命性的變化,從而給予經濟生活密切相關的稅收帶來沖擊和挑戰。
(一)電子商務對國際稅收的影響
1.電子商務對原有的所得來源的確認標準的沖擊。在多數國家,稅法對有形商品的銷售、勞務的提供和無形財產的使用都作了區分,并且有不同的課稅規定。但是,在電子商務中,大量的商品和勞務是通過網絡傳輸的無形的數字化產品,這些數字化產品在一定程度上模糊了原來人們普遍接受的產品概念,改變了產品的性質,使商品、勞務和特許權難以區分。
2.電子商務使課稅對象的性質變得模糊不清。由于電子商務具有交易主體隱匿性、交易標的模糊性、交易地點流動性以及交易完成快捷性等特點,在電子商務環境下,獲取納稅人的交易信息頗為困難。而且,隱私權的保護是電子商務的一個至關重要的問題,各國都制定了相關的法律予以保護。網絡上也廣泛地采用先進的安全技術,如SSL技術、SET協議、防火墻、長密鑰(128位)加密通訊、電子簽名、數字ID等先進的加密和認證技術措施,預防非法的信息存取和信息在傳輸過程中被非法竊取,確保只有合法用戶才能看到數據。
3.電子商務為跨國公司進行避稅提供了更多的條件。電子商務為納稅人逃避稅務稽查提供了高科技手段。建立在互聯網之上的電子郵件、可視會議、IP電話、傳真等技術為跨國企業架起了實時溝通的橋梁,跨國關聯企業通過轉讓定價,輕易地就可以將產品開發、設計、生產銷售的成本合理地分布到世界各地。在避稅地建立基地公司也將輕而易舉,任何一個公司都可以利用其在避稅國設立的網站與國外企業進行商務洽談和貿易,形成一個稅法規定的經營地,而僅把國內作為一個存貨倉庫,以逃避國內稅收。
4.國家間稅收管轄權的潛在沖突在加劇。全球電子商務活動具有“虛擬化”的國際市場交易;交易參與者的多國性、流動性和無紙化操作等特征,使得各國基于屬地和屬人兩種原則建立的國際稅收管轄權面臨挑戰;由于電子商務代替傳統的經濟貿易方式,以往對納稅主體、客體的認定以及納稅環節、地點等基本概念(如“常設機構”)均陷入困境;傳統的稅收理論、稅收原則,也受到不同程度的沖擊,國家之間稅收管轄權的潛在沖突進一步加劇。
(二)電子商務對稅收稽征管理的沖擊
1.電子商務中的交易無紙化,使得憑證追蹤審計失去基礎。傳統稅收征管離不開對憑證、賬冊、報表的審核,而Internet的發展促使納稅人的財務信息不斷走向無紙化。傳統財務軟件中存貯賬表的是紙介質和磁盤,而Internet財務軟件中的存賬表越來越趨向于網頁方式和以網頁為主體的多媒體方式,而且,網頁數據可以輕易被修改而不留下任何線索,導致傳統的憑證追蹤審計失去基礎。
2.電子商務中電子支付系統的完善,使得交易無法追蹤。電子商務的發展刺激了電子支付系統的完善,聯機銀行與數字現金的出現,使得跨國交易成本降至與國內成本相當的水平。如果納稅人在國際避稅地開設聯機銀行,稅務當局就很難對支付方的交易進行監控。數字現金的使用也存在類似問題,數字現金的使用者可以采用匿名的形式,難以追蹤。
3.電子商務中,中介機構代扣代繳稅款的作用被削弱。電子商務的發展使得交易企業的數量特別是中小企業的數量大大增加。同時,由于廠商和消費者可以通過Internet進行產銷直接交易,不再借助商業中介機構,使商業中介機構代扣代繳稅款的作用被嚴重削弱甚至取消。稅務機關必須從更多分散的納稅人那里收取相對來說金額較小的稅款,從而使得征稅成本急驟增加,征收效率下降。
4.電子商務中計算機加密技術的發展,使得稅務征管難度加大。隨著計算機加密技術的發展,納稅人可以用超級密碼和用戶名雙重保護信息來掩蓋有關信息,也可用授予方式
掩藏交易信息。稅務機關既要嚴格執行法律規定,對納稅人的知識產權和隱私加以保護,又要搜集納稅人的交易資料,從而加大了稅收征管的難度。
三、對電子商務的稅收征管對策
為保障國家財政收入,對電子商務進行稅收征管符合社會發展要求,應從以下幾個方面來實現和完善對電子商務的稅收征管工作。
(一)加強立法。應該根據電子商務的特點,改革、補充和完善現行法律法規,特別是適應電子商務發展需求的稅法
1.我國于2005年4月1日開始實施《電子簽名法》,這將傳統的合同范疇延伸到了虛擬的網絡空間,當事人可以依據電子合同文本來主張自己的權利和義務,而且交易的認證也為交易者提供了安全上的保障。這是對電子商務立法的一個較好例證。然而,有關其他法律法規仍需完善、修改和補充。如在堅持居民管轄權和來源地管轄權的基礎上,針對電子商務的特點,應重新界定國際稅收領域的相關概念,如“居民”、“所得來源”、“常設機構”、“商品”、“勞務”、“特許權”等概念,明確其內涵和外延。在增值稅、消費稅、營業稅、所得稅、關稅中不適合電子商務發展的條款做以修訂、補充和完善。
2.修改《稅收征管法》。完善稅務登記制度,在電子商務初期就要及時完善稅務登記,已在Internet上登錄的商業網站,必須將真實的網址和服務范圍向稅務機關如實申報,使稅務機關能及時有效地查詢稅務登記和進行稅收檢查。建立電子貨幣發送者數字身份證明,在銀行建賬號的電子商務網站,必須先到稅務機關進行登記,申請網上交易稅務登記號后才能進行交易。
(二)建立符合電子商務要求的稅收征管體系
1.加快稅務機關的信息化建設,建立電子稅務。所謂電子稅務,就是把稅務機關的各項職能搬到網上,實現網上辦公、網上征管、網上稽查、網上服務、網上專用發票認證等。這首先要求各級稅務機關在公眾信息網上建立自己的站點,提供稅務機關信息資源和有關的應用項目。在此基礎上,進一步實現稅務網站與辦公自動化聯通,與稅務機關各部門的職能緊密結合。
2.積極組織技術力量與金融機構、網絡技術部門及公證部門緊密配合,開發出統一、實用、高效的自動征稅軟件和稽核軟件。這種軟件可存儲于稅務機關的網絡器上,以備納稅人下載自行計稅。當技術進一步發展后,還可在企業的智能型服務器上設置有追蹤統計功能的征稅軟件,在每筆交易進行時自動按交易類別和金額計稅、入庫。當然,這種征稅軟件在設計時應加上防篡改、防計算機病毒的安全防護系統。
3.效仿增值稅發票,為電子商務活動設置專用發票。效仿增值稅發票的專用性,各國可以考慮同時開設網絡貿易專用發票,以適應網絡交易無紙化的特點。當網絡交易達成時,必須開具專用發票,并將開具的專用發票以電子郵件的形式發往相關的網絡銀行,才能進行電子賬號的結算。同時,通過網絡,稅務機關也對其真實性進行審核,這樣既保全了交易的安全性,又提高了稅務機關征收網絡貿易稅收的完整性。
(三)加強合作
1.加強協作與交流在稅務征管過程中,不僅要加強與工商、海關、公安等部門的聯系,還要加強國際情報交流,稅務機關要積極同國外稅務機關互換稅收情報,加強協助監控,深入了解納稅人信息,使稅收征管、稽查有更充分的依據,尤其應注意有關企業在避稅地開設網址進行交易的情報資料,以防企業利用國際電子商務進行避稅。
2.加強與銀行等中介機構的信息交流,獲取真實可靠的征管信息,開展稅務稽查。稅務機關應與金融機構緊密合作,通過互聯網取得企業網絡貿易的各種信息,并對企業資金流動進行有效監控,開展稅務稽查,防止企業逃稅行為的發生。
關鍵詞：電子商務；彤彤屋；稅收征管
中圖分類號：D9文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2008）09-0315-02
1 案例簡介
數以萬計的網絡小店里，“彤彤屋”曾不過是滄海一粟毫不起眼，現在這個廉價嬰兒用品網店卻讓眾多賣家如雷貫耳。網店主人2007年因“彤彤屋”偷稅罪被法院判處有期徒刑兩年，緩刑兩年，并由此成為我國網店偷稅第一案的主角。
按照中國互聯網絡信息中心的統計數據計算，截至2007年6月，我國網民人口總數已高達1.62億，僅次于美國，其中約有25.5%的網民使用網絡購物。淘寶網截至2007年3月，淘寶網的會員數已達到3510萬，比去年同期增加了1710萬人，其中新增企業用戶僅2000多家，即絕大多數新增用戶是個人。淘寶網2007年第一季度的網絡總成交額則已超過驚人的70億元，如果按照國家對商業性小規模納稅人核定的4%增值稅稅率計算，應繳而未繳的稅額近3億元。僅“彤彤屋”一案中，上海市稅務部門核定的稅款少繳額就約11萬元。
2 電子商務對傳統稅收征管的影響
2.1 傳統的常設機構標準難以適用
傳統上以營業場所標準、人標準或活動實現地標準來判斷是否屬于設立常設機構，電子商務對這三種標準都提出了挑戰。這種挑戰主要表現在：如果一國管轄權范圍內擁有一個服務器，但沒有實際的營業場所，是否也構成常設機構；電子商務環境中，國際互聯網服務提供商（ISP）是否構成非獨立地位人；在一國范圍內擁有、控制、維持一臺服務器，是否構成常設機構等。世界上各國和經濟組織對上述問題存在很大爭議。除“彤彤屋”等設在我國境內的相關網店，其業務活動范圍在國內的部分尚可以劃分為國內常設機構，可以直接行使稅務管轄權，而設在國外的無定義，且我國相關稅法并無這方面的明確規定。
2.2 電子商務的所得性質難以劃分
現行各國稅法對有形商品的銷售、勞務的提供、無形資產和商品的使用都作了區分，制定了不同的課稅規定。如果嚴格按照我國稅法規定，個人網上開店至少涉及兩個方面的稅種，除了按照小規模納稅人4%的稅率繳納增值稅外，個人取得相應收入后還應依法繳納個人所得稅。雖然不少交易網站的服務條款里也都注明了繳稅提醒，比如eBay、易趣網“用戶應按照國家的稅收規定，向相關部門繳納稅款”；淘寶網“用戶因進行交易、獲取有償服務或接觸淘寶網服務器而發生的所有應納稅賦，以及一切硬件、軟件、服務及其他方面的費用均由用戶負責支付”等。但上述提醒基本上停留在字面含義，并無實質性的操作意義，基本上沒有主動自行納稅申報意識。
2.3 電子商務對稅收征管的影響
征管失控、稅收流失嚴重、網上貿易發展迅速，出現了稅收征管的真空和缺位，使本應征收的稅款白白流失。由于在互聯網上企業可以直接進行交易，而不必通過中介機構，又使傳統的代扣代繳稅款無法進行。
稅務處理混亂。稅務機關對網上知識產權的銷售活動及有償咨詢束手無策，許多貿易對象均被轉化為“數字化資訊”在國際互聯網中傳送，使得稅務機關很難確定一項收入所得為銷售所得、勞務所得還是特許權使用費。由于所得的分類直接關系到稅務處理，上述問題導致了稅務處理的混亂。
稽查難度加大。在互聯網的環境下，訂購、支付甚至數字化產品的交付都可通過網絡進行，無紙化程度越來越高，訂單、買賣雙方的合同、作為銷售憑證的各種票據都以電子形式存在。電子憑證可被輕易修改而不留任何線索，導致傳統的憑證追蹤審計失去基礎。電子商務還可以輕易改變營業地點，其流動性與隱蔽性，對稅收征管造成極大的壓力。
3 電子商務環境下的稅收原則
3.1 稅收中性原則
以美國和歐盟為代表的西方發達國家遵循稅收中性原則，已成為對電子商務征稅的基本共識。包含兩個最基本的含義：一是國家征稅使社會所付出的代價以稅款為限，盡可能不給納稅人或社會帶來其他的額外損失或負擔；二是國家征稅應避免對市場經濟正常運行的干擾，特別是不能使稅收成為超越市場機制的資源配置的決定因素。其實際意義是稅收的實施不應對電子商務的發展有延緩或阻礙作用。從促進技術進步和降低交易費用等方面來看，電子商務和傳統交易方式相比具有較大優勢，代表著未來商貿方式，應該給予支持，至少不要對它課征什么新稅。“彤彤屋”個案可能形成一個新的稅法解釋，需要繳納增值稅和附加稅費、個人所得稅，一旦嚴格執行稅法，預計“彤彤屋”經營者最終收益不多，經營者也無經營積極性。
3.2 財政收入原則
基本含義是：一國稅收制度的建立和變革，都必須有利于保證國家的財政收入，亦即保證國家各方面支出的需要。電子商務稅收制度的建立和發展也必須遵循財政收入原則，要與國家的整體稅收制度相協調和配合，保證國家開支的需要。就電子商務而言，財政收入，原則有兩重要求：第一是通過對電子商務的征稅與其他產業的征稅共同構成的稅收收入能充分滿足一定時期的公共支出的需要；第二個要求是對電子商務征稅要有彈性，要使稅收彈性大于或等于1，從而保證財政收入能與日益增加的國民收入同步增長。
3.3 盡量利用既有稅收法規原則
從實質上看，電子商務和傳統交易方式在本質上并沒有什么不同，只不過是表現形式不同而已。為了避免對經濟活動的扭曲，稅收中性應是最重要的電子商務征稅原則。網絡經濟的發展并不一定要對現有的財政稅收政策做根本性改革，而是盡可能讓網絡經濟適應已有的財政稅收政策，將現有的稅收法律法規延伸至網絡經濟。“彤彤屋”稅案適用了我國增值稅法、個人所得稅法等相關法律。
4 完善我國電子商務稅收征管的設想
4.1 界定電子商務環境下“常設機構”的概念
常設機構實際上是一個開放的概念。傳統商務是在物理空間進行的，電子商務創造了一個完全不同的時空環境――電子空間。物理空間是有形的，有距離、有國界的存在；電子空間是虛擬的，距離已不重要，國界已被打破。網站本身不能構成常設機構，網站的物理依托是服務器，服務器是硬件，是有形的，它具備了構成常設機構的物理條件。因此，如果企業擁有一個網站（服務器），并通過該網站（服務器）從事與其核心業務工作有關而非準備性、輔的活動，那么該網站（服務器）就應該被看作是常設機構，應該視為一個納稅主體，對它取得的各項營業收入征流轉稅，營業利潤征收所得稅也就是理所當然的了。對于各種網店，也可以參考稅收征管法律條款，超過一定規模的網店督促建賬監制，實行查賬征收，對于沒有達到一定規模的小店采取核定征收方法。
4.2 完善現行法律，補充有關針對電子商務的稅收條款
考慮到我國仍屬于發展中國家，是先進技術的純進口國，為維護國家利益，在制定相關政策法規時，應堅持居民管轄權與地域管轄權并重的原則。盡管從短期來看，無須對電子商務征收新稅，但從長遠來看，必須研究制定相關的電子商務稅收專門法規，在不增加新的稅種基礎上，明確網絡交易的性質、計稅依據、征稅對象等。一個可行的辦法是修訂我國稅法，在現行增值稅、消費稅、營業稅、關稅、企業所得稅、個人所得稅、稅收征管法等條例中補充增加對電子商務征稅的相關條款。
4.3 加大稅收征管科研投入力度
從硬件、軟件和人才上改善監控條件，提高硬件的先進程度和軟件的智能程度，大力培養既懂稅收業務知識又懂電子商務網絡知識的復合型人才，尤其要提高稽查人員通過操作財務軟件查看企業財務報表的水平。建立備案、核算、代扣代繳等稅收征管制度，開發交易自動實時跟蹤征稅軟件等專業軟件，利用高科技技術來鑒定網上交易，審計追蹤電子商務活動流程，簡化納稅登記、申報和納稅程序，對電子商務實行有效稅收征管。
4.4 建立符合電子商務要求的稅收征管體系
一是加快稅收征管信息化建設和國民經濟信息化建設，稅務部門要盡早實現與國際互聯網全面連接和在網上與銀行、海關、網上商業用戶的連接，對企業的生產和交易活動進行有效的監控，實現真正的網上監控與稽查，并加強與各國稅務當局的網上合作，防止稅收流失，打擊偷逃稅。二是積極推行電子商務稅收登記制度。納稅人在辦理上網交易手續之后，必須到主管稅務機關辦理電子商務的稅收登記，取得一個專門的稅務登記號，稅務機關應對納稅人申報有關網上交易事項進行嚴格審核，逐一登記，并通過稅務登記對納稅人進行管理，要求所有上網單位都向稅務機關申報網址、電子郵箱號碼等上網資料，公司的稅務登記號碼必須展示在其網站上。三是總結稅務部門已建設和運行的以增值稅發票計算機交叉稽核、防偽稅控、稅控收款機為主要內容的“金稅工程”的經驗，針對電子商務的技術特征，開發、設計、制定監控電子商務的稅收征管軟件、標準，為今后對電子商務進行征管做好技術儲備。四是從支付體系入手，解決電子商務稅收的征管問題，杜絕稅源流失，緊緊圍繞銀行資金結算這一關鍵環節展開稅務稽查。
5 結語
事實上，這種網店式的“網絡逃稅天堂”狀況并非沒有引起相關部門的注意。2007年3月6日，商務部了《關于網上交易的指導意見（暫行）》指出，交易雙方都應保存網上交易記錄，網上交易者應經工商部門和其他有關部門的注冊批準；北京市也通過了類似法規“要求互聯網從業人員依法辦理營業執照”。工商注冊登記的法律意義在于確定了納稅義務，隨之而來的納稅管理也在情理之中。
值得注意的是：網店納稅的管理難度不在于立法，而在于核查如此眾多的網絡賣家。“彤彤屋”案讓所有賣家對網絡交易納稅有了更直觀清醒的認識，“彤彤屋”代表著一個開端，也有人認為其恰是那個吃了槍子的倒霉蛋。就像每一個新興市場的規范總滯后于其發展但終究不可或缺一樣，日益增大的網絡交易量、逐漸明晰的法律監管規定，都將推動網店繳稅時代的來臨，大門的打開只不過是時間問題。
參考文獻
【關鍵詞】自然人，稅收征管，信用制度，信息平臺
一、自然人稅收征管概念及建立背景
自然人稅收征管是稅務機關按照稅收法律、行政法規等規定，對自然人履行的納稅義務進行的組織管理、監督檢查以及對其應納稅款征收入庫的稅務活動。
由于受歷史因素及市場經濟發展的影響，我國自然人稅收管理研究起步較晚，自然人稅收流失現象較為嚴重。西方國家普遍征收的遺產稅、贈與稅等稅種在我國都沒有開征，而針對自然人住房征收的房產稅也僅實行部分城市試點。在目前已經開征的稅種中，以個人所得稅而例，與發達國家甚至和發展中國家相比，其占稅收總額的比重遠低于他們的平均水平，并沒有很好的發揮出籌集財政資金以及調節收入分配的作用。而隨著新一輪稅制改革的深入，提高直接稅比重成為改革的重要目標之一，自然人征管制度的構建勢在必行。
二、自然人稅收征管中存在的問題
1.自然人納稅意識淡薄。稅收具有無償性、強制性和固定性的特點，這3個特點導致稅收對公民合法經濟利益產生了一定程度的損害，雖然這種損害是有法律法規依據的，而且損害程度有限，最終的受益者仍然是公民。但是，大部分自然人納稅人無法真正理解稅收的內涵，認為是個人的一種無償付出。對稅收在教育、醫療、社會福利等改善民生方面發揮的重要作用未能正確理解，造成其心理上形成了不平衡，認為納稅是生活的負擔，故其會想辦法少交稅款。從目前的自然人征管現狀而言，納稅遵從度遠低于預期，虛假申報、少繳稅款、提供虛假信息等情況在日常管理中普遍存在。
2.信息未實現同步共享。目前，雖然各個行業包括稅務機關的管理都日趨電子化，各個行業間的信息傳遞也大多通過網絡傳輸，但是這種信息傳遞大部分都是行業內部縱向的，而各個行業的橫向聯網信息仍不完善，傳遞也不及時。稅務機關同工商、國土、房管、交通、金融、衛生等部門的信息共享體制尚未確立，稅務局機關對自然人擁有房屋、土地、車輛等財產的確切情況無法真實掌握，自然人依財產取得的收入也就無從核實。
3.征管制度的不完善。現行征管法的主要對象是企業、法人和單位，對自然人基本不涉及，而且無論是稅務登記環節的規定，還是針對納稅人未按規定的期限U納稅款等情況，稅務機關可采取強制執行措施的，其適用范圍均為“從事生產、經營的納稅人、扣繳義務人”，自然人不在其列。就以工資薪金的個人所得稅而言，個人所得稅實行累進稅率，即隨著收入的增加，稅負也增加，越是高收入者從逃稅中得到的好處越大，但對其可以采取的強制措施卻基本沒有規定。
三、完善自然人稅收征管制度的建議
1.強化對自然人的稅收宣傳。以納稅人需求為導向，結合自然人接受各類信息的渠道，對自然人進行稅收宣傳時，充分利用手機報、手機短信、網站、微博、論壇、貼吧、視頻、微信、公益廣告等新載體開展工作，為自然人稅收征管的實施奠定輿論基礎。同時，考慮到自然人稅收的高度敏感性，應對現行的預算管理體制和財政支出方向進行改革和調整，提高預算的硬約束和透明度，并增加民生領域的財政支出宣傳力度，逐步將自然人稅收打造為“受益稅”形象，為自然人稅收比重的提升奠定社會公眾的認同基礎。
2.完善自然人納稅識別號制度。目前，部分地區的稅務機關雖然已實行對自然人進行登記，但范圍僅限于到稅務局辦理申報的人員，而且登記內容相對單一。建議將納稅人識別號制度覆蓋范圍擴大，為每個成年自然人建立一個終身唯一的納稅識別號，并為其發放類似于身份證件的稅卡，該卡登記的信息包括其所涉及的行業類別、職務職級，工資、薪金、福利、社會保障、納稅綜合信息。自然人在開立銀行賬戶，簽訂合同協議，繳納社會保險，不動產登記時，均需要提交納稅人識別號，對未按規定使用納稅人識別號的自然人不能享受稅收優惠政策。
3.建立自然人納稅信用制度。國家需盡快頒布實施《個人信用制度法》及配套法規，用法律的形式對自然人信用主體的權利義務及行為規范做出明確的規定，用法律制度保證個人信用制度的健康發展。以當前企業納稅信用評定為參考，對自然人信用進行定期評定審核，建立適用于普通自然人的誠信指標系統、評價體系和獎懲辦法等，加大對自然人涉稅違法行為的曝光力度，同時對遵從度高的納稅人也要加大宣傳表彰力度，開設綠色辦稅通道，并通過與其他部門建立合作機制，為這部分納稅人在工作、生活等方面提供更多的便捷。比如與銀行、通信等部門建立協作機制，對于誠信納稅人，銀行方面放寬貸款條件，通信部門提高話費透支使用額度，讓納稅人切實感受到納稅信用度高的光榮和便捷。
4.建立納稅人與扣繳義務人雙向申報制度。具體是指納稅人與扣繳義務人按照相關法律法規規定，分別向主管稅務機關辦理納稅申報，稅務機關對納稅人和扣繳義務人提供的收入納稅信息進行交叉比對，核查的一項制度。目前，在個人所得稅申報管理中規定對少數情形納稅人在稅款已扣繳的情況下依然負有自行申報的任務，也就是開展雙向申報。但是這種雙向申報制度僅限于部分特殊情況，如高收入和多處取得工資薪金的人群，還存在很大局限性。我們應該進一步擴大雙向申報制度的范圍，逐步廣泛推行嚴密的雙向申報制度，通過對掌握到的納稅人和扣繳義務人相關收入納稅信息進行稽核比對完善自然人稅收綜合管理體系。
參考文獻：
[1]丁蕓 姜明耀：《自然人的征管：推動新一輪稅制改革的關鍵一步》[J]財稅觀察，2015.12：24-25.
[2]李巍：《自然人稅收征管研究――基于江蘇省自然人稅收征管實踐》[D]陜西：西北農林科技大學，2014.
內容摘要：本文試圖對學者關于稅收信息化定義和內涵的觀點進行對比歸納，以助于對稅收信息化定義和內涵的理解。稅收信息化給稅收管理帶來了深刻的影響，是目前稅收管理方面的研究重點。但迄今為止，對于稅收信息化，國內外尚未有統一公認的定義。
關鍵詞：稅收信息化定義內涵
一、問題提出
稅收信息化作為一種信息化發展過程，給稅收管理帶來了深刻的影響。我國近年稅收信息化發展迅速，目前正處于稅收信息化一體化建設的關鍵階段。盡管稅收信息化是目前稅收管理領域的研究重點，國內學者對其研究較多，但眾多專著和論文中缺乏專門針對稅收信息化定義和內涵的討論，大多僅僅簡單提到稅收信息化一詞，重點多放在研究稅收信息化的目標、不足、改進措施方面。作為一個出現頻率很高的概念，人們對它的認識很不統一，有各種各樣的理解，并且衍生出各種各樣的概念。本文試圖對學者對稅收信息化的定義和內涵的觀點進行對比歸納，以助于對稅收信息化定義和內涵的理解。
二、稅收信息化的幾種定義
隨著我國稅收信息化建設的不斷深入，人們對稅收信息化的認識也在不斷加深。征管電算化、稅收電子化、稅收信息化這樣的名稱變化體現了人們認識的不斷深入。與稅收信息化相關或類似的學術名詞還有信息化稅收管理、稅務信息化、稅收管理信息化，它們之間共同的也是最基本的特征都是信息化，所以這里不多加區分，僅以稅收信息化一詞涵蓋。通過對已有稅收信息化的定義和內涵進行對比分析，下文總結出了稅收信息化定義的三種類型。
（一）稅收信息化是信息技術在稅務管理方面的應用
譚榮華認為，信息化是指在農業、工業、科學技術、國防及社會生活各個方面應用現代信息技術，深入開發、廣泛利用信息資源，加速現代化的進程。稅務信息化沿用信息化的一般概念，可以定義為，是指稅務工作各個方面應用現代信息技術，深入開發、廣泛利用稅收與經濟信息資源，加速稅務現代化的過程。譚榮華主編的《稅收信息化教程》大篇幅介紹什么是信息化，但并沒有關于稅收信息化的確切定義。
曾國祥在其主編的《稅收管理學》中認為，稅收信息化是指通過互聯網、內聯網和外聯網技術，實現稅收管理職能的電子化處理，為各級稅務機關和納稅人提供稅源管理、征收管理和稽查管理服務，為有關部門和社會各界提供稅收信息服務、稅收信息咨詢和涉稅指南服務。
曾飛、葛開珍更強調稅務信息化中的信息化特征，他們認為稅務信息化最重要的內涵或精髓在于，構建一個“虛擬機關”，即跨越時間、地點和部門的全方位的稅務綜合信息集合體。這個集合體至少要達到兩個目標：使稅務機關能夠有效地運用現代化信息技術，并將其整合到稅收管理中去，實現稅收管理的目標；稅收信息的公開和可獲得性，使全體稅務人員能夠更容易的獲得各個方面的信息，提高稅收管理的效率和質量。
李晶同樣從信息化的角度對稅收信息化進行定義，并對稅收信息化特征進行了具體的描述。她認為稅收信息化是信息技術在稅收領域的應用。真正完善的稅收信息化，具有納稅申報、稅款繳納、文書傳遞、信息反饋、入庫催繳、稅務稽查、會計統計等稅收服務功能，以及意見征詢、廣告宣傳等其他功能，多種信息通過計算機網絡最終實現共享和傳輸匯總。
稅務機構是信息化各領域中信息技術的最大應用者之一，稅收信息化也是信息化的重要前沿領域。上述定義的共同點在于都是通過信息化這一更廣泛的概念范疇，對稅收信息化下定義。比較起來，它們屬于狹義上的稅收信息化定義。這一類型的定義也有不足之處，強調信息技術在稅收工作中的應用，一定程度上忽略了信息技術條件下，信息化所帶來的稅收管理體制的改革和創新。
（二）信息化是一場稅收征管革命
稅收信息化不單單是簡單的把手工操作移植到計算機上，而是在信息技術支持下的一場稅收管理革命，涉及到業務重組、機構重組、不同層次機構事權的重新調整。稅收信息化=業務重組+機構重組+信息化。許善達強調稅收信息化首先帶來的是稅收征管的變革。稅收信息化從技術上保證了上級部門能及時獲得真實完整的基層征管信息，為分解和上收稅收執法權提供技術依托。
圩岸認為，稅收信息化作為一場稅收征管革命，其內涵可概括為“人—機器—人”，主要由兩個有機部分組成，先是機器管人，獲取詳盡、準確、全面的稅收信息，不受納稅人、執法者主觀意志的影響；其次是人管機器，培養合格的執法者，建立良好的管理制度，最終實現稅收管理的信息化。
胡小寧、鐘玲認為，稅收信息化是利用信息技術對稅務機關的內部組織結構和業務運行方式的重組和改造。通過重組和改造，使稅收征管體制更加科學、合理、高效，使稅收管理從金字塔式的管理向扁平化的結構轉變。
上述定義的共同點在于，相比信息技術在稅收領域的應用，更加重視信息技術應用所帶來的稅收機構重組、業務重組，更注重信息化所依法的稅收征管制度的創新。
該定義的不足之處在于，僅強調稅收征管的改革創新，忽略了稅收管理的其他部分。現階段我國進行稅收信息化的主要措施是進行稅收信息一體化建設，實現建立“一個網絡，一個平臺，四個系統”的稅收管理信息系統。稅收征管系統僅僅是四個系統之一，另外還有稅務行政管理應用系統（包含辦公自動化、人事管理和行政監察），外部信息管理應用系統（進行外部信息交換和納稅服務）和決策支持管理系統（利用稅收信息進行稅收分析和決策）三個系統。上述定義在強調稅收征管革命的同時，在某種程度上忽略了稅收行政管理、納稅服務、稅收決策等方面。
（三）稅收信息化是信息技術支持下稅收管理制度的創新
江蘇南京市地方稅務局課題組認為，稅收信息化應定義為，是將信息技術廣泛應用于稅務管理，深度開發和利用信息資源，提高管理、監控、服務水平，并由此推動稅務部門業務重組、流程再造、文化重塑，進而推進稅務管理現代化建設的綜合過程。
這一定義至少應包含以下內涵：稅收信息化是稅務管理改革與信息技術運用相互結合和互相促進的過程，以技術創新為驅動，在稅務管理中廣泛地采用現代信息技術手段；稅收信息化是技術創新的過程，同時也是管理創新的過程，將引發管理變革，推動建立與之相適應的人文觀念、組織模式、管理方式和業務流程；稅收信息化的核心在于有效利用信息資源，只有廣泛采集和積累信息，迅速流通和加工信息，有效利用和繁衍信息，才能通過信息資源開發提高管理、監控、服務效能；稅收信息化以實現稅務管理現代化為目標，它既是實現管理現代化的強大推動力，又是管理現代化有機的組成部分，因而稅收信息化不僅包括稅收征管業務的信息化，還應包括稅務行政管理的信息化。
李偉認為，稅收信息化的主要內涵在于，建立新形勢下的現代化稅收管理體系和稅收管理制度，完成信息技術和管理科學支持下的征管制度創新、管理模式創新、為納稅人服務創新和經濟調控手段創新。
稅收信息化涵蓋的內容包括：稅收信息一體化；重大信息化工程項目運行管理和維護；新增項目和升級項目的總體設計、開發管理、技術維護；數據管理和信息資源開發利用，為科學決策服務；信息化基礎設施的管理、維護、升級；制定整合策略，不斷整合出現的新應用系統；建立日常工作制度、管理技術隊伍和社會技術資源利用的渠道和機制；技術創新和基于信息化的制度創新的理論探討和實踐。
羅偉平認為，稅收信息化是指利用現代信息和網絡技術，優化稅務管理業務流程，整合、深度開發利用涉稅信息資源，以提高稅收決策質量、稅務工作效率，為納稅人提供優質、高效、不受時間和地域限制的服務。它主要包括稅務機關內部行政管理和征收管理手段電子化、稅務機關同外部協作單位之間信息共享、稅務機關同納稅人之間雙向信息互動三個主要組成部分。
這種定義不但包含了信息技術在稅收領域的應用，也包含了在信息技術支持下的稅收管理制度創新，屬于一種廣義上的稅收信息化定義。它的內涵在某種程度上與稅收管理制度現代化相近。稅收管理現代化是一項復雜的社會經濟管理過程，是稅收信息化的總目標。稅收信息化是稅收管理現代化的根本推動力。
三、結論
稅收信息化作為信息化發展過程，包含三個層次的含義：一是利用現代信息技術改造生產方式，大幅度提高勞動生產率（信息化技術的應用）；二是利用信息技術強化信息采集、處理、傳輸、存儲和信息資源的使用，提高管理、監控、服務的效能（信息化帶來的稅收征管的變化）；三是利用現代信息技術使管理方式發生根本性變革，影響和促進人類發展和進步（稅收管理制度的創新）。以上三種類型的稅收信息化定義，一定程度上也是稅收信息化在不同層次的概括。
稅收信息化是信息化過程的一個組成部分，它和政府部門的其他信息化，和居民、企業的信息化密切相關。但迄今為止，國內外尚未對稅收信息化做出公認的定義。本文通過對已有的幾種稅收信息化定義進行對比分析，力圖厘清稅收信息化的定義和內涵，以有助于對稅收信息化的進一步研究。
參考文獻：
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自 1994 年分稅制改革以來，我國稅收收入一直保持較快的增長速度。1994—2010 年，我國稅收收入年均增長 18． 16%，大大超出同期 GDP( 當前價)約 14． 10%的年均增長率，國內學者稱之為“稅收超GDP 增長之謎”。我國稅收收入的超增長不僅引起了國際社會的持續關注，也引發了納稅人對實際稅收負擔的詰問。財政部部長謝旭人甚至在 2006 年專門為此召開了新聞會，解釋我國稅收超增長的原因所在。國內學者也從多種角度對這一謎題進行了解釋，大體上將其歸納為四個方面: 一是經濟因素。伴隨著市場化程度加深、經濟結構優化、外貿持續增長，我國稅源的質量得到極大地提高，從而帶動稅收彈性的增大( 許憲春，2005) 。二是管理因素。呂冰洋等( 2007) 的實證研究表明，征管水平的提高是我國稅收超增長的最主要原因。三是政策因素。自分稅制改革以來，我國稅制又經歷了稅種的擴充、征稅范圍的擴大及稅率的提高，這些臨時性或一次性調整成為稅收超增長的重要原因( 賈康 等，2002) 。遺憾的是，這些文獻大多偏重于其中一點展開研究，且主要以理論陳述為主，少有系統的實證研究，沒有精確度量各因素對稅收增長的貢獻率，因而缺乏足夠的說服力。從經濟學角度來看，如果把 GDP 當成宏觀的資本投入，稅收收入當成產出，那么稅收超 GDP 增長實際上是產出和投入的非同步增長，也就是生產率( productivity) 的 變 化 ( Kumbhakar et al，2000) 。Solow( 1957) 首先提出了全要素生產率( Total FactorProductivity，TFP) 的概念，并用 Solow 余值法進行了測算。但 Solow 的研究隱含最優生產的假設，而Farrell( 1957) 指出在實際生產中通常是存在技術非效率的。隨著生產邊界方法的引入，這種非效率程度的數學計量成為現實，由此衍生出兩種較為成熟的 TFP 分 解 方 法: 基 于 數 據 包 絡 分 析 ( DataEnvelopment Analysis，DEA) 的 Malmquist 生產率指數法( Malmquist，1953; Caves et al，1982) 和基于隨機邊界分析 ( Stochastic Frontier Analysis，SFA) 的TFP 分解方法( 下文簡稱 K-L 分解) 。前者在國內外的稅收征管研究中應用較為廣泛，如 Finn 等( 2005) 用 DEA-Malmquist 生產率指數方法研究了挪威稅收征管中各因素的貢獻率; 國內也有少數研究者將該方法應用在我國的稅收征管問題，如解堊( 2009) 、劉窮志等( 2009) 。與之相比，基于 SFA 的K-L 分解方法在國內主要應用在經濟增長、糧食生產等研究中( 傅曉霞 等，2006; 黃金波 等，2010) ，而在稅收方面的應用尚屬空白。國內已有研究采用的 Malmquist 生產率指數法，一方面，研究較為籠統，沒有和稅收的超增長問題結合起來進行深入分析; 另一方面，從方法本身而言，作為非參數方法，DEA 不提供具體的生產函數形式，缺乏明確的經濟學意義。另外，作為非隨機方法，DEA 也沒有考慮隨機誤差沖擊的影響，從而造成了估計偏誤。鑒于此，本文擬在隨機生產邊界模型的基礎上運用 K-L 方法進行 TFP 增長分解，分析各因素對我國稅收超增長的貢獻程度，以期更為準確地把握我國稅收超增長的原因及其影響因素。
二、隨機生產邊界模型的構建與檢驗
1． 生產函數模型的構建
本文建立超越對數( Trans-log) 生產函數形式的隨機邊界模型如下:lnyit= β0+ β1lnG2it+ β2lnG3it+ β3lnPit+β4t +12［β5( lnG2it)2+ β6( lnG3it)2+β7( lnPit)2+ β8t2］+ β9lnG2itlnG3it+β10lnG2itlnPit+ β11lnG3itlnPit+β12tlnG2it+ β13tlnG3it+ β14tlnPit+( vit－ uit) ( 1)其中，yit表示生產者 i 在時期 t 的產出，在本文中用來表示各省( 直轄市、自治區) 國家稅務局和地方稅務局組織的稅收收入總量。Xit是各要素的投入向量，本文選取了稅務人員投入( P) 、第二產業增加值( G2) 、第三產業增加值( G3 ) 等變量，前者為稅務機構方面的人力投入，后兩者則是地方經濟體可利用的客觀稅基。需要說明的是，鑒于第一產業稅收占總稅收的比例已經不足 0． 2%，因而未將其計入投入要素之中。t 表示生產可能性邊界隨時間變化，用來刻畫前沿技術進步趨勢，本文將 t 從 1997 年起記為 1，往后依次遞增，用以衡量隨著時間變化技術進步因素在稅收征管中的作用。之所以采用超越對數生產函數形式，主要是為了克服一般函數無法衡量技術進步和替代彈性的缺陷。超越對數生產函數由 Christensen 等( 1971) 提出，具有變替代彈性、易估計和包容性強等特性，不僅被視為近似于任何形式生產函數對數形式的二階泰勒級數，而且在結構上屬于平方反應面模型，即在投入空間內的領域可以較好地分析生產函數中各投入要素的相互影響以及各種投入要素的產出彈性和技術進步隨時間的變化率。
2． 技術效率方程的構建
上述生產函數隨機擾動項為復合擾動項，由 vit和 uit兩個獨立部分組成。其中，vit是經典白噪聲，表示統計噪音誤差和除 Xit外生產者不能控制的其他隨機因素; uit為非負隨機誤差項，表示生產技術非效率項，即技術效率TEit= exp( － uit) 。如果uit= 0，則 TEit= 1，表示生產個體處于完全技術效率狀態;如果 uit＞ 0，則 0 ＜ TEit＜ 1，表示生產個體處于生產前沿下方，存在生產非效率。對 uit的形式，在實際應用中最常見的是 Battese 等( 1992) 和 Battese 等( 1995) 提出的經典模型。考慮到前者 uit具有指數線性增長率的假設太過局限，可能無法有效捕捉技術效率的時間效應，本文采用 Battese 等( 1995) 提出的對技術效率方程和生產函數方程聯合估計的一步法模型，并參考黃金波等( 2010) 的方法，對技術效率方程設置如下:uit= δ0+ δ1GPS + δ2PERT + δ3GPS × t +δ4PERT × t + δ5t + εit( 2)其中，GPS 為第二產業增加值占地區生產總值比重，用以衡量地區經濟結構特征; PERT 為第三產業增加值除以稅務人員總數，用以衡量稅源集中度。
3． 模型形式的檢驗
與此同時，為了使本文建立的隨機生產邊界模型更有說服力，我們還對以上方程式進行了三個廣義似然比檢驗( Generalized Likelihood-ratio Test) ，構造統計量為:λ = － 2 ln［L( H0) /L( H1) ］= － 2［lnL( H0) － lnL( H1) ］ ( 3)lnL( H0) 為受約束的隨機邊界模型的對數似然函數，lnL( H1) 為無約束隨機邊界模型的對數似然函數值。如果原假設( H0) 成立，則統計量 λ服從混合卡方分布，自由度為受約束隨機變量的個數。由表 1 可知，對系數的似然比檢驗在 5% 顯著水平上拒絕了生產函數為 C － D 形式、不含技術進步、希克斯中性技術進步和技術效率無時間效應四項假設，這證明我們建立的隨機生產邊界模型是正確的。
三、基于隨機生產邊界模型的 TFP 增長分解
根據全要素生產率的定義，我們從稅收征管效率的角度將稅收 TFP 增長率的公式表示如下: 根據 Kumbhakar 等( 2000) 的研究，稅收 TFP 增長最終分解成以下四部分:前沿外移( Tch =lnf( X，β，t)t) ，表示控制要素投入后，產出隨時間的變化率，反映生產邊界( 前沿面) 隨時間的移動趨勢。這里所說的生產邊界其實就是潛在( 最優) 征稅能力( tax capacity) ，表示從可稅稅基( taxable base) 中可以取得的最大稅收量( Chelliah，1971) 。超越對數生產函數意味著技術進步是非希克斯中性的，存在與各投入要素的交叉項。一方面，隨著時間的推進，稅收征管信息化使得越來越多的隱匿稅源進入納稅視野，可稅稅基越來越寬; 另一方面，由于我國稅率上的“寬打窄用”( 高培勇，2006) ，致使法定稅基在實際征管中的逐漸拓寬以及費改稅等制度變革，也使得可稅稅基逐漸增大，從而促進了前沿面的外移。技術效率變化( TEch = －ut) ，表示控制要素投入和技術水平后，實際稅收收入與最優稅收收入比值的變化率，反映實際生產面對生產前沿面的追趕速度。這里的技術效率其實就是稅收努力程度( tax effort) ，即實際稅收相對最優稅收的實現程度( Bahl，1971; Stotsky et al，1997) 。規模效率( SEch = ( e － 1) ΣjejeXj?) ，表示在其他因素不變的前提下，增加要素投入后產出的變化狀況。e － 1 ＞ 0 意味著規模報酬遞增，e － 1 ＜ 0意味著規模報酬遞減，e － 1 = 0 則意味著規模報酬不變。配置效率( AEch = Σj(eje－ sj) Xj?) ，eje－ sj表示實際要素投入比例與利潤最大化條件下新古典增長模型要求的最優要素匹配比率的差別。由于配置效率對 TFP 的影響依賴于投入要素價格相關信息，在缺乏投入價格的情況下，通常假定配置有效，eje－ sj= 0 ，從而配置效率項為 0。綜上所述，我們將稅收 TFP 增長率分解為前沿外移、技術效率變化、規模效率三項:TFP?= Tch + TEch + SEch
四、估計結果分析
1． 模型估計
在所建隨機生產邊界模型的基礎上，本文采用1997—2009 年我國 31 個省、直轄市、自治區的面板數據進行估計。其中，國內生產總值、第二產業增加值、第三產業增加值、分行業增加值等數據來源于各年《中國統計年鑒》，稅務機構中人員總數、稅務部門組織收入等數據來源于各年《中國稅務年鑒》。運用 FRONTIER 4． 1 軟件進行分析，估計結果見表 2。估計得出的該 SFA 模型 γ 統計量為 γ =σ2u/ ( σ2u+ σ2v) = 0． 384 ，表示實際稅收收入與最優稅收收入的差距有 38． 4% 來源于技術無效率，因此，引入技術非效率項和隨機誤差項是必要的。
2． TFP 增長分解結果
31 個省、直轄市、自治區的年平均 TFP 增長分解結果如圖 1 所示。可以看到，我國稅收全要素生產率的增長主要依賴于稅收征管效率的提高，其平均貢獻率達到80% ，這與潘雷馳( 2008) 利用稅收努力指數( TEI)測算的結果( 88． 74%) 較為相近，也印證了呂冰洋等( 2007) 針對稅收征管效率增收作用的實證研究;但與解堊( 2009) 基于 DEA 的 Malnquist 指數方法的研究結果有所不同，他利用 1995—2004 年全國面板數據的分析顯示，技術進步引起的前沿外移是主要因素，而效率變化的貢獻略低。實際上，其結果的出入更多來自于其所用的 2004 年的極端值的影響。從圖 1 中可以看到，技術效率變化( tech) 一直穩中有升，近年來趨于平坦，說明我國稅務人員的稅收征管效率經歷了較快增長后開始維持恒速提升。自分稅制改革以來，隨著征管信息化建設的推進和稅收環境的日趨復雜，對我國稅務人員的要求也在不斷提高，通過知識化、年輕化的人員選拔以及專業化的培訓，我國稅務人員的學歷水平、操作能力都在不斷提升，稅收征管的技術效率提高也就不難理解了。此外，各地稅務機構每年依據快于經濟增長 2 ～3 個百分點標準制定的征稅任務指標，也成為促使稅收征管技術效率連年追高的行政性動力。我國稅收 TFP 增長的第二推手是前沿外移，或者說是潛在稅收能力的提高，這主要是由于可稅稅基的擴展。一方面，隨著“金稅工程”等一系列征稅手段的完善，逃稅率降低，一部分“影子經濟”加入到稅基中來; 另一方面，雖然有幾次稅制的調整涉及局部的減稅，但由于“寬打窄用”等行政性因素，總體的稅基把握還是呈現“從松到嚴”的趨勢。另外，一些“費改稅”的調整( 如車輛購置稅、燃油稅改革) 也擴大了潛在稅基。從圖中可以看到，前沿外移( tch ) 在前兩年為負，而后保持在 0． 03 左右，對TFP 增長的整體貢獻率平均維持在 12% 以上; 2001年開始，在規模效率為負的情況下，前沿外移的貢獻率平均接近 20%。與技術效率變化和前沿外移不同，規模效率因素的貢獻波動較大。到 2000 年為止，規模效率一直為正且數值較大，甚至在 2000 年超過技術效率變化成為第一大因素; 但 2001 年急劇下滑為負，在隨后的幾年里的波動也較大，數值常年為負。根據公式( 4) 可以看到，規模效率主要取決于各個投入要素的產出彈性( 即稅收收入彈性) ，下面從經濟要素、人力要素來看稅收收入彈性的趨勢圖，如圖 2 所示。可以看到，稅務人員投入的稅收收入彈性( ep)除 2005 年和 2006 年以外一直為負，這說明我國稅務人員的純人力投入已經不能帶來增稅效果，具有規模非效率。而二、三產業總增加值的稅收收入彈性( eg) 一直在 1 以上，表明經濟要素投入具有規模效率，即一單位 GDP 的提高可以獲得高于一單位的稅收增加。其原因有兩方面: 一是由于稅制的累進性質，雖然同樣是以現價計算，但價格水平的提高會通過級次爬升等方式帶來稅收的超量增長; 二是GDP 和稅基具有非一致性，除了增值稅外各稅種的稅基都是總量或存量概念，而 GDP 是增量概念，存在重復計征的問題。
關鍵詞： 政府資源計劃系統 稅收grp 征收管理 稽查審核
一、 erp概念的提出和grp概念的建立
erp（enterprise resource planning.企業資源計劃）管理系統，是美國 gartner group 于1990年初提出的。其確切定義是：以市場和客戶需求為導向，以實行企業內外資源優化配置，消除生產經營過程中一切無效的勞動和資源，實現信息流、物流、資金流、價值流和業務流的有機集成和提高客戶滿意度為目標，以計劃與控制為主線，以網絡和信息技術為平臺，集客戶、市場、銷售、采購、計劃、生產、財務、質量、服務、信息集成和業務流程重組（bpr，business process reengineering）等功能為一體，面向供應鏈管理（scm.supply chain management）的現代企業管理思想和方法。
erp把客戶需求和企業內部的制造活動以及供應商的制造資源整合在一起，形成企業一個完整的供應鏈（supply chain）。其核心管理思想主要體現在以下三個方面：1.對整個供應鏈資源進行管理；2.精益生產、敏捷制造和同步工程；3.事先計劃與事前控制。
erp系統的主要作用表現在以下四個方面：1.系統運行集成化，軟件的運作跨越多個部門；2.業務流程合理化，各級業務部門根據完全優化后的流程重新構建；3.績效監控動態化，構建績效系統及時反饋和糾正管理中存在的問題；4.管理改善持續化，企業建立一個可以不斷進行自我評價和不斷改善管理的機制。
由此可見，erp系統的本質就是對一種系統權力的再分配。筆者認為：政府的公共管理同樣是一個系統工程，在履行管理職能的同時同樣存在系統權力再分配的問題。把erp在企業管理中權力再分配的管理思想和科學方法應用到政府工作權力的再分配中去，借鑒其先進的權力再分配形式和管理經驗，實現資源的合理配置，必將會對政府行為的規范、職能的實現、效能的提高、形象的樹立起到不可估量的作用。我們把這樣的一個過程稱之為“grp”（government resource planning，政府資源計劃）。
我們設定的稅收grp系統，追求的是稅收利益的最大化。其核心和指導思想就是“依法治稅，從嚴治隊”，優化稅收征管結構，強化科技管理，規范執法行為，加強執法監督，為納稅人創造一個平等競爭的稅收環境，防范和杜絕腐敗現象的發生，建立起高度信息化、適應經濟發展專業化、現代化的稅收征管體系。就是在對稅收各環節職能進行科學分工的基礎上，對權力、職責進行科學的分配和定位，達到分工科學、職責清楚、程序規范、配合密切，實現稅收工作的高效率、低成本。通過這樣的一個grp稅收管理體系的建立和實施，切實把各項稅收征管工作落到實處。
二、 關于對征收、管理、稽查權利的再分配
參照erp管理系統對權力的分配方法，結合目前的稅收工作實際，我們把稅收grp管理系統劃分為征收管理、稽查、審理三個主要部分。參見圖一。
這三個部分包含了稅收征管工作的全過程。之所以對稅收征管各環節的要素進行如此劃分，把審理作為一個單獨的環節，把征收和管理整合在一起，是因為我們認為，稅務部門是一個執法部門，并且是一個擁有大量稅收執法權的綜合職能部門。在目前的稅收征管中，由于對稅收征收管理和稅務稽查的執法行為缺乏有效的監督和監控，執法隨意、執法不嚴、違法不糾的現象時有發生，敗壞了稅務機關的形象和聲譽。為了提高執法水平，保護納稅人的合法權益，有必要由一個專門的機構負責對稅收執法行為進行監督和監控。
之所以把征收和管理結合在一起，是由兩者之間那種聯系緊密、空間最小、你中有我、我中有你、相互影響、相互依存的關系所決定的。我們既不能人為地去拼湊，也不能人為地去破壞和拆散，那樣只會對整體稅收工作不利。征收和管理同為稅收grp系統的基礎，它的大量數據的來源構成了稅收grp系統的數據庫，為稽查選案和其他后續工作創造了必要的條件。稽查作為對征收管理工作成果的檢驗，肩負著打擊偷、逃、騙稅行為的職能，是稅收工作的內部天然屏障。審理作為對上述兩環節執法行為的監督和監控，負有規范稅收執法行為、維護稅法尊嚴、保護征納雙方合法權益、改善稅收公平競爭環境的使命，是稅收工作的外部天然屏障。
三、關于征收管理功能的運用
（一）稅務登記管理
戶籍管理是整個grp模型的基礎，是系統中貯存的最原始的數據。因此，搞好戶籍管理對于建立及有效利用grp系統顯得尤為重要。戶籍管理是對納稅人行為運動過程的一種狀態反映。我們對建立grp系統戶籍管理的建議是，借助于工商部門、銀行等其它管理機關動態資料，實現納稅人數據的動態共享，以便從多個渠道對納稅人的狀態進行實時監控。
對已在工商管理部門注冊，但沒有及時辦理稅務登記，且沒有納入稅收管理的納稅人，可以通過稅收征管軟件、網絡的傳遞，告知具有管理職能的部門進行實地查驗和督促納稅人及時辦理稅務登記，避免漏征漏管戶的產生。
（二）納稅申報、票證管理
建立grp系統，首要考慮的是系統主要處理的是什么？我們認為，系統處理的依據和建立的基礎是企業的納稅申報數據和財務數據。納稅人的誠信是數據真實性的保障。稅收體系的grp，應以準確、完整、及時收集納稅人的有關稅務信息，正確分析和評估以上數據，及時糾正納稅人不正確的納稅行為為重點。
納稅申報是進行稅收grp管理系統的源泉。它的真實性直接關系到grp管理系統對數據應用的可靠性。因此必須盡可能地采集到納稅人數據的最大值，以最大限度地對納稅人納稅情況進行分析和評估，滿足后續工作的需要。我們必須先設定納稅人的納稅資料是真實的，然后在分析和評估中鑒別真偽，否則建立grp管理系統將缺乏必要的數據支持。
針對目前我國公民稅收法治觀念淡薄的實際情況，除大力提高公民的納稅意識外，應盡量采用一些監控手段努力爭取實現稅收的公平化。一是應進一步完善現有的企業申報數據內容，要求盡可能地涵蓋企業的主要財務指標，以便對企業的經營活動做出準確的納稅評估； 二是對于有大量現金收入的納稅人，在納稅申報環節，應盡可能地采用稅控系統，以此來控制納稅人的現金流量和收入情況；三是對于其它納稅人，可結合納稅人使用的財務軟件，配合相應的納稅申報軟件并用。在征收環節掌握納稅人的稅收動態的基礎上，根據選定參數進行定量和定性分析，然后將評估結論傳遞給稽查環節使用。征收環節對稽查、審理環節返回的信息，結合納稅人日常的納稅情況，對納稅人實行分類管理（如對增值稅一般納稅人進行a、b、c分類管理），從而有針對性地在票證發售、納稅輔導等方面進行重點監控和強化培訓，以減輕管理部門的工作壓力。另外對于稅控設備和稅收申報軟件，應制定一個專門的技術標準，委托一個專門的認證機構來承擔，以控制數據格式的統一，提高稅收征管軟件的使用效率。
四、關于對稽查職能的外部分離
目前，稅務稽查部門集選案、查案、定案、結案于一身，很難保證選案細、查案嚴、定案準、結案公。由于各環節同在稽查局內部，可能幾個環節同屬于一個行政領導，極易產生案件的選取、稽查、審理和執行過程中的不規范問題。據有關資料顯示，1996年～1999年全國稅務機關稽查出來的偷逃稅案件中，補稅與罰款總額為1628億元，其中罰款僅為114億元，處罰率不到10%.對涉稅案件處罰力度過輕，使得稅務稽查的威懾作用被大打折扣。
根據grp系統的理念，把稽查的兩個環節進行外分離，建成一個對稽查及其他稅收執法環節稅收執法行為相互監督、相互制約的grp稅收執法監督系統。
采取上述外分離的辦法，把稽查的選案從稽查局內部分離出來，由征收管理部門或信息中心承擔選案職責，可以使選案更加現實和客觀。只要能夠設定合理的選案需求，征收管理部門或信息中心完全有條件和能力根據掌握的大量信息源進行選案。征收部門或信息中心負責選案，稽查部門負責實施。稽查部門對選案戶不能實施稽查的，必須將情況反饋征收部門，并說明理由。對應查不查的，要按有關規定追究執法責任。由征收部門或信息中心進行選案，是因為征收部門或信息中心是稅收數據來源的源頭，是稅收數據的采集部門和加工部門，其資料具有可靠性和權威性。尤其是信息中心很少跟納稅人進行正面接觸，在選案中不帶任何觀點和框架，可以使選案更具有客觀性和公正性。
五、關于對審理職能的定位
審理部門是一個監督部門。審理的主要職責是對各項稅收執法行為進行認定、監督和監控，保證稅務機關執法的公正性和納稅人的合法權益。把審理職責從征收管理環節和稽查局分離出來，由一個專門的部門來承擔審理職責，可以使稅務違章案件的處理和處罰更加公正和公平。審理部門在適當的時候介入到稅務違章案件中去，對征收管理、稽查部門移送的稅務違章案件，依照國家的稅收法律、法規、規章、稅收政策規定進行審理，可以保證在案件處理上的事實清楚、證據充分、定性準確，運用法律、法規得當。對稽查查補稅款數額較大或其它難以定性的重大疑難案件，由審理部門提出初審意見，報審議委員會進行審理定性。這樣做可以避免稅務違章案件處理中顯失公正現象的發生，避免行政復議案件的變更和行政訴訟案件的敗訴。同時，在對選案和審理進行外部分離的基礎上，對稽查案件的復查也應實行外部分離。建議把稅務違章案件的復查從征收管理、稽查環節分離出來，由審理部門統一組織。這樣可以保證復查質量，便于把執法責任追究落到實處，促進征管質量和稽查水平的提高。
六、系統架構討論
如圖二所示，目前運行中的稅收征管體系基本上呈現金字塔形結構，因而部門之間缺乏聯系和配合，征管、稽查的執法權缺乏監督和制約。
根據grp（政府資源計劃系統）思想，可以將稅收grp管理系統設計成網狀結構。征收管理、稽查、審核三部分互為交叉、互為能動、相互依賴、相互制約，必將對規范稅收執法行為、提高行政效能、促進依法行政發揮作用。這樣的結構可以保證每個模塊的權力都在上級模塊的監督之下，這樣的監督不再是平時敷衍了事的考核和定期的檢查，而是根據在管理軟件系統中設定的考核監督和檢查流程一步一步傳遞給上一級（如現在實行的“征管七個率”的考核），從而真正把稅收工作落到實處。如圖三所示。
區縣級的“征收管理”模塊可以根據經濟發展的水平，打破按照行政體制劃分征收范圍的舊框架，設立統一的征收管理中心。
總之，一種新的稅收征管模式，不可脫離實際情況而要求高度統一，也不能脫離經濟的發展現狀和條件一蹴而就，更不能忽視法制化建設而過分強調體制的構建。只有注重吸收其它行業先進的管理思想和理念，注重法制化建設和專業人才的培養，注重權力的制衡和相互監督機制的建設，從實際出發，因地制宜，勇于創新，大膽實踐，才能收到理想的成效。征管模式的改革應該是一種宏觀性的運籌，如果它能優化征管結構，實現資源的合理配置，促進稅收征管水平的提高，就可以稱之為一種好的模式。而這種模式一旦被人們所認知，便具有了推行價值。
參考文獻
（1）張庭賓、郭開森《聯想erp，權力透明化革命》，《21世紀經濟報道》2001年7月16日。
（一）電子商務對現行稅收征管基礎的挑戰
1、對稅務登記制度的影響
網絡空間的自由性，使現行的稅務登記制度無法發揮其作用。稅務登記是稅務機關對納稅人的生產經營活動進行登記并據此對納稅人實施稅務管理的一系列法定制度的總稱。稅務登記是稅收管理工作的首要環節，是征納雙方法律關系成立的依據和證明。我國現行的稅務登記制度是以工商登記為基礎的，納稅人在營業前必須要到工商部門進行登記，以便稅務機關進行監管和核查，這也是稅收征管的前提所在。可是，因特網是一個來去自由的空間，企業只要交納了注冊費，就可以在網上從事有形商品的交易，也可以轉讓無形資產、提供各種勞務，從而使得稅務機關很難像以前那樣借助稅務登記制度對納稅人的經營活動進行監管。
2、對傳統賬簿憑證管理制度的影響
傳統的稅收征管和稽查，是建立在有形的憑證、賬冊和各種報表的基礎之上，通過對其有效性、真實性、邏輯性和合法性的審核，達到管理和稽查的目的。傳統意義上的稅收征管是通過審查和追蹤企業的賬簿憑證，并以此來核實企業納稅義務的履行情況。然而，電子商務發生在虛擬的網絡空間中，傳統的紙質憑證被無紙化的數字信息所取代，而且電子憑證可以輕易地修改、刪除并且不留痕跡和線索，無原始憑證可言，使得傳統的稅收管理和稽查失去了直接的憑證和信息。這樣使得稅務機關對這些信息的來龍去脈無法追蹤和查詢，也就無法對企業的納稅行為進行監控。
3、對代扣代繳制度的影響
電子商務使得交易中介作用不斷弱化，這樣傳統稅收征管方式中的代扣代繳制度就很難發揮作用。代扣代繳制度是建立在中介機構的基礎之上，其作用發揮的前提是必須要存在中介機構。然而，因特網使交易雙方超越了國家和地域的限制，廠商和消費者可以在世界范圍內直接交易，商業中介機構如商、批發商、零售商的作用被迅速弱化甚至取消。因此，建立在中介機構基礎之上的代扣代繳制度的作用也將隨之弱化。
（二）電子商務使現行稅收征管變得困難
1、電子商務的無紙化操作使得稅務稽查的難度進一步加大
第一、電子貨幣不僅可以在瞬間完成流通而且可以實現交易的無名化，這就使得資金的流向無法追蹤，稅務稽查也難以進行。第二、隨著電子支付系統的完善，納稅人可以利用離岸金融機構通過電子貨幣避稅甚至偷稅，而這時稅務稽查的信息源位于境外，稅務機關很難對有關交易進行監控，稅務稽查的力度就會極大降低。第三、現行稅務稽查主要是按照人工查賬的方式進行，不能適應電子商務高科技化的需要。最后，隨著計算機加密技術的發展，納稅人可以用超級密碼和用戶名雙重保護來隱藏有關信息，使稅務機關收集相關信息資料的行為變得更加困難。
2、加密措施加大了稅收征管的難度
數據信息加密技術在維護電子商務交易安全的同時，也成為企業偷稅、漏稅行為的天然屏障，它使得稅務征管部門很難獲得企業交易狀況的相關資料。納稅人可以使用加密、授權等多種保護方式掩藏交易信息。如何對網上交易進行監管以確保稅收收入及時、足額地入庫是網上征稅的又一難題。
3、電子貨幣影響傳統的征稅方法
以往稅務機關可以通過查閱銀行帳目來獲得納稅人的有關信息，判斷其申報的情況是否屬實，這樣客觀上為稅收提供了一種監督機制。然而，電子貨幣的出現使得這種監督機制幾乎失去了作用。傳統稅收征管很大一部分是通過中介環節代扣代繳的，電子貨幣的存在使供求雙方的交易無需經過眾多的中介環節，可以直接通過網絡進行轉帳和結算。這樣電子商務無疑會使征稅過程復雜化，使原本只需向少數人征稅轉變為向廣大消費者征稅，從而加大了稅務部門的工作量，提高了其征稅成本。
（三）電子商務對國際稅收基本概念的沖擊
1、對常設機構概念的沖擊
常設機構是國際稅收領域中一個非常重要的概念，現行稅制判斷經營者是否應課稅的前提是經營者必須在該國設有常設機構，并取得歸屬于該常設機構的所得，從而由該國政府行使地域稅收管轄權對其進行征稅。然而，電子商務的出現，使傳統的常設機構概念的適用性產生了新的問題。由于電子商務活動建立在一個虛擬的市場上，網上經營沒有所謂的“場所”、“基地”或人員的出現，大量消費者和廠商在互聯網上購買外國的商品和勞務，而外國銷售商并沒有在本國出現，因而根據傳統稅制的常設機構含義，是不能對外國銷售商在本國的銷售和經營行為進行征稅。
2、國際稅收管轄權
電子商務的發展必將弱化來源地稅收管轄權。外國企業利用因特網在一國開展貿易活動時，常常只需智能服務器便可買賣數字化產品，而服務器的營業行為很難被分類和統計，商品被誰買賣也很難認定。另外，電子商務的出現使得服務也突破了地域的限制，提供服務的一方可以遠在千里之外。因此，電子商務的出現使得所得來源地的判斷變得更加困難。同時，居民(公民)稅收管轄權也受到了嚴重的沖擊。目前各國判斷法人居民身份一般以管理中心或控制中心為準。然而，電子商務的出現，國際貿易的一體化以及各種先進技術手段的廣泛運用，使得居民(公民)稅收管轄權原則產生了新的問題，如一個企業的管理控制中心可能存在于多個國家，也可能不存在于任何國家。在這種情況下，稅務機關將難以根據屬人原則對企業征收所得稅。這樣，居民稅收管轄權也就顯得形同虛設。
（四）國際雙重征稅問題
國際雙重征稅是一個在傳統稅制下就存在的問題，而電子商務的出現使得這一問題變得更加突出。一個極端的例子，如果你是一個中國公民，在美國的電子商務網站上訂購貨物，并且要求將貨物發往新加坡，這樣做的結果可能將會使你同時得到三個國家的稅單。首先，按照居民稅收管轄權征稅辦法，中國政府有權、向你征收所得稅;其次，按照收入來源地管轄權征稅的話，新加坡政府也有權向你征收流轉稅;最后，美國政府有可能以交易操作發生地為依據，也可根據來源地為依據，有權向你征稅。這樣，對同一筆稅源，由于稅收管轄權的重疊，而導致了國際雙重征稅的問題。
（五）國際避稅問題
國際避稅問題一直以來是國際稅收中的一個重要問題，電子商務的出現使國際避稅變得更加容易，從而加劇了國際避稅問題，使其更加復雜化。首先，電子商務的便捷性與高流動性為跨國公司操縱利潤、規避稅收變得更加容易。跨國公司通過因特網，只要按幾下鼠標就可以輕松地將其在高稅區的利潤轉移到低稅區或避稅港。其次，電子商務從根本上改變了企業進行商業活動的方式，原來由人進行的商業活動現在則更多地依賴于軟件和機器來完成，這樣就使商業流動性進一步加強，公司可以利用在免稅國或低稅國的站點輕而易舉地避稅。再次，電子商務使大型跨國公司更輕易地在其內部進行轉讓定價，甚至任何一家上網交易的國內企業都可以在免稅國或低稅國設立一個站點與他國企業進行商務活動，而國內企業將作為一個倉庫和配送的角色出現。總的來說，電子商務的出現使得納稅人很容易更改交易價格或隱藏真實交易信息。因此，稅務機關很難對價格進行調整以及對其交易行為進行監督，從而很難征收到應有的稅款，使稅款大量流失。
二、完善我國電子商務稅收的對策建議
（一）加強和完善稅收征管制度
1、加強對企業及其交易活動的監督
首先，稅務機關應強制要求從事電子商務交易業務的企業到主管稅務機關辦理稅務登記，并將企業網址、電子郵箱地址及計算機密碼鑰匙等網上資料提交給稅務機關。稅務機關核定后再發給企業專用的電子商務稅收登記號，并要求企業必須將該稅務登記號展示在其網址上且不得刪改，以便稅務機關核對企業的信息是否與其申報的信息一致。同時，稅務機關應指定專門人員負責從事電子商務交易企業的稅務登記，必須為納稅人做好保密工作，如果有泄露企業有關信息的，應追究有關當事人的責任并予以處罰。其次，要求企業在通過網絡從事產品銷售，提供服務等業務時，應進行單獨核算，并開具經稅務機關認定的電子商務交易的專用發票。在交易完成后，企業必須將其開具的電子商務專用發票發往銀行，銀行在收到企業的電子商務發票后才給予其進行款項結算。只有加強對企業的嚴格監管，才能堵住網絡交易中的稅收漏洞。
2、加強稅務機關與銀行、海關等單位的聯系
在電子商務交易中，企業大多數是通過銀行進行資金轉帳和劃撥。因此，稅務機關應加強同銀行的聯系，委托銀行代其扣繳有關稅款。對于離線交易，由于其標的物仍以傳統的有形貨物的交付方式實現，故企業之間或者居民之間進行款項交付時，銀行可以強行從其賬戶中按“銷售貨物”代扣增值稅。而對于在線交易，由于其產品或勞務的交付是在網上完成的，故在資金結算時，銀行可以按“服務業”代扣企業的營業稅或居民個人的消費稅。此外，對于通過電子商務達成的進出口貿易，可以將其視為傳統的進出口業務，由海關負責征收稅款。在電子商務交易中，由于其流動性、隱藏性強，僅靠稅務機關自身是無法實現和保證稅額的及時上繳，故稅務機關必須加強與工商、金融、海關等各單位的合作，才能保證稅款的及時上繳，防止國家稅收的流失，實現稅負公平。
3、加快電子商務稅收征管的軟、硬件建設
稅務部門必須加快自身的網絡建設，盡早實現與上網企業、銀行、海關等部門的鏈接。通過網絡稅務信息，處理有關電子郵件及接受電子稅務申報，建立自動退稅系統等。同時，稅務部門應積極組織技術力量與金融機構、網絡技術部門緊密合作，加快對電子商務稅收征管體系的研究，建立電子商務稅務管理，開發自動征稅軟件和稽查軟件，以鑒定網上交易，審計追蹤電子商務活動流程，從而實現對電子商務稅收的有效征管。
（二）加快電子商務法制建設
解決電子商務稅收問題不僅僅依靠國家稅務部門以及相關的稅收法律制度是遠遠不夠的，政府有關部門還必須參與制定與電子商務相關的法律法規，使電子商務及其在發展過程中帶來的新生事物獲得國家法律法規的認可。從電子商務法律框架完整性的角度看，一部《電子商務法》是必不可少的。電子商務法將從整體上把握電子商務的相關概念和原則，對電子商務的各方面做出基礎性規范，解釋電子商務活動中出現的基本法律問題，并用來調整電子商務主體間的法律關系，比如消費者保護、電子商務安全等。而目前我國還未正式頒布一部綜合性的電子商務法案，在這方面顯然落后于不少國家和地區。比如，美國早于1995年就開始頒布一系列的電子商務相關法律，并于1997年頒布《全球電子商務政策框架》；聯合國貿易法委員會于1996年頒布《電子商業示范法》；歐盟于1997年頒布《電子商務行動方案》；新加坡于1998年頒布《電子交易法》；韓國于1999年頒布《電子商務基本法》；香港于2000年頒布《電子交易法令》；英國于2002年頒布《電子商務規則》。可見我國必須加快電子商務綜合立法的步伐，盡快在電子商務立法上與國際接軌，從而為解決跨國電子商務稅收問題鋪平道路。
關鍵詞：電子商務稅收征管
中圖分類號：F724.6；F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）09-0291-02
一、我國電子商務的發展現狀
隨著互聯網的普及，我國電子商務快速發展，便捷實惠的網上購物已逐漸成為我國大中城市消費者主流的消費方式。根據《2013年度中國電子商務市場數據監測報告》顯示，中國電子商務市場交易規模達10.2萬億，同比增長29.9%。這個龐大的市場不僅對傳統貿易形成了巨大沖擊，對建立在傳統貿易基礎上的稅收征管體系也產生了重大影響，電子商務稅收問題不得不引起我們的重視。
二、我國電子商務稅收征管現狀
從實際征管情況來看，稅務機關面臨的挑戰主要集中在兩大方面。
（一）電子商務對稅收要素的影響
稅制要素是指構成稅收制度的基本因素，說明的是誰征稅、向誰征稅、征多少稅以及如何征收等基本問題，主要包括課稅主體、課稅客體和稅率等三大要素。電子商務的虛擬性、開放性、可數字化打破了傳統的有關于稅收要素的認定，在一定程度上對稅收征管工作帶來了困難和挑戰。
1.納稅主體不清晰。現在還沒有關于電子商務銷售商的注冊、登記的強制要求，也不要求辦理稅務登記，導致很多人根本就不去登記，隱匿姓名。稅務部門在征稅時，無法查證納稅人到底為何人，身份無法確定。
2.納稅對象不明確。在電子商務中存在很多虛擬的商品，例如通過互聯網下載的收費軟件等虛擬產品，并且這些產品都很容易互相傳遞，產品無形化，適用稅種不明，稅務部門對商品的本質難以確定，不易為其劃分分類，分類都無法進行，更別說考慮其應該征收哪個稅種。
3.納稅期限、納稅地點無法確定。現行稅制的納稅期限，是以傳統支付方式、銷售貨物發票的開具時間來規定納稅義務發生時間，而以互聯網為基礎的在線交易，既沒有紙質發票又沒有現金、支票流動，使現行稅法規定無法生效。
（二）電子商務對稅收征管流程的影響
1.電子商務對稅務登記的影響。稅務登記是稅收征管工作的首要環節，其前提條件是工商管理登記。但在電子商務條件下，納稅人不需要經過工商部門批準，企業只要按照網站要求進行了注冊，就可以在網上從事商品交易，目前還沒有具體的法律法規對從事電子商務的企業或個人如何在網上進行稅務登記、按照何種方式進行稅務登記有明確規定，這使得稅務機關難以發現通過電子商務進行貿易活動的應稅行為。
2-電子商務對賬簿、憑證管理的影響
在電子商務中，傳統的紙質憑證（如真實合同、賬簿、發票、單據等）為無紙化的數字信息所取代，賬簿、發票均可在計算機中以電子形式填制和保存。電子憑證因為可以輕易修改變得缺少可信度，并且隨著計算機加密技術的發展，納稅人便于利用密碼和用戶名雙重保護來隱藏有關信息，致使稅務機關難以獲得有關納稅人全面準確的交易信息和交易憑證，導致稅收征管沒有確切可靠的憑證。
3.電子商務對稅務稽查的影響
電子商務稅務稽查是保障電子商務稅收征管不可缺少的重要一環。然而，電子商務“無紙化、無址化、無形化”的特點無疑給稅收稽查工作帶來巨大的挑戰。“無紙化”增加了稅收稽查的檢查難度；“無址化”使原有的所得來源確認標準難以適用；“無形化”使稽查課稅對象的性質變得難以確定。
三、借鑒國際經驗
隨著電子商務經濟的快速增長，世界各國都非常重視電子商務稅收征管問題。我們要對國外電子商務稅收制度的進行分析，借鑒國際經驗。
（一）美國
美國始終主張對電子商務實行免稅的政策。美國作為電子商務發展最陜、應用最廣、普及率最高的國家頒布了《全球電子商務選擇稅收政策》，主張電子商務無國界、無限制，并且提倡對全球范圍內電子商務免稅的優惠政策。美國電子商務的成功很大一部分取決于政府的鼓勵和支持，實用的政策和政府的支持是電子商務發展的關鍵因素。
（二）歐盟
歐盟的電子商務稅收制度與美國恰恰相反，支持電子商務的征稅，其原因主要是充分考慮了稅收公平原則，認為凡是屬于稅收范圍內的都應該一視同仁，充分體現稅收公平原則，也就是說新興貿易與傳統貿易的差別不應該成為其免稅的理由。電子商務只是新型貿易，但是也是貿易活動的范疇，理應征稅。四、我國電子商務稅收法律制度的完善措施
（一）健全電子商務稅收法律體系
我國應改革和完善現行稅法政策和法規，重新修訂和解釋一些傳統的稅收概念，補充有關電子商務所適用的稅收條款，對電子商務的納稅義務人、課稅對象、納稅環節、納稅地點、納稅期限等稅制的各要素給予明確界定，對現行增值稅、消費稅、所得稅、關稅等條例中應補充對電子商務征稅的相關條款，以使對電子商務的稅收征管有法可依。
（二）設計一套科學的電子商務稅收管理體系
完善電子商務稅收征管除了健全完善現行稅收法律體系，還需要設計一套科學的電子商務稅收管理體系以及其他技術層面的支持。
1.建立電子商務統一登記平臺。
各級政府部門應聯合建立“電子商務統一登記平臺”。明確用戶、商家等交易主體只有在“電子商務統一登記平臺”進行登記，才能向服務商申請域名、開展網上交易。“電子商務統一登記平臺”不但要作為用戶、商家信息流、資金流和物流的統一平臺，還將與稅務、海關、工商、財政部門、國際互聯網、銀行、第三方支付、網絡交易平臺及網上商業用戶的網絡全面連接，實現各項業務的網上操作，真正實現電子商務稅收的電子化。
2.建立電子商務稅務系統
（1）在電子商務統一登記平臺登記之后，必須到主管稅務機關辦理電子商務的稅務登記，登記內容包括納稅人姓名、實際居住地、網址、數字認證證書、資金支付方式及相關銀行賬號或信用卡號等。納稅人應以法人代碼或個人居民身份證注冊從事網絡經營，并設置唯一的網上結算賬戶（電子賬戶），將其網址和電子賬號記入稅務登記證。納稅人應將稅務登記證在網站主頁上標明，供稅務機關和交易客戶監督。
（2）對于稅務機關，應加快其信息化建設，建立網上稅務系統，將傳統的各項稅收業務搬到網上，實現網上辦公、網上征管、網上稽查、網上服務、網上發票認證等。要實現這一目標除了稅務部門應根據稅務登記號和識別碼對納稅人確認后，明確電子商務企業資料備案制度。納稅人在辦理完上網手續之后必須到主管稅務機關進行電子商務的稅務登記，向稅務機關提供域名或網址及用于交易的服務器所在的地理位置、電子商務經營者及其經營范圍等信息。稅務機關應根據網絡者資信狀況核發稅務登記號，
（一）對于稅收原則的沖擊，主要體現在三方面：1.對稅收公平原則造成沖擊。隨著電子商務的發展，建立在國際互聯網基礎上的這種與傳統的有形貿易完全不同的“虛擬”貿易形式，往往不能被現有的稅制所涵蓋，導致傳統貿易主體與電子商務主體之間稅負不公，從而對稅收公平原則造成沖擊。2.對稅收中性原則造成沖擊。電子商務與傳統貿易的課稅方式和稅負水平不一致，因稅負不公而導致對經濟的扭曲，因而對稅收中性原則產生沖擊。3.對稅收效率原則造成沖擊。在電子商務交易中，產品或服務的提供者可以直接免去中間人如人、批發商、零售商等，而直接將產品提供給消費者。中間人的消失，將使許多無經驗的納稅人加入到電子商務中來，這將使稅務機關工作量增大。這無疑將影響到稅收的效率原則。
（二）對于各稅種的沖擊
1.電子商務對增值稅課稅的影響。現行增值稅通常是適用目的地原則征收的，對電子商務而言，銷售者不知數字化商品用戶的所在地，不知其服務是否輸往國外，因而不知是否應申請增值稅出口退稅。同時，用戶無法確知所收到的商品和服務是來源于國內或國外，也就無法確定自己是否應補繳增值稅。另外，由于聯機計算機的Ⅳ地址可以動態分配，同一臺電腦可以同時擁有不同的網址，不同的電腦也可以擁有相同的網址，而且用戶可利用WWW匿名電子信箱來掩藏身份。網上交易的電子化和網絡銀行的出現，使稅務機關查清供貨途徑和貨款來源更加困難，難以明確是征稅還是免稅，不僅導致按目的地原則征稅難以判斷，而且對稅負公平原則造成極大影響。
2.電子商務對所得稅課稅的影響。現行所得稅稅制著眼于有形商品的交易，對有形商品的銷售、勞務的提供及無形資產的使用都作了區分并且規定了不同的課稅規定。在電子商務交易中，交易方可借助網絡將有形商品以數字化形式傳輸與復制，使得傳統的有形商品和服務難以界定。網上信息和數據銷售業務，由于其具有易被復制和下載的特性，模糊了有形商品、無形資產及特許權之間的概念，使得稅務機關難以通過現行稅制確認一項所得究竟是銷售貨物所得、提供勞務所得還是特許權使用費所得，導致課稅對象混亂和難以確認，不利于稅務處理。
（三）對于稅收征管的挑戰
傳統的稅收制度是建立在稅務登記，查賬征收和定額征收基礎之上的。這種面對面的操作模式在電子商務時代顯然不能適應實際需要，電子商務的虛擬化、無形化、隨意化、隱匿化給稅收征管帶來前所未有的困難。
1.無紙化操作對稅收稽查方式提出了挑戰。電子信息技術的運用使得交易記錄以電子形式出現，電子憑證可以輕易地被修改，而且不留下任何痕跡、線索，稅收審計稽查失去了最直接的紙質憑證，使傳統的憑證追蹤審計失去了基礎，這樣稅務部門就得不到真實、可靠的信息。另外，無紙化操作產生的電子合同、交易票據實際上就是數據記錄，電子帳本本身就是數據庫，如果對它們繼續征收印花稅在法律上將不再適用，而且很難區分這些數據及數據庫，哪些是用來交易的，哪些是用于單純的企業內部管理目的的。
2.加密措施為稅收征管加大了難度。數據信息加密技術在維護電子商務交易安全的同時，也成為企業偷漏稅行為的天然屏障，使得稅務征管部門很難獲得企業交易狀況的有關資料。納稅人可以使用加密、授權等多種保護方式掩藏交易信息。如何對網上交易進行監管以確保稅收收入及時、足額地入庫是網上征稅的又一難題。
3.電子貨幣影響傳統的征稅方法。電子貨幣的存在使供求雙方的交易無需經過眾多的中介環節，而是直接通過網絡進行轉帳結算。以往稅務機關通常通過查閱銀行帳目得到納稅人的有關信息，判斷其申報的情況是否屬實，這樣客觀上為稅收提供了一種監督機制，電子貨幣的使用使這種監督機制幾乎失去了作用。傳統稅收征管很大一部分是通過中介環節代扣代繳的，電子商務無疑會使征稅過程復雜化，使原本只需向少數人征稅轉變為向廣大消費者征稅，從而加大了稅收部門的工作量，提高了稅收成本。
（四）對國際稅收基本概念的沖擊
1.常設機構概念受到挑戰。在現有國際稅收制度下，“常設機構”是收入來源國用來判斷是否對非居民營業利潤征稅的一項標準。但在電子商務中這一概念無法界定。因為電子商務是完全建立在一個虛擬的市場上，大多數產品或服務提供并不需要企業實際出現，而僅需一個網站和能夠從事相關交易的軟件，而且互聯網上的網址、E-MAIL地址，身份(ID)等，與產品或勞務的提供者無必然的聯系，僅從這些信息無法判斷其機構所在地。
2.國際稅收管轄權的潛在沖突加劇。在電子商務環境下，交易的數字化、虛似化、隱匿化和支付方式的電子化使交易場所、提供商品和服務的使用地難以判斷，以至于來源地稅收管轄權失效。而如果片面強調居民稅收管轄權，則發展中國家作為電子商務商品和服務的輸入國，其對來源于本國的外國企業所得稅稅收管轄權，將被削弱或完全喪失，這顯然不利于發展中國家的經濟發展和國際競爭。因此，重新確認稅收管轄權已成為電子商務稅收征管的重大問題。
（五）電子商務引發的國際避稅問題
荷蘭國家文獻局對避稅下的定義是：避稅是指以合法手段減輕稅收負擔。電子商務的高流動性和隱匿性使得征稅依據難以取得。企業可以通過變換在互聯網上的站點，選擇在低稅率或免稅國家設立站點，達到避稅的目的。電子商務的發展還促進了跨國公司集團內部功能的完善化和一體化，使得跨國公司操縱轉讓定價從事國際稅收籌劃更加容易。同時，由于電子商務信息加密系統、匿名式電子支付方式、無紙化操作及流動性等特點，稅務機關難以掌握交易雙方具體交易事實，相應地稅務機關很難確定合理的關聯交易價格以作出稅務調整。
二、我國的電子商務稅收對策
據統計，美國僅2000年的電子商務營業額已超過5400億美元，而我國只有8億人民幣。從電子商務指數推算的結果看，我國電子商務的發展水平只有美國的0.23%。在我國訪問電子商務網站的客戶大約只有1%有購物行為，而國際上的平均比例在5%左右。我國的電子商務尚處于起步階段。盡管如此，我們還是應該盡早提出應對電子商務的稅收政策和管理措施。
1.我國電子商務的征稅原則。
(1)稅收中性原則。它是指對電子商務達成交易與一般的有形交易在征稅方面應一視同仁，反對開征任何形式的新稅，以免阻礙電子商務的發展。對電子商務課稅不應影響企業在電子商務交易方式與傳統交易方式之間的經濟選擇，不應對高新技術發展構成阻力。
(2)以現行稅收政策為基礎的原則。電子商務的發展并不一定要對現行稅收政策做根本性變革，而是盡可能讓電子商務適應已有的稅收政策。該原則在某種程度上反映了電子商務稅收政策的發展趨勢，對我國制定電子商務稅收政策有著現實的指導意義，這就是對電子商務征稅要盡可能運用既有的稅收法規。
(3)維護國家稅收的原則。在電子商務領域，我國將長期處于凈進口國的地位。為此，我國應在借鑒其他國家電子商務發展成功經驗的同時，結合我國實際，探索適合國情的電子商務發展模式。在制定電子商務的稅收方案時，既要有利于與國際接軌，又要考慮維護國家稅收和保護國家利益。
2.重新認定國際稅收基本概念。
(1)常設機構原則的適應性。OECD稅收范本第五條對常設機構定義的注釋說明中提到：互聯網網址本身并不構成常設機構，因為它是由軟件和大量的信息構成的，軟件和信息是無形的，不符合常設機構概念。而存儲該網址的服務器（硬件、有形的）用于經營活動時，可以構成固定營業地點，從而構成常設機構。企業通過建立由軟件和大量信息構成的網站來開展電子商務，無形的網站本身不能構成常設機構，但網站的物理依托是服務器，服務器是硬件，是有形的，它具備了構成常設機構的物理條件。這樣，存放網站的服務器就是一個營業場所，如果它不被經常變換地點，就構成了“固定的營業場所”。所以，只要企業擁有一個網站／服務器，并通過它從事與其核心業務工作有關的活動，那么該網站／服務器應被看成常設機構，對它取得的營業利潤征收所得稅。
(2)強化居民稅收管轄權。國際上電子商務比較發達的國家均是采用屬人原則確定居民管轄權，發展中國家則廣泛使用屬地原則確立來源地管轄權。隨著電子貿易的迅猛發展，收入來源地管轄權越來越難以適應國際稅收的要求，這就迫使發展中國家必須逐步適應居民管轄權原則，積極與發達國家進行磋商、協調，以便爭取更多的利益。近期可采用居民稅收管轄權與來源地稅收管轄權并存的方案，以后逐步向居民管轄權過渡，對通過網絡從境外購進的商品和勞務，可參照歐盟國家的做法，由購買方代其繳納流轉稅。
3.建立適應電子商務的稅收征管體系。
電子商務不斷發展，使傳統的稅收征管受到挑戰，為此，要開發新的電子技術，開創新的征稅手段，建立符合電子商務要求的稅收征管體系：(1)加快稅收部門自身的網絡建設，盡早實現與國際互聯網、網上用戶、銀行、海關等相關部門的連接，從支付體系入手解決網上交易是否實現及交易內容、數量的確認問題，實現真正的網上監控與稽查，并加強與各國稅務當局的網上合作，防止稅款流失，打擊偷稅、逃稅現象。(2)積極組織技術力量與金融機構、網絡技術部門及公證部門緊密配合，開發出統一、實用、高效的自動征稅軟件和稽核軟件。(3)對開展電子商務的公司、企業進行電子商務稅收登記，使每個從事網上交易的納稅人都擁有專門的稅務登記號，這樣稅務機關就可以對其申報的交易進行準確、及時地審查和稽核，對電子商務的流動性、隱匿性和無紙化交易給稅務部門搜集納稅人資料造成的諸多不便就可以妥善解決了。
4.加強網上控制。
加快稅務系統“電子征稅”的進程。電子征稅包括電子申報和電子繳納。對納稅人而言，方便、省時、省錢；對稅務機關來說，不僅減少了數據錄入所需的龐大的人力、物力，還大幅度降低了輸入、審核的錯誤率。另外，由于采用現代化計算機網絡技術，實現了申報、稅票、稅款支付等電子信息在納稅人、銀行、國庫間的傳遞，加快了票據的傳遞速度，縮短了稅款在途滯留的環節和時間，從而保證國家稅款及時足額入庫。
5.加強對網絡服務商(ISP)的管理。
上網目前有三種方式：撥號上網、虛擬主機形式上網和專線上網。這三種上網方式與網絡服務商都是密不可分的，加強對網絡服務商的管理有利于稅務機關監控電子商務的全過程。
6.加強國際間的合作與交流。
要防止網上貿易所造成的稅收流失：只有通過我國與世界各國稅務機關的密切合作，運用國際互聯網等先進技術，加強國際情報交流，才能深入了解納稅人的信息，使稅收征管、稽查有更充分的依據。在國際情報交流中，尤其應注意有關企業在避稅地開設網址及通過該網址進行交易的情報交流，防止企業利用國際互聯網貿易進行避稅。
7.適應電子商務的要求及時調整稅制結構。
根據電子商務對稅源結構的影響，實現增值稅的轉型，擴大增值稅稅目，簡化稅率和調整課征環節，加強對所得稅的稅收征管，擴大所得稅收入比重，才能達到既保持稅收收入又促進經濟增長的稅收目標。
8.對電子商務實行優惠政策，并建立單獨的核算體系。