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導語：在醫療服務稅收政策的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優秀范文，愿這些內容能夠啟發您的創作靈感，引領您探索更多的創作可能。
1醫療機構分類管理政策及稅收政策
2000年2月，國務院辦公廳轉發了國務院體改辦等八部門的《關于城鎮醫藥衛生體制改革的指導意見》(〔2000〕16號)，指出將實施醫療機構分類管理，促進醫療機構之間公平、有序的競爭。隨后衛生部等四部委聯合制定了《關于城鎮醫療機構分類管理的實施意見》，將醫療機構劃分為非營利性和營利性進行管理，根據醫療機構的經營目的、服務任務，制定并實施不同財政、稅收、價格政策和財務會計制度。為了配合醫療機構分類管理政策的實施，2000年7月10日國家財政部、稅務總局出臺了《關于醫療衛生機構有關稅收政策的通知》（以下簡稱財稅〔2000〕42號文件），規定了兩類醫療機構實行不同的稅收政策：“對非營利性醫療機構按照國家規定的價格取得的醫療服務收入，免征各項稅收，不按照國家規定價格取得的醫療服務收入不得享受這項政策；對其從事非醫療服務取得的收入，如租賃收入、財產轉讓收入、培訓收入及對外投資收入等應按規定征收各項稅收；對其取得的非醫療服務收入，直接用于改善醫療衛生服務條件的部分，經稅務部門審核批準可抵扣其應納稅所得額，就其余額征收企業所得稅；對其自用的房產、土地，免征房產稅、城鎮土地使用稅。”“對營利性醫療機構取得的收入，按規定征收各項稅收。收入直接用于改善醫療衛生條件的，自其取得執業登記之日起，3年內給予下列優惠：對其取得的醫療服務收入免征營業稅；對其自產自用的制劑免征增值稅；對營利性醫療機構自用的房產、土地免征房產稅、城鎮土地使用稅。3年免稅期滿后恢復征稅。”
2現行醫療機構稅收制度存在的問題
可以看出，財稅〔2000〕42號文件規定的稅收政策的最大差異在于，非營利性醫療機構取得的醫療收入可以享受包括營業所、企業所得稅、房產稅等的免稅政策，而營利性醫療機構的醫療收入，只可自其取得執業登記之日起3年內享受免稅政策，3年期滿后繳納各項稅收。但我國營業稅暫行條例卻規定“醫院、診所和其他醫療機構提供的醫療服務免征營業稅”，并未區分醫院的性質。而后的財稅〔2009〕61號文件廢止了財稅〔2000〕42號文件有關營業稅的規定。可見，現行的稅收制度之間存在較多的不協調和模糊領域，政策的規定和實際執行依然存在斷層，不利于新醫改總體目標的實現。歸納起來主要有以下幾個方面：
2.1醫療機構性質的認定不夠規范
醫療機構按《醫療機構管理條例》進行設置審批、登記注冊和校驗時，需要書面向衛生行政部門申明其性質，由接受其登記注冊的衛生行政部門會同有關部門根據醫療機構投資來源、經營性質等有關分類界定的規定予以核定。但在實踐中，醫療機構書面申明自身性質后，衛生行政部門通常直接對其屬性進行核定，并在其執業登記中注明“非營利性”或“營利性”。由于管理部門之間缺乏有效溝通，稅務機關沒有直接參與醫療機構性質的認定，只是在衛生部門核定后，按照核定的內容執行相關稅收政策，并沒有對醫療機構的性質做進一步調查，以至于其在稅收征管上很難處于主動地位，造成醫療機構性質認定不規范甚至混亂的局面。
2.2稅務部門征管不嚴造成許多醫療機構不合理避稅
我國在建國初期為了鼓勵醫療行業的發展，對醫療機構實行全面免稅的政策，所以傳統觀念認為醫療衛生行業不屬于市場主體范疇，以至于稅務部門疏于管理。自2000年起國家雖然根據醫療機構的性質進行分類管理，但并沒有進一步明確醫療機構的稅務登記制度，許多非營利性醫療機構自認為享受免稅政策，取得執業許可后并不辦理稅務登記，導致醫療機構稅務登記率較低。同時由于稅務部門征管不嚴，醫療機構自身也納稅意識淡薄，“鉆空子”現象普遍。例如醫院的內部停車場，為本單位職工日常上班及患者就醫提供停車位，在計算應繳房產稅時，并未區分是本單位職工自用還是供外來患者使用，而是一概而論免交房產稅。又如印花稅，許多醫療機構自認為免稅行業，在簽訂租賃合同、建筑安裝合同、采購合同時，未按規定繳納印花稅，甚至經營賬簿也未足額貼花。另一方面，有些營利性醫療機構為了避稅，通過非法手段獲取非營利性資格或者掛靠于非營利性醫療機構，有些甚至在3年免稅期滿后解散或者重新設立以減輕稅收負擔，對醫療行業長期健康發展造成負面影響[1]。
2.3差異稅收政策不利于醫療機構之間公平競爭
截止到2012年年底，全國共有93.58萬家醫院和基層醫療衛生機構，其中非營利性醫療機構和營利性醫療機構數量比例分別為75.76%和24.24%，非營利性醫療機構的數量遠遠超過了營利性醫療機構；在醫院和基層醫療衛生機構中有610.94萬衛生技術人員，非營利性醫療機構和營利性醫療機構各自的比例為88.89%和11.11%；在病床數方面，比例差異更是增大到93.97%和6.03%[2]，可見非營利性醫療機構的醫療資源擁有量在市場競爭中占有絕對優勢。在提供醫療服務方面，大多數非營利性醫療機構也提供整形美容等非基本醫療服務，但由于其“非營利性”性質而不納稅，而營利性醫療機構也有相當一部分按照國家規定價格提供常見病、多發病等基本醫療服務，卻需納入納稅范疇。這種差異稅收政策不僅在一定程度上違背了稅收公平原則，還會進一步擴大兩類醫療機構競爭力差距，難以形成公平有序的市場競爭格局。
2.4醫療機構稅收負擔不利于實現其公益性目標
醫療服務具有一定程度的社會福利和公益性特征，主要體現在既能讓城鄉居民方便就醫，也能以可承受的價格就醫。實現醫療機構公益性目標，也就是解決全體公民“看病難、看病貴”的問題。這就要求醫療機構應向全體公民提供“質優價廉”的基本醫療服務。對于營利性醫療機構來說，雖然是以營利為目的，但也具備“救死扶傷、治病救人”的公益性特征。目前營利性醫療機構雖然享受3年的免稅優惠，但3年免稅期滿后將承擔企業所得稅、營業稅、增值稅、城市維護建設稅、教育費附加等十多項稅費。稅費過高會使得營利性醫療機構的成本增大，這將直接影響醫療服務的價格水平，從而不利于醫療機構公益性目標的實現。
2.5現行醫療機構稅收制度不利于社會資本進入醫療衛生領域
新醫改提出“鼓勵和引導社會資本發展醫療衛生事業，促進非公立醫療衛生機構發展，形成投資主體多元化、投資方式多元化的辦醫體制”。可見，在國家的鼓勵支持下，醫療市場已向社會資本敞開大門。但由于醫療行業本身就屬于高科技、高風險、高成本的行業，社會資本辦醫要面臨投入高、回報周期長的風險[3]，許多營利性醫療機構免稅期滿無法收回投資的同時又要面臨高額稅負，形成其無利可圖甚至可能虧損的局面，使得一些有意進入醫療衛生領域的社會資本望而卻步。
3對醫療機構稅收制度改革的幾點建議
針對我國醫療機構稅收制度的現狀，為構建與新醫改相適應的醫療機構稅收制度，提出幾點建議：
3.1按照醫療機構提供的服務項目屬性制定稅收政策
現行醫療機構的分類是以醫療機構的性質為基礎，但不論是何種類型的醫療機構，都承擔著社會基本醫療保障和公共衛生服務的重擔，都應承擔預防保健、健康宣教和政府指派的公益性任務[4]。因此，建議在對醫療機構進行全面細致的考察評估的基礎上，按照其所提供的服務項目屬性分類，只要是按照國家規定價格為公民健康提供的基本醫療服務，都應屬于非營利性項目，無論其提供者是何性質，均應享受免稅優惠。同樣的，如果是不按照國家規定價格提供的服務項目，例如非營利性醫療機構提供的高端特需醫療服務，則應為營利性項目，所得收益都應繳納營業稅、所得稅等稅收。此做法實行后各類醫療機構享受同等稅收待遇，能避免各類醫療機構的行為扭曲，同時有利于吸引社會資本進入醫療衛生領域，擴大和豐富全社會醫療資源，從而滿足公民對基本醫療服務的巨大需求。
3.2稅務部門加強征管力度，規范稅務登記以及醫療機構分類工作
對非營利性醫療機構而言，雖然享受國家諸多稅收優惠政策，但免稅待遇與稅務登記沒有必然聯系，況且非營利性醫療機構提供的營利性項目實行市場化收費，必須辦理稅務登記依法納稅。這就要求稅務部門與衛生主管部門加強溝通協作，積極參與醫療機構分類認定，將各類醫療機構都納入稅務登記管理。建議在醫療機構辦理完執業登記后，稅務部門即可通過系統聯網等方式與衛生主管部門信息共享，及時采集醫療機構的性質，服務項目等詳細信息，若有信息變動還需定期更新共享，這樣既能為稅收征管提供準確的原始依據，也能督促醫療機構根據自身情況及時辦理稅務登記，防止不合理避稅行為的出現，保證國家財政收入不流失。同時加強稅收政策的宣傳以及對醫療機構的日常監管，增強醫療機構尤其是非營利性醫療機構的自覺納稅意識，避免偷漏稅行為的發生。
3.3適當減輕營利性醫療機構的稅收負擔
為實現營利性醫療機構的公益性目標，進而與非營利性醫療機構進行公平競爭提供寬松有利的環境，具體建議如下：
3.3.1延長免稅期限。國家規定營利性醫療機構的免稅期為3年，但沒有明確規定免稅期的開始計算時間。許多營利性醫療機構辦理完執業登記后，往往需要2~3年時間籌備才開始營業，而收回投資則需要5年左右的時間，免稅期太短使其在經濟上難以承受。建議將免稅期延長至5~8年，并從獲得收益的第1年起開始計算。
(中國社會科學院，北京100045)
內容提要：源于醫療衛生服務的多重特殊性，我國長期以來對其采取免征營業稅政策，但增值稅擴圍的推進必然會對這種優勢產生影響，利用改革契機對其進行合理的稅制設計有助于推進醫改進程。本文在從理論上分析醫療衛生行業特殊性的基礎上，著重分析了在醫療衛生行業改征增值稅的必要性和合理性，并嘗試利用投入產出數據驗證這一判斷，測算了增值稅擴圍給醫療衛生行業帶來的稅負變化，以及實行不同增值稅率時的實際稅負。結果表明，改征增值稅確實能夠大幅降低醫療衛生行業的稅負水平。最后，文章提出了醫療衛生行業增值稅設計的建議。
關鍵詞 ：醫療衛生營改增稅負變化投入產出分析
中圖分類號：F810.4 文獻標識碼：A文章編號：1672-9544(2015)06-0057-07
一、引言
作為關系基本民生的重要服務產業，對醫療衛生行業進行的改革和調整在各國發展和轉型中都極具標志性。在我國，除了醫療衛生服務行業本身所具有的特殊性外，經濟發展的一系列階段性特征也使醫療衛生行業的改革表現出更為突出的復雜性和緊迫性。一方面，我國的醫療衛生行業脫胎于計劃經濟體制，在計劃經濟向市場經濟的轉型過程中，逐漸從完全封閉的國內市場和集體所有制保護中走出來，不得不開始謹慎面對民營資本和外資資本的競爭。另一方面，整個社會正處于深刻的改革進程中，來自于財稅、金融等領域的變革必然會直接或間接地作用于醫療衛生行業的政策選擇，在其內部形成了各類利益群體錯綜復雜的局面，推行改革必須通盤考慮，具備長遠視野。也正是受這些問題的牽絆，我國的醫療改革自2009年啟動以來進展緩慢，公立醫院改革遲遲未動，基層醫療機構建設舉步維艱，藥價虛高問題未得到有效緩解，人民群眾普遍反映的“看病貴、看病難”問題依然存在。就當前局勢看，單靠衛生體系自身完成醫改使命比較困難，需要借助外力的推動來實現。
在具備調節功能的各類工具中，財稅體制具有綜合性和基礎性的特點，財稅政策能夠藉由政府部門的收支活動滲透到所有的個人、家庭和企業，體現在幾乎所有的經濟社會活動中，在各項改革中一直擔任著重要角色。隨著新一輪稅制改革的加速推進，各行業都將面臨深刻的蛻變，醫療衛生行業也不例外。利用財稅改革契機，以醫療衛生行業的稅收制度變革推進醫改進程，是值得我們深入思考的問題。
依托以上背景，本文嘗試從營改增的角度切人，考察醫療衛生行業的稅收政策選擇問題。在分析醫療衛生行業稅制設計的理論基礎后，文章分析并評價了我國醫療衛生行業稅收政策的變遷，從理論的視角探討了征收增值稅的合理性和必要性，并利用投入產出表對不同政策效果的模擬為相關結論提供了實證依據。最后，文章提出了在醫療衛生部門征收增值稅的政策建議。
二、衛生行業稅制設計的理論基礎
衛生服務一般可以分為兩類，一類是對已經出現的各類疾病進行治療，使人體恢復健康的臨床醫療服務；另一類是提升人群整體健康水平、改善公共衛生環境的公共衛生服務，包括衛生監督、傳染病免疫和檢測、健康教育、水質檢測等。后一類服務具有典型的非排他性和有限的非競爭性，將其納入準公共產品范疇，由政府承擔主要責任是無可爭議的。對于前一類服務，就其經濟性質而言，具有私人性，但由于醫療服務所具有的特殊性，若任由私人市場供應，勢必會造成供給不足，必須要求政府介入。
其一，醫療服務市場供需雙方存在嚴重的信息不對稱性。正如Arrow(1963)所指出的，醫療市場中存在著“醫患信息不對等”問題，相對于醫生來講，病人缺乏足夠的醫學知識，無法判斷醫療質量的好壞以及與價格是否相符，必須面對不確定的治療結果，若醫療機構以利潤極大化為目標，就會藉此對病人收取高價格，實際上卻提供低質量的服務，導致醫院與病人之間的契約失效。這種市場失靈決定了政府參與的必要性。
其二，醫療服務具有外部性的特征。對外部性的討論開始只局限于一些傳染性疾病的防疫(Lees，D.S.，1962)，這是顯而易見的。但這種討論后來逐漸擴展到了基本醫療服務(M.V.Pauly，1970)，甚至只有小規模人群購買的衛生保健服務。這是由于，人們對急救、住院服務的需求具有不確定性，人們能從他人得到適切的治療從而獲得健康這件事中獲得極大的心理效用。在這種情況下，保證醫療服務的可及性需要有公共補助。
其三，衛生服務供給的水平和質量具有廣泛的社會影響。人力資本是推動社會物質和文化發展的根本，而身體素質是人力資本極為重要的衡量要素。如果因病致貧在一社會中成為普遍現象，將不利于社會財富的積累，更難以形成和諧有序的社會環境。對于這樣對社會發展有基礎性作用的服務，政府須承擔一定的責任。
可見，由于自身的特殊性，醫療衛生資源無法通過市場價格機制達到最優配置，需要由政府介入。但根據Rose-Ackerman(1996)的主張，政府在直接提供公共財政支持的商品時，很難同時滿足各方的特殊偏好。如果交由民間非營利組織來提供，可以更大程度上符合人民的偏好及期待。在這種情況下，政府要做的是通過稅收減免或直接進行補貼，刺激供給，滿足社會需求(周其仁，2007；張軍民，2008)。
三、我國醫療衛生行業的稅收制度選擇
（一）我國醫療衛生行業的稅收制度變遷
正是出于對醫療衛生行業特殊性的考慮，我國一直對其采取比較特殊的稅收政策并經歷了幾次較大調整。
1950年，中央財經委發出《關于醫院診所免征工商業稅規定的通知》，規定公私立醫院診所在一定的前提條件下免繳工商業稅①。1955年，《關于貫徹醫療機構免征工商業稅的通知》進一步完善了對醫療機構的稅收優惠政策，并擴大了受惠面，將享受優惠政策的醫療機構擴展至門診部、衛生院、個體開業醫師、鑲牙所，而且取消了私立醫院診所的三個前提條件。也就是說，在此階段，不論是公立還是私立的醫療機構，提供醫療衛生服務的行為都是免工商統一稅的。
1994年我國進行稅收體制改革，以增值稅和營業稅代替了工商統一稅，把醫療衛生服務納入營業稅的應稅對象②。雖然從表面上看并沒有改變對醫療衛生服務的稅收處理方式，醫療機構提供醫療衛生服務的行為依然能夠享受免營業稅的優惠政策，但由于增值稅的計稅方式與營業稅乃至之前的工商統一稅都有較大差異，醫療衛生行業的外在環境已經發生了很大變化。好在增值稅征收初期征收范圍較窄，對醫療衛生行業稅負的影響較小。
引來最大爭議的一次變動是2000年的《關于醫療衛生機構有關稅收政策的通知》，開始根據醫療衛生機構的相關分類文件，對非營利性醫療機構和營利性醫療機構分別采用不同的營業稅政策，并把醫療服務的提供價格是否符合政府指導價作為非營利性醫療機構能否享受稅收優惠的依據。這一未經廣泛征求意見和先期試點的政策，遭到來自各方的反對聲音。
在2009年新醫改后，對醫療衛生行業的稅收政策再一次轉回到營業稅的免稅范圍內。即在現行制度下，所有醫療衛生機構，不論是營利性的還是非營利性的，提供的醫療衛生服務均免繳營業稅。
(二)對醫療衛生行業現行稅收政策的評價
依托于我國稅收制度改革的大背景，我國對醫療衛生服務的稅收政策經歷了統一免繳工商統一稅到統一免繳營業稅，到分類征收營業稅，再到統一免繳營業稅的轉變過程。在最初，對醫療衛生服務統一免征營業稅的政策能鼓勵社會資本投資醫療衛生領域，有其可取之處。但是，隨著增值稅擴圍試點的展開，交通運輸和部分現代服務業范圍由(1+6)行業增加為(1+7)行業，并于2014年8月1日在全國鋪開，征收營業稅的行業和范圍正在迅速減少。在這種情況下，無論是對于醫療機構、患者還是對政府來講，對醫療衛生行業繼續實行免征營業稅的政策都具有明顯的負面作用。
對醫療機構來講，在購買醫療器械等中間投入產品時，要繳納銷售方隱含在價格里的增值稅銷項稅，成為醫療衛生機構的進項稅，但作為營業稅納稅人，無法對其進行抵扣，這實際上是把醫療機構當成醫療服務的最終消費者，承擔了本應該由患者承擔的稅負。醫療器械等中間投入的價值是在醫療行為中持續實現的，對醫院征收營業稅實際上是對醫療器械轉移價值的再次征稅，即便營業稅在實際征繳中已經予以免除。如此看來，增值稅的擴圍使得對醫療機構的稅收優惠大打折扣。
從消費者的角度看，醫療衛生機構為購買中間投入而支付的進項稅會增加醫療服務成本，進而表現為價格的一部分，實現向消費者的轉嫁。衛生機構轉嫁稅收成本的能力取決于醫療服務的供求彈性。在醫療市場信息嚴重不對稱，衛生資源還較為緊缺的情況下，供需矛盾緊張的問題非常顯著，供給方定價在多數情況下還難以避免，患者不得不接受稅收成本轉嫁。
對于政府來講，一方面，將衛生機構隔離于增值稅之外，無法在全社會形成增值稅的完整鏈條。在增值稅廣泛擴圍的背景下，對衛生行業的特殊政策顯得尤為不合時宜。另一方面，政府在基本公共衛生服務籌資中承擔主要責任．在基本服務中通過社會醫療保險承擔大部分籌資責任，如此看來，政府才是醫療服務的最終支付者。在醫院將增值稅稅負通過醫藥價格轉嫁于患者的情況下，這部分稅款實際上是由政府來負擔的，出現了政府向政府“繳稅”的問題，違背了稅收的基本原則。
（三）醫療衛生行業征收增值稅的合理性
在新一輪稅制改革的背景下，將醫療衛生行業納入到增值稅的征收范圍具有諸多必要性。
首先，從增值稅的概念上說，只要是生產流通環節中發生的生產和銷售行為都應當屬于增值稅的應稅范圍。醫療衛生機構從事的是以醫療衛生服務為生產對象的生產活動，這一行為本就該包括在增值稅的稅基當中。
其次，從增值稅轉型和擴圍的角度看，把醫療衛生服務納入增值稅符合我國稅制改革的趨勢和要求。我們針對增值稅所推行的一系列改革的目的是盡可能擴大增值稅稅基，消除服務業發展中的稅收制度性障礙，促進服務經濟轉型，調整經濟結構。若對包括衛生行業在內的部分行業繼續征收營業稅，是對增值稅稅基的極大侵蝕，不利于總體的減稅效果，直接違背了改革的本意。
再次，從醫療衛生行業發展的政府責任看，將醫療衛生機構納入增值稅的征稅范圍，不僅能避免對醫療器械等中間投入產品的重復征稅問題，真正實現對衛生部門減輕稅負，實現對醫療衛生部門發展的扶持，還能恢復稅收對資源配置的中性作用，矯正由于中間投入代價過高而導致的衛生部門向產業鏈上游轉移行為，減少低效率的生產擴張，符合社會發展的根本要求。
最后，從各國的實踐經驗看一些主要國家也都將醫療衛生行業納入到增值稅的覆蓋范圍內，同時采取了較為特殊的稅收政策，借公共財政之力扶持其發展。歐盟對醫療衛生服務征收增值稅，同時采取豁免的處理方式①；加拿大征收增值稅并對部分服務免稅，但對免稅交易采用的是退還進項稅的方法②；澳大利亞、新西蘭等國家對醫療衛生服務實行的是全面征收增值稅的方法，只允許極少數的豁免，形成了完整的增值稅體系③。因此，從實踐層面來看，對醫療衛生服務業征收增值稅是完全可行的。
四、對醫療衛生行業不同稅收政策的效果模擬
為了驗證以上基本判斷，本部分利用全國衛生行業投入產出數據，對不同稅收政策的效果進行模擬，為有關結論提供證據。模擬過程分成以下兩個情景進行。
（一）情景1：現有制度下增值稅擴圍對醫療衛生行業的影響
在這種情景下，醫療衛生行業繼續實行營業稅免繳政策。基于2007年全國135部門投入產出數據可以看出（見表1），醫療衛生行業的產出結構中，整個增加值的比例是33.1%。這其中，我們通常認為可能會占絕大比重的勞動者報酬只占22%，資本報酬率更小，僅占9 9%（固定資本折舊與營業盈余的和）。中間投入的貢獻達到66.9%，作為目前涉及面最廣的稅種，增值稅的擴圍將會對這部分投入中的相關行業產生重要影響，從而影響到衛生部門的成本。
為了更具體地展現增值稅擴圍對醫療衛生行業的影響，我們嘗試將這一影響量化。擴圍后，醫療衛生機構需要承擔有關行業中間投入的增值稅銷項稅，體現為衛生行業的中間投入成本變化。為了與營改增之前形成對比，我們假設這些行業在征收營業稅時也能實現稅負的完全向下轉嫁。那么，相關行業中原營業稅稅額與增值稅銷項稅額的差即為衛生行業稅負的變化額。
如果用2007年的數據來描述這一政策效果，從表2中可以發現，試點行業占整個中間投入的比例為4.26%。其中，投入相對較多的行業為電信和其他信息傳輸服務業(1 78%)、商務服務業(1.18%)。營改增的持續推進不僅沒有減輕衛生行業的負擔，反而使其承受的“隱形稅負”增加了91074.78萬元，占原來稅負的1.1%。
（二）情景2：醫療衛生行業改征增值稅的效果模擬
在這種情境下，假設醫療衛生行業也進入增值稅征收范圍，能夠進入進項稅和銷項稅的抵扣鏈條。我們通過投入產出表看醫療衛生行業稅收負擔的變動情況。
表3反映出的是衛生行業的各類中間投入的分布及銷項稅額，加總后得到總額為9072052萬元。這部分稅負直接隱藏在價格里面，成為衛生行業必須要承擔的隱形稅負。
在表4中，我們對醫療衛生行業的增值稅制度進行了稅率假設，并將各種假設下的稅負與改征增值稅之前的稅負相對比，觀察稅負變化情況。我們依據增值稅的現行稅率，規定了5個稅率。其中，在0%和6%的稅率下，實際稅負為負值。8.46%為稅負由負轉正的臨界值，這表明，如果征收的稅率小于此值，醫療衛生業實際上會通過改征增值稅得到稅收補貼。隨著稅率的繼續提高，當稅率達到17%時，新稅制下的增值稅額會與現稅制下的稅負基本持平。
可以看出，將醫療衛生行業納入增值稅征收范圍，只要使其稅率保持在現行稅率范圍內，醫療衛生行業的稅收負擔就會得到大幅降低。
五、我國醫療衛生服務征收增值稅的政策建議
由于公共衛生服務的準公共品性質，以及醫療服務信息不對稱性、外部性的特殊性，再加上醫療衛生服務對社會穩定和發展的重要基礎性作用，對醫療衛生服務的發展給予稅收優惠或財政補貼在理論上具有正當性。我國雖然在一個相當長的時期內堅持對醫療衛生服務業采取免征營業稅的政策，但隨著整體稅制的變革，增值稅的開征、轉型和持續擴圍，導致醫療服務業的稅收優勢逐漸喪失，反而承受了比其他行業更高的稅負。我們的測算也顯示，增值稅擴圍后醫療衛生行業的稅收負擔不但不會縮減，反而將增加1.1%。相反，如果改征增值稅，當稅率在8.46%以下時，醫療衛生機構實際的稅負為負值，只有征收17%0以上的稅率時，才會與當前的稅收水平持平。現有的稅收制度的確增加了醫療衛生機構的負擔，這一方面不利于醫療服務業自身的發展和技術提升。另一方面，對醫療服務的剛性需求導致醫療衛生機構將過高的成本負擔向消費者轉移，這是醫患關系持續惡化的重要原因之一，也導致政府向政府繳稅的問題難以避免。在如此多的問題束縛下，我國對醫療衛生體系展開的改革難以取得實效。只有以財稅改革為抓手和動力，才能改變新醫改處處被動的局面，將各項政策落到實處。
基于這些考慮，本文提出以下幾點改革醫療衛生行業稅收制度的建議：
首先，將醫療衛生行業納入增值稅的征收范圍。用增值稅完全取代現有的營業稅制度，讓醫療衛生機構成為增值稅征收的一個環節，實現醫療衛生服務中間投入增值稅的應抵盡抵，使稅制進一步統一。這能夠減輕醫療衛生機構的負擔，理順其與上游產業和消費者的關系，從而能夠規范醫療衛生機構的運作模式。
其次，在醫療衛生行業內部實行差別化的增值稅稅率。對于享受財政補貼、具有公共服務性質的基礎性醫療衛生服務，可以采取較低稅率，或者適用零稅率，用這樣的稅收優惠支持更多的社會力量參與提供服務，保持此類服務的公益性，這符合稅收的基本原則和醫療衛生體制改革的基本要求。對于醫療衛生機構自主定價提供的服務，按照服務類行業的增值稅率正稅，以此保證稅收來源的穩定性，對醫療衛生部門的發展也能起到良好的促進作用。
一、非營利性醫療機構取得非醫療服務收入未申報納稅。根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》及其實施細則和財政部、國家稅務總局《關于醫療衛生機構有關稅收政策的通知》規定：非營利性醫療機構按照國家規定的價格取得的醫療服務收入，免征營業稅。在檢查的非營利性醫療機構中，從事非醫療服務取得的收入，如租賃收入、培訓收入、管理費收入等未按規定申報納稅。非營利性醫療機構與其他社會組織或個人合資合作設立的非獨立法人營利性的“科室”、“病區”、“醫療項目”等，其合作的“科室”、“病區”、“醫療項目”取得的收入未單獨核算，未按照規定繳納地方各稅。如某醫院2011年取得門面租金收入未單獨作其他收入申報繳納地方各稅，賬目處理為“醫療收入”科目，使用內部門診收費收據作附件；個別醫療單位租金以預算外收入形式上繳財政，然后申請返還，企圖達到偷逃稅款的不法目的。
二、醫療機構少代扣代繳個人所得稅。出于內部管理的需要，醫療機構實行內部目標考核，考核工資由科室領導負責分配，考核工資資料不保留，職工個人收入差距拉大，醫療機構則降低稅率，按平均代扣代繳個人所得稅，造成醫療機構支付職工工資、薪金所得少代扣代繳個人所得稅。此外，醫療機構支付外聘專家會診、坐堂費用未按“勞務報酬所得”代扣代繳個人所得稅，而是按稅率低的“工資、薪金所得”代扣代繳，造成少代扣代繳個人所得稅。另外，醫療機構按合同、協議支付個人投資設備分成收入未代扣代繳“財產租賃所得”個人所得稅。一些醫院在擴建過程中，由于上級撥入經費不足，存在向醫院職工及外部單位融資現象，醫院在年終支付利息時，未取得地稅部門發票，導致取得利息方少繳營業稅及附加。對內部職工取得利息未扣足個人所得稅，如某醫院在稅務部門查前告知過程中自查補繳融資利息個人所得稅50余萬元。
三、醫療機構未按規定繳納印花稅。一直以來，醫療機構游離在稅務部門的正常監管之外，導致醫療機構從業人員納稅意識淡薄，甚至許多醫療機構的負責人和財務人員都認為醫療機構是國家規定的免稅行業。多數醫療機構在簽訂租賃合同、建筑安裝工程合同、藥品采購合同等合同時未繳納印花稅，有的醫療機構甚至連經營帳簿也未貼花。
四、營利性醫療機構利潤不實、偷逃企業所得稅。根據醫院收費特點及新農合基金補償制度，醫療機構目前普遍采用計算機系統處理收費業務，相關經濟活動信息全部以電子數據形式存儲和反映。由于現在推行新農合基金補償制度，患者需要發票報銷，所以營利性醫療機構收入發票比較規范。但是購進藥品大多以白條、收據、調撥單入賬，同時營利性醫療機構未按“權責發生制”正確核算利潤，而是按“收付實現制”核算利潤，有的隱匿收入，造成利潤嚴重不實，偷逃所得稅。如在查處某民營醫院過程中，2011年會計報表顯示全年收入227497.30元，銷售成本63138.71元，銷售費用817241.84元，利潤總額-1003780.30元。后經查詢該院收費電腦數據，發現該院2011年收入為5791810元，賬外登記收入5564312.70元及支出3901977.4元，實際利潤658555元，少繳企業所得稅198167.65元。
五、醫療機構在辦公區域內建造職工宿舍或商鋪出售未按規定繳納營業稅、個人所得稅。目前醫院以政府劃撥土地或少量土地出讓金取得土地后，除了建造辦公場所外，大多會建造一部分職工住房或臨街商鋪，醫院以成本價出售，由于現在已取消福利分房制度，根據住房制度改革政策的有關規定，國家機關、企事業單位及其他組織在住房制度改革期間，按照所在地縣級以上人民政府規定的房改成本價格向職工出售公有住房，職工因支付的房改成本價格低于房屋建造成本價格或市場價格而取得的差價收益，免征個人所得稅。除上述情形外，根據《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的有關規定，單位按低于購置或建造成本價格出售住房給職工，職工因此而少支出的差價部分，屬于個人所得稅應稅所得，應按照“工資、薪金所得”項目繳納個人所得稅（財稅〔2007〕13號）。商鋪銷售未按規定繳納營業稅。少數醫院在工程結算時未按規定取得建安發票。
產生以上問題原因是多方面的，納稅意識淡漠是造成納稅人偷逃稅的主要因素。長期以來，醫療行業認為自己是免稅單位，少數稅務人員也有同感，平時征管不到位。隨著市場經濟的發展，民營經濟在整個國民經濟體制中的份額越來越大，一些民營醫院的投資者大多是家族式管理，普遍缺乏納稅意識，往往為了自己的私利，想盡辦法偷逃稅款。民營醫院的財會人員，大部分是聘用的，有時為了保住一份工作，對偷逃稅行為聽之任之，迎合老板做假賬。對于公立醫院，一些財會人員認為代扣個稅一是計算麻煩，二是怕同事責怪，領導批評，所以該扣不扣。對于其他收入，申報稅款怕影響單位福利，因為公立醫院大多是差額撥款，多一份收入意味著多一份福利。所以追求單位績效及個人利益是造成醫院偷逃稅行為的直接原因。
針對以上情況，應從以下幾個方面著手，堵塞醫療行業稅收漏洞：一是強化日常稅收征管，加強對醫療機構的稅法宣傳與納稅輔導。首先，稅務征管部門思想上要提高認識，要重視以上所述稅收漏洞情況，加強與衛生行政主管部門的協作，及時了解和掌握醫療機構第一手資料。其次，要加強對醫療機構的稅法宣傳與納稅輔導，提高醫療機構負責人及財務人員的納稅意識，將醫療衛生機構有關稅收政策宣傳到位，貫徹執行到位。三是加強發票管理。醫療機構提供非醫療服務取得收入，一律要使用地方稅務機關統一監制的專用發票。對未按規定開具、取得發票的行為，嚴格按發票管理的有關規定進行處罰。四是加大稅務稽查力度，重點打擊涉稅違法犯罪行為。對那些有意隱瞞應稅行為或通知申報拒不申報納稅的單位，一經查實，從嚴處罰；構成犯罪的，及時移送司法機關追究刑事責任。
民營醫院是基本醫療衛生公共服務體系的一個重要組成部分。促進民營醫院的健康發展，是我國實施基層醫療衛生服務機構改革的重要內容之一，是實現讓人民群眾得實惠、讓醫務人員受鼓舞、讓醫療衛生事業得到發展目標的具體實踐。常州市自2000年以來，民營醫院正式起步，經過幾年的發展，形成了一定的規模，向人民群眾提供了多元化特色醫療衛生服務，在方便人民群眾就醫、滿足不同層次消費人群對醫療服務的需求方面發揮了積極的作用。但由于民營醫院起步較晚、政策扶持力度較弱、自身管理還不夠完善等原因，總體發展不盡如人意，還面臨種種困難和矛盾。為此，筆者通過對常州市民營醫院發展現狀及收費情況進行調查分析，旨在剖解我市民營醫院當前發展的瓶頸，從而找出如何立足價格職能、完善價格管理機制，促進民營醫院健康發展的對策。
1 常州市民營醫院發展的歷程與現狀
常州市民營醫院的發展起步于20世紀80年代中期，市區首家民營醫院――常州激光專科醫院正式成立于2000年,成為國內第一批900多家民營醫院之一，隨著醫療市場社會資本的逐漸準入，目前常州市市區民營醫院已達9家，占市區各級各類醫院總數的50%左右。這9家醫院分別是：常州蘭陵醫院、常州激光醫院、常州荔華醫院、常州瑞金醫院、常州仁愛醫院、常州華山醫院、常州博愛醫院、常州星明醫院和常州鼎武康復醫院。目前，9家民營醫院注冊資金6 018萬元，其中個人獨資3家，股份制6家，2010年期末9家固定資產已達2.5億元。市區9家民營醫院床位總數已達483張，占市區醫院總床位的8.8%；從業人數770人，占市區衛生從業人數的8.3%，其中，衛生技術人員476人，占市區衛生技術人員的6.1%。至此，民營醫院在我市醫療衛生服務行業已占一席之地，并對常州市有效解決看病難、方便人民群眾就醫以及提供專科門診特色醫療服務方面發揮了積極的作用。
2 常州市民營醫院服務運行情況及其特點
2.1 常州市民營醫院服務運行情況
至2010年底，9家民營醫院全部納入基本醫療保險定點單位，實現診療人次28.36萬人，其中，醫保就診刷卡2.174 5萬人次（門診2.112 9萬人次，住院616人次），占民營醫院總診療人次的7.6%；民營醫院總診療人次占市區醫院總診療人次的5%；平均門急診診療費用281元/人次（平均門診醫保結算刷卡費用149元/人次），其中藥費占比為39%，雖人均門急診費用與公立醫院持平，但藥費占比較公立醫院低17%；全年民營醫院收治入院病人僅為2 730人，占市區總入院診療病人的1.6%；平均病床使用率18%，入住病人平均住院8 d，住院費用4 020元（住院醫保結算刷卡費用3 103元/人次），較公立醫院人均住院費用低57%，但平均床日費用達527元，僅比公立醫院低29%。
2010年，9家民營醫院實現業務總收入7 906萬元，其中，醫療收入5 248萬元、占66%，藥品收入為2 551萬元、占32%；其中：門診收入6 653萬元、占84%，住院收入1 148萬元、占15%；這9家醫院的總收入中來自醫保結算的總額為506萬元（門診315萬元，住院191萬元），占總收入的6.8%。民營醫院業務總收入占市區醫院業務總收入的2.3%。民營醫院總支出8 079萬元，其中，醫療支出4 398萬元，占54%；藥品支出1 145萬元，占14%。9家民營醫院收支虧損累計173萬元，其中，達到收支總體基本平衡、略有結余的有3家，虧損的有6家；虧損主要集中反映在醫療服務上，而在藥品經營上全部體現為較高的盈利能力。影響民營醫院虧損是由于病人對民營醫院的診療技術水平認知度和信任度較低；國家對民營醫院的扶持政策比較弱或者說不夠到位；所交規費多、辦院成本高；醫療保險政策沒有全面對其開放等原因造成的。
2.2 常州市民營醫院醫療服務五大特點
2.2.1 找準市場立足點，以專科特色吸引病人
民營醫院為進入醫療市場，找準公立醫院的服務薄弱環節，以專科特色診療立足，并以設備、技術領先而贏得某一領域的市場。如：常州激光醫院的準分子激光治療近視、常州華山醫院的后路椎間盤鏡髓核摘除術、常州瑞金醫院的美容整形、常州仁愛醫院的不孕不育等。
2.2.2 服務對象多為新市民、自費病人
民營醫院自2010年起才納入醫保報銷定點單位，加上民營醫院的綜合診療水平不能與公立醫院相提并論，病人習慣選擇公立醫院就診，為此，決定了民營醫院的就診對象比較特殊，主要以新市民病人居多，并以自費病人為主。2010年9家民營醫院的自費病人占了92.4%。
2.2.3 以門診診療為主，住院病人稀少
民營醫院由于綜合診療水平不如公立醫院，本市病人一般首選公立醫院，小病等選擇民營醫院門診治療。民營醫院病房設置很少，且住院床位利用率普遍較低，有的甚至幾乎沒有住院病人，因此，以門診診療服務為主。2010年9家民營醫院診療總人次為28.36萬人，但門診病人就占了97%，而住院病人僅為3%。
2.2.4 醫療服務收費實行雙軌制
自2010年起，醫保定點單位部分醫保項目對民營醫院逐步開放，納入醫保定點單位后，民營醫院大都實行了雙軌制診療收費，即對醫保病人的醫療收費項目統一按一級非營利性醫院政府指導價結算報銷，對自費病人的醫療收費項目按自主定價收費，相對而言，自主定價收費要高于一級非營利性醫院政府指導價。同時，對經營列入政府定價目錄的藥品在不超過國家、省公布的最高零售價格的基礎上自主制定實際銷售價格，對除此之外的目錄外藥品則由民營醫院自主制定實際零售價格。民營醫院為了生存和發展，提高競爭力，再加上其經營靈活的特點，如檢查費、床位費等診療項目的收費水而低于公立醫院；但也不外乎有些特色診療項目收費標準有偏高的情況，如常州激光醫院的準分子激光治療近視因設備和技術領先于公立醫院而收費標準也較高，一般在6 000~15 000元不等。
2.2.5 診療環境優雅，醫療服務人性化
由于選擇民營醫院就診的病人不多，民營醫院與公立醫院競爭的手段之一就是為病人提供更好的服務和優雅的診療環境，來吸引病人就診，使病人進院就能享受到溫馨和體貼的微笑服務。
民營醫院上述的服務特點，清楚地表明了民營醫院在服務人民群眾就醫方面起著極為重要的作用：常州市民營醫院雖然起步較晚，但大都以各類專科特色醫院為主，已形成各自的醫療專科特色，與公立醫院相比，他們更具有經營機制靈活、融資渠道多元化、市場開拓意識和服務意識強等優勢，為解決“看病貴、看病難”問題發揮著不可或缺的作用，已成為我市醫療行業的一支新興力量和重要組成部分。
3 影響民營醫院發展的制約因素和存在的問題
從調查的情況來看，民營醫院的發展也存在著諸多的問題，如民營醫院的總體數量雖然已不少，但其規模、技術、人才等與公立醫院相比過于懸殊，從提供的門診、住院服務情況來看，在醫療服務市場上所占的份額很小，參與市場競爭的能力明顯不足。同時，民營醫院的管理者從整體上來說還缺乏現代醫院管理理念，缺乏運作現代醫院的經驗，缺乏醫院品牌意識和發展理念。為此，目前民營醫院在發展中既受到外部政策、社會環境等因素的制約，也有自身不足的問題。
3.1 民營醫院創建時間短，資金匱乏、人才缺失
醫院的開辦有兩個關鍵要素，即人才、資金。我市民營醫院起步晚，還處在發展積累期，資金投入捉襟見肘，尚不能與公立醫院相抗衡。常州市民營醫院以外地民企集團投資居多，外地民企集團公司投資7家，本土投資僅有2家。且投資規模較小，注冊資本最高為1 800萬元，9家民營醫院總計只有床位483張、衛生技術人員476人。
醫學人才的培養也是一個漫長的過程，一個普通人才自醫學院校畢業少則5年多則10年方能成才，大量的高端醫學人才集聚公立醫院，而優秀醫學院畢業生又不愿到民營醫院工作。目前愿意進入民營醫院工作的一般是通過高薪聘請，且人員流動性大；公立醫院愿意來民營醫院工作的也大多是退休醫務人員。資金的匱乏和人才的缺失是制約民營醫院發展的最重要原因。
3.2 外部環境因素制約民營醫院發展
一是政策不對等，致使民營醫院負擔重于公立醫院。無論民營醫院還是公立醫院，服務對象是一樣的，或者說面對的是同一個市場。在同一個市場競爭，在各個方面卻有著不同的競爭條件。第一，價格政策的差異。目前民營醫院使用的水電氣價格執行的是生產性企業的標準，較公立醫院高，辦院成本明顯高于公立醫院，導致民營醫院和公立醫院不是在同一個起跑線上競爭。第二，稅收政策的差異。目前公立醫院名為非營利性醫院，享受著免稅費的各項優惠政策，還有政府財政補貼。而民營醫院實行的是企業化管理，雖說自2010年起免交營業稅，但目前的稅收政策仍需要交納10項稅費，如：所得稅、房產稅、城鎮土地使用稅、人防建設資金、綠化植樹費、垃圾處理費、工會經費、職教培訓費、防洪保安資金和殘疾人就業保障金等。
二是社會認知的偏差，造成生存環境不公。目前民營醫院被冠以“營利性”醫療機構，給人以“賺你錢”的感覺；而公立醫院被稱為“非營利”醫療機構，給人以“不賺錢”的錯覺。再加上民營醫院的信譽度較低，即使收費標準再低，一般病人也不愿去民營醫院看病，因此，諸多因素，降低了病人看病選擇民營醫院的幾率，出現民營醫院門可羅雀、公立醫院門庭若市的不對稱現象，造成民營醫院生存環境的不公。
3.3 民營醫院管理不善，也制約了自身的發展
常州市民營醫院在近十年的發展中艱難前行，尤其在特色專科醫療衛生服務方面已為社會所逐步接受，醫療服務技術也日益成熟，發揮了積極的作用，但在其自身的成長過程中還存在著一些問題。
3.3.1 價費公示不規范，有違規收費行為
一是醫療服務價格公示做得不到位，容易引起醫患糾紛。特別是自費病人的醫療服務價格公示很不到位。如部分民營醫院在大廳電子公示欄公示的內容明顯不全，特別是民營醫院確定為定點醫保單位后，醫療服務價格實行“雙軌制”，如：某家民營醫院葡萄胎刮宮術自費價格600元/次，而政府指導價為200元/次，公示欄僅公示醫保刷卡病人享受的政府指導價格（200元/次），而自費病人的高于政府指導價格的結算價格（600元/次）則沒有公示。
二是在服務項目中有分解重復收費等行為。在2011年對民營醫院的專項醫療服務價格檢查中，我們發現有少部分醫院在收費項目中本不應另行收費的耗材而出現另外收費的行為。如：對醫保病人不應另行收費的一次性凈單等沒有按規定內含在手術費中，而是在手術費外另外收費。一次性耗材按規定應實行順加差率最高不超過省公布的最高指導價格，但實際沒有執行加價率的規定等。
三是在經營藥品中有超價銷售等行為。按現行藥品價格政策規定，民營醫院銷售政府定價藥品可在不超國家、省公布的最高零售價格內作價銷售，但實際銷售中，對于政府定價管理目錄的藥品價格也發現有少量超價銷售行為。如：2011年上半年我們對某家民營醫院的檢查中抽查了8份住院病人結算清單，發現有10多個藥品有超價銷售行為，雖然超價不多，但全部超過了政府公布的最高零售價格。
四是市場調節價藥價過高，病人投訴較多。目前，對市場調節價藥品的價格由民營醫院自主定價，但在實際執行中，民營醫院對市場調節價藥品定價不合理，價格水平過高，甚至是社會藥店的幾倍，為此，病人投訴較多。近期有病人通過市長信箱連續二次反映了該市某家民營醫院銷售的胃樂新膠囊（48粒）每盒銷價為68元，但社會藥店銷售不同生產廠家的同類藥品價格僅為5.5元，民營醫院銷價是社會藥店的多數倍引發了病人的不滿和投訴，后經由價格部門協調，希望該民營醫院能適當把過高的價格水平放到合理的價位，但該民營醫院未予采納。
3.3.2 過度廣告夸大療效，引發醫患糾紛
常州市民營醫院大多還處于起步階段，為引導病人就診，投入資金，大量做廣告，并在廣告中夸大其詞、過度宣傳醫療效果，廣告內容與工商部門核準內容不盡一致。有的民營醫院超范圍開展宮腔鏡人流手術，而直接反映在收費價格中偏高，造成濫用檢查、過度用藥，導致醫患糾紛。而民營醫院的過度宣傳、過度診療等行為又極易引發社會反響。如2011年上半年該市某家醫院過度診療廣告引發了“化龍巷”熱議和質疑，引發了社會對整個民營醫院的誠信危機。
3.3.3 競爭手段不規范，“公信度”不高
主要表現為有些民營醫院存在急功近利的短期行為，不顧自身技術條件，一味“挽留”病人，不到萬不得已不讓轉院，有的因此釀成醫療事故；有的民營醫院將聘請的廠礦醫院、鄉鎮衛生院退休醫生“包裝”成高級專家欺騙病人。北京一家媒體曾進行了一次有關民營醫院公信度的抽樣調查。結果顯示，在1 500名受訪者中，有61.3%的人明確表示“民營醫院社會公信度差，不值得信賴”，只有8%的人表示在“小病”情況下愿意到民營醫院就診，而愿意到民營醫院住院的比例更低，僅為1.2%。醫療機構具有自身的社會特殊性，一些民營醫院不能充分認識到這一點，只強調企業化經營的功利性，忽視了醫療機構的社會性。據分析，醫療機構的投資收回周期一般在10年以上，一些民營醫院將投資回報期定得很短，這就不可避免地出現違背醫療機構自身規律的經營行為的發生，在人民群眾心目中形成了民營醫院“一心牟利”的負面印象，不僅會影響民營醫院本身的健康發展，同時也不利于整個醫療衛生事業的改革與發展。
4 促進我市民營醫院發展的對策
2011年，國家、省雖然已先后出臺了“關于進一步鼓勵和引導社會資本舉辦醫療機構的意見”，對鼓勵和引導社會資本舉辦醫療機構出臺了一系列政策措施。落實好各項政策措施，一定會較好地促進民營醫院的發展。我們也認為，價格機制不健全、管理不到位、行為不規范是制約民營醫院健康發展的一個主要因素。因此，幫助民營醫院強化價格管理是民營醫院走上良性發展之路的重要舉措。
4.1 竭誠提供價格服務，促進民營醫院自我約束
第一，提供醫藥價格信息服務，推進民營醫院陽光收費公示。價格部門要及時把的醫療收費價格和藥品文件同步抄送或提供給民營醫院，使民營醫院掌握、了解當前醫療服務價格和藥品價格政策規定。同時，進一步規范民營醫院醫療收費公示和門診、住院收費清單行為；統一醫療收費公示和門診、住院收費清單的格式、內容、形式等，尤其是醫療服務價格實行雙軌制的民營醫院要明確公示同種診療服務項目醫保病人和自費病人分別實行的收費標準。
第二，建立與民營醫院的價格服務聯系制度。進一步加強與民營醫院的溝通和聯系，以會代訓，加強民營醫院醫藥價格政策的宣傳、指導、培訓，使民營醫院全面理解、掌握醫藥價格政策，執行好醫藥價格政策。
4.2 幫助建立醫藥價格管理制度，促進管理規范
第一，制定印發常州市民營醫院價格管理辦法。指導民營醫院建立、健全價格管理制度，要求民營醫院內部要明確一個科室設立一名專職物價員，專職從事本院的醫藥價格管理工作。
第二，建立民營醫院醫療服務價格查詢、投訴制度。在民營醫院服務臺設立咨詢臺、醒目位置公示投訴電話，受理病人、家屬的查詢咨詢及投訴業務，實行首問負責制，妥善處理、及時記錄，每月下發本院醫療服務價格投訴處理簡報，使各服務單位不再出現類似問題，提高病人的滿意度。同時，有條件的民營醫院要建立計算機查詢系統，提高民營醫院醫療服務價格的透明度，接受病人和社會監督，維護病人的權益。
第三，建立民營醫院醫藥價格備案約束制度。積極引導民營醫院合理制定醫療收費服務價格和市場調節價藥品價格，對民營醫院開展的診療服務項目收費標準、醫用耗材和藥品價格實行備案制度，對收費標準不合理或價格偏高的進行約束。
第四，建立民營醫院新增醫療項目申報和特需醫療服務項目的備案管理制度。為促進民營醫院醫療服務技術的進步，鼓勵民營醫院開發新技術、新診療服務項目，對新開發的診療服務項目實行專家論證制度，并經有關部門審核同意后，允許民營醫院開展新技術診療服務。同時，要加強民營醫院特需醫療服務項目、價格的管理。特需醫療服務是與基本醫療服務相對應的診療服務，是醫療水平較高的民營醫院在政策的允許下，利用醫院現有資源，向有較強消費能力的、需要優質快捷醫療服務的人群，提供服務質量和收費標準都相對較高的非公益性的醫療服務。為此，加強民營醫院的特需醫療服務價格管理也很重要：一是對特需醫療服務實行價格備案核準制。對特需醫療服務由醫院自主定價，以發揮市場機制的作用，促使醫療機構按質價相符的原則確定服務價格，加強醫療機構間的競爭和自我約束，但必須報經價格主管部門備案審核同意后公布實施。二是加強對特需醫療服務業務收入的監管。開展特需醫療服務的民營醫院應對其特需醫療服務的收支情況實行獨立核算，出具醫療服務收據時，應注明“特需醫療服務”字樣。特需醫療服務的盈利部分應用于補充基本醫療服務的經費缺口和醫院的建設發展，并接受物價、衛生、財政和審計等部門的監督、檢查。三是開展特需醫療服務的民營醫院應嚴格執行明碼標價的有關規定，公開服務項目和收費標準，由病人自主選擇并接受社會監督。
4.3 推進民營醫院價格誠信建設，幫助民營醫院提高社會公信度
誠信是一個企業生存和發展的根基，民營醫院要發展必須要建立良好的口碑和信譽。近年來，物價部門一直致力于誠信單位的建設，為此，要幫助民營醫院創建價格誠信單位，作為民營醫院也要不斷規范自身的價格行為，創造條件爭做價格誠信單位，努力打造自身的品牌，以此擴大社會影響，理解和支持民營醫院的發展。
4.4 降低民營醫院水電氣價格，幫助其減負增效
目前，民營醫院水電氣價格高于公立醫院，根據2011年國家、省出臺的關于進一步鼓勵和引導社會資本舉辦醫療機構的有關政策規定，社會資本舉辦的醫療機構用電、用水、用氣、用熱等公用支出標準與公立醫療機構同價。為此，我們將積極協調民營醫院水電氣價格執行問題，幫助民營醫院減負增效。
4.5 積極呼吁有關部門結合醫改加大對民營醫院的扶持、監管力度
重點是要盡快完善扶持民營醫院發展的政策措施，改善生存環境。
一是有關監管部門要結合實際盡快制定和完善鼓勵引導社會資本舉辦醫療機構的實施細則和配套文件，抓緊清理和修改涉及非公立醫療機構準入、執業、監管等方面的文件，消除阻礙非公立醫療機構發展的政策障礙，促進非公立醫療機構持續、健康地發展。
二是政府部門和新聞媒體應當加強對民營醫院地位和作用的宣傳。給民營醫院“正名”，努力轉變社會特別是政府部門自身對民營醫院的偏見。民營醫院本身也要努力創建“品牌”，提高自身信譽度，取得社會的認可和信賴。
三是鼓勵有條件的民營醫院轉辦非營利性醫療機構。目前，常州市民營醫院基本為營利性醫療機構，但根據2011年國家有關政策可申請轉為民營非營利性醫療機構。經依法變更為非營利性醫療機構后可按規定分別執行國家有關價格和稅收政策。
四是有關部門要適度調整和完善民營醫院的分類稅收政策。對于民營醫院用于改善病人醫療條件的基本建設和設備投資，以及用于社會疾病防治、公共福利和困難病人醫療費減免的費用，應允許酌情作部分和全額抵扣稅金。對于創辦民營醫院的用地，應按公益用地性質實行協議出讓，其中用地規模較大的應給子分期支付出讓金的優惠政策。對于非營利性民營醫院的用地，可申請劃撥使用，民營醫院的基本建設項目可全免或部分免交城建配套費和有關規費。
五是有關部門要為民營醫院吸引人才、留住人才創造較好的政策環境。探索試行公立醫院醫師多點執業的政策措施，鼓勵醫務人員合理流動。在診療科目準入、人才引進、技術職稱評定、科研招投標、參加學術團體和學術活動等方面，享受與公立醫院同等的待遇。
六是有關部門要擴大民營醫院參與醫保的范圍，并建立非公醫院等級評定機制。目前，醫保定點政策已對民營醫院作了部分開放，對吸納病人進入民營醫院就診起到了積極作用，但目前醫保范圍還偏小，一定程度上限制了一些醫保病人的就醫選擇權，為此，建議對符合醫保定點條件的民營醫院全面開放醫保范圍，如：公務員、老干部等補助醫保、新農合醫保等。同時，有關部門要盡快建立對民營醫院的等級評定辦法，不能簡單搞“一刀切”，全部參照社區衛生服務機構一級標準定。對達到一定辦醫規模，并在技術力量、診療設備領先的民營醫院可評定為更高等級的醫院，或者對民營醫院力量較強的專科，在技術力量、診療設備在全市某醫療領域領先、特色診療顯著優于公立醫院的，可根據科室定等級，為推進民營醫院專科技術上等級創造條件。
4.6 堅持“兩手抓”、“兩手都要硬”的監管原則
根據財稅[2008]170號的規定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(包括接受捐贈、實物投資，下同)或者自制(包括改擴建、安裝，下同)固定資產發生的進項稅額，可根據《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實施細則》的有關規定，憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣。在該條及細則中應當注意：
(1)可以抵扣進項稅額的固定資產是指“使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等”。在實施中，如何才算與“生產經營有關”；是否包含“間接相關”?如企業為了辦公、職工培訓、醫療服務而購入的設備等固定資產，是否屬于可抵扣范圍。筆者認為對于這種間接相關的固定資產進項稅應根據相關的密切程度來判斷，辦公、職工培訓主要是為生產服務，應歸屬于可抵扣的范圍，醫療服務更傾向集體福利，應歸屬于不能抵扣的范圍。對于專業的培訓機構及醫療養老機構，其醫療服務屬于非增值稅應稅項目，購進固定資產的進項稅額不允許抵扣。
(2)非增值稅應稅項目是指提供非增值稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。因此企業用于自行建造廠房等不動產的貨物(包括存貨和工程物資等)所負擔的增值稅不能抵扣，需記入“在建工程”。
(3)納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
二、注意允許抵扣固定資產進項稅額的時間界定
財稅[2008]170號規定，納稅人允許抵扣的固定資產進項稅額，是指納稅人2009年1月1日以后(含1月1日，下同)實際發生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據增值稅扣稅憑證計算的增值稅稅額。值得注意的是，對于2008年12月31日前已經簽定固定資產購買合同，但增值稅發票于2009年1月1日后開具的，不能夠在2009年享受固定資產進項稅額抵扣的待遇。
準確把握好以上兩個界定非常重要。對公司而言，稅收籌劃(節稅)是企業經營理性的選擇。而稅收籌劃是納稅人在法律規定的許可范圍內，根據政府的稅收政策導向，通過對經營活動的事先籌劃與合理安排，進行納稅方案的優化選擇，以盡可能減輕稅收負擔，獲得正當的稅收利益。這就要求財務人員要準確把握稅收政策的時間和抵扣范圍的界定，在納稅義務確認之前對相關經營行為事先籌劃與合理安排，以達到節約稅金支出的目的。對稅務人員而言，如果沒能正確理解，在稅務稽查中就很難對運用這一政策時存在偷、漏稅的納稅行為作出正確判斷，從而嚴重影響國家的利益。
三、適當細化相關科目
增值稅轉型對允許扣除增值稅的固定資產的范圍作了嚴格限制，不包括不動產和存量設備中所含的增值稅款。這將導致：固定資產計價基礎不一致；固定資產重估計價發生困難；銷售已使用的固定資產應區分不同情形征收增值稅；已抵扣或已記入待抵扣進項稅額的固定資產改變用途需進項稅轉出。已抵扣或已記入待抵扣進項稅額的固定資產改變用途，用于非應稅項目、免稅項目、集體福利等不予抵扣的情形的，納稅人應該在當月正確計算出應從增值稅抵扣額中轉出的稅額。對此，建議增設相關明細賬分別核算，如“固定資產――××設備(含稅價)”、“固定資產――××設備(不含稅價)”；“累計‘折舊――××設備(含稅價)”、“累計折舊――××設備(不含稅價)”；“應交稅費――增值稅(待抵扣固定資產進項)”、“應交稅費――增值稅(已抵扣固定資產進項稅)”等。
(1)增設“固定資產”、“累計折舊”明細賬，將含稅和不含稅的區分開，為報表披露提供數據，給稅務稽查提供方便。
(2)增設“應交稅費”待抵、已抵明細科目，將企業自己核算的固定資產進項稅額與稅務部門經審核后允許抵扣的進項稅額分開核算。這可避免在實際操作時，給企業的會計核算、報表披露和稅收征、納帶來不便。
(3)增設相關明細賬便于固定資產評估。當企業在發生重組、固定資產投資、捐贈以及非貨幣換等特殊行為而需要重新評估確認固定資產價值時，企業應就含增值稅固定資產與不含增值稅固定資產分別加以評估。由于企業在購入新設備時就已經分別核算了含稅與不含稅固定資產，因此在評估時可以按類來評估。
四、適當披露會計報表的影響
德國
德國醫療保障制度由社會醫療保險和商業健康保險組成,月工資收入超過法定界限(4000歐元/月)的居民可自愿選擇參加法定社會醫療保險或是商業健康保險。[3]德國的商業健康保險業走的是專業化經營道路,2007年德國商業健康保險覆蓋率達到27.97%,其中,基本型商業健康保險覆蓋率為10.4%,費用補充型商業健康保險覆蓋率為17.5%。專業化經營和管理專業化經營是指健康保險業在專屬經營和監管的環境下,創新健康保險管理技術、延長健康保險產業鏈、加強與醫療機構的合作,并積極參與政府醫療保障項目,為消費者提供綜合質優的健康管理服務和保險。在德國,保險業實行壽險、財產險、健康保險分業經營,即經營壽險和財產險的公司不得經營商業健康保險,反之亦然。由于商業健康保險的風險發生率與壽險有著明顯區別,前者是基于疾病發生率而后者是基于死亡率來計算,因此,專業化經營有利于商業健康保險建立本行業的精算原理、風險評估及控制技術、管理方法等,并有利于監管以保護消費者利益。在德國有48家專業經營商業健康保險的公司,建立起獨特的醫療健康網絡,在產品開發、核算定價、核保核賠、信息系統、數據統計和分析、經營流程、客戶服務和管理、醫院管理等方面積累了豐富經驗。[6]而在拓寬健康保險產業鏈方面,慕尼黑再保險公司旗下最大的健康險公司———德國健康保險公司(DeutscheKrankenversicherung,DKV)于2001年啟動了“ThinkHealthcare”(關注健康)的長期戰略,以不斷整合健康管理和醫療服務資源,其中DKV子公司Almeda通過遠距離遙控和監測技術提供專業化疾病管理服務。[7]此外,德國商業健康保險業非常重視精算人才培養,這有助于降低商業健康保險的各類經營風險的發生。目前,德國精算學會1710名會員中約有250名健康保險精算師及250~300名數學家,主要為40多家專業健康保險公司提供服務,包括健康保險新產品費率計算、理賠資料分析、費率調整、準備金計算等。多層次的產品結構德國商業健康保險公司非常重視產品的創新與開發,滿足不同群體需求以提升公司競爭力,其中,既包括針對不參加社會醫療保險的替代型產品,也有針對已參加社會醫療保險的補充型醫療保險產品和項目。[9]替代型保險主要包括綜合醫療費用保險業務(包含門診、住院、牙科治療等費用)、收入保證保險業務、自愿長期護理保險業務,這是目前德國商業健康保險的主營業務。補充型醫療保險主要包括附加住院費用保險、附加門診費用保險、附加住院津貼保險、附加收入保證保險、預防保健費用保險、健康服務提供,主要定位于中高收入人群,類似于高端商業健康保險。
美國
美國商業健康保險市場非常發達,其經營主體眾多、保險產品品種繁多,趨向于由專業健康保險公司經營,其2007年商業健康保險覆蓋率達到65.5%,其中,基本型商業健康保險覆蓋率為57.9%,費用補充型商業健康保險覆蓋率為7.6%。[3]管理式醫療保險模式雖然商業健康保險的運作效率高、產品品種豐富且多樣化,但是以商業健康保險為主體的醫療保障體系中存在的主要問題包括公平性較差、醫藥費用較高。因此,為了控制醫療費用上漲并降低風險,美國于20世紀70年代開始引入管理式醫療模式。由于醫療衛生費用不斷上漲,美國政府于1973年通過了健康維護組織法案,允許更多商業健康保險公司參與政府的醫療保障制度管理,開始了管理式醫療保險模式的探索。管理式醫療保險模式主要通過保險公司與醫院職能融合,保險公司不僅負責費用的收取和賠付,而且進一步介入醫療服務提供和監督過程。美國管理式醫療保險組織由HMO、優先醫療服務提供者組織(PreferredProviderOrganization,PPO)、排他性醫療服務提供者組織(ExclusiveProviderOrgani-zation,EPO)、服務點計劃(PointofService,POS)組成,其中以HMO為主體。[10]與傳統商業健康保險模式相比,管理式醫療保險模式能主動控制風險,有效降低醫療費用,提高服務效率及質量。由于在管理式醫療保險模式下,保險公司可以通過按人數預付費方式直接或間接介入醫療機構監督和管理,來控制醫療服務質量和費用,并可以執行對重大醫療方案的審查,因此,保險公司能積極主動地參與到醫療成本控制。納入健康管理理念美國商業健康保險公司在保險產品及服務中非常重視健康管理及疾病的預防,即通過組織和管理上的創新來更好地促進居民健康,達到控制醫療費用快速上漲、降低健康保險經營風險等目的。例如美國最大的健康險公司維朋,開發了一系列標準化的醫療服務方案,根據被保險人健康狀況提供分類保障計劃。而在服務提供過程中,通過家庭醫師轉診推薦制,對居民更好地進行健康管理,并遏制過度需求,控制費用增長。研究表明,納入健康管理理念的管理式醫療保險模式在費用控制方面取得了一定成績,HMO可以比傳統商業健康保險組織低14.7%的成本來提供相同保障范圍和醫療服務,而PPO則能以低6.1%的成本來提供。
關鍵詞：合理避稅；應用；案例分析
中圖分類號：F81 文獻標識碼：A
1 合理避稅的意義
避稅有正當避稅與不正當避稅之區別。正當避稅是符合國家稅收政策導向的，甚至是稅收政策予以引導和鼓勵的，它又稱稅收籌劃。而不正當避稅則是與國家稅收政策導向相為違背的。如有的國家對煙酒征收較高的稅收，有的人采取少喝酒少抽煙的方法，以達到少納稅的目的，這種行為符合國家稅收政策導向，因此它是一種正當避稅，具有合法性、籌劃性、綜合性、整體性、目的性和普遍性。可見合法避稅不但可以為企業提供很大的稅收利益，而作為執法部門，納稅人的行為又符合國家稅收政策導向，為國家所鼓勵和倡導。
企業合理避稅，客觀上促進了國家稅收制度的健全和完善企業合理避稅，客觀上促進了國家稅收制度的健全和完善。雖然避稅行為可能被認為是不道德的，但避稅所使用的方式是合法的，而且不具有欺詐性質。避稅對已有稅法不完善及其特有缺陷所作的顯示說明，它說明了現有稅法的不健全特征。稅務當局往往要根據避稅情況所顯示出來的稅法缺陷采取相應措施對現有稅法進行修改和糾正。所以通過對避稅問題的研究可以進一步完善國家稅收制度，有助于社會經濟的進步和發展。
2 中小企業常用的避稅方法
中小企業所從事行業的不同，其避稅方法也千差萬別，簡單來說主要有以下幾種：
2.1 中小企業類型避稅法
不同稅率臨界點避稅。對中小企業來說并非業務規模越大越好，從合理避稅角度看，企業選擇適當的業務規模將會對納稅的數額產生一定的影響，從而直接影響企業的利潤。但企業的業務規模又對企業的營業量以及國家政策的利用產生較大的影響，因此，選擇何種臨界點還需結合企業自身的情況而定。
利用企業分立節稅。企業分立是指將一個企業依照法律規定，分成兩個或者兩個以上的新企業的法律行為。這種實質上的企業存續，為合理避稅提供了可能。企業分立的籌劃思想和利用兩檔優惠稅率籌劃的思想類似，就是把較大稅率的企業分成兩個或更多的較小稅率企業，從而從總量上減少納稅數額，以達到合理避稅的目的，但企業的分離不但會對企業的業務產生直接的影響，而且分立公司所需的費用將直接減少企業的利潤，中小企業需結合自身情況并對成本進行周密的預算后謹慎使用。
企業聯合避稅。幾個企業之間組成經濟組織，企業內部之間相互提品可以避免交易外表，消除營業稅；同時經濟組織對利潤采用“先分后稅”的方法，各企業拿回各自利潤后再并入企業利潤一并征收所得稅，可以起到一定的避稅作用。
2.2 充分利用國家政策避稅
“避稅綠洲”好乘涼。在我國，在一些特殊地帶開設的生產、經營、服務型企業和從事高新技術開發的企業可以享受較大的稅收優惠，如：經濟特區、沿海城市經濟開發區、經濟技術開發區等地區，此類地區被稱為“避稅綠洲”。中小企業如選擇在此類地區從事合適的行業，可以起到較好的避稅效果。但企業在選擇地方是要充分考慮自身行業的特點，對或有成本進行較為全面的預算，才能較好做到合理避稅。
進入到特殊行業。在我國，國家為鼓勵從事特殊行業加強社會保障針對一些行業實施了一些特殊的稅負減免制度，我國稅法規定：托兒所、幼兒園、養老院、殘疾人福利機構提供的養育服務，免交營業稅；婚姻介紹、殯葬服務，免交營業稅；醫院、診所和其他醫療機構提供的醫療服務，免交營業稅；安置“四殘人員”占生產人員35%以上的民政福利企業，其經營屬于營業稅“服務業”稅目范圍內（廣告業除外）的企業，免交營業稅；殘疾人員個人提供的勞務，免交營業稅。
2.3 轉移成本費用避稅法
利用“預提費用”賬戶轉移稅負。我國會計制度規定：預提費用賬戶核算企業預先提取、計入現期成本費用中，而在以后可能發生的大額費用，如預提的修理費等，預提費用預提時，直接加大“制造費用”“管理費用”“財務費用”等，但不需要以正式支付憑證為依據入賬，待實際發生費用時再從預提費用中列支。折舊的核算是一個成本分攤的過程，折舊的計提會影響到所得稅，企業可盡量的縮短折舊年限，這樣折舊額增加，所得稅減少。
縮短攤銷期限。新會計準則規定，待攤費用賬戶核算為企業已經支出，應由本期和以后各期分攤的費用，如低值易耗品的攤銷，出租出借包裝物的攤銷，預付保險費，固定資產修理費，以及一次性購買印花稅票和一次繳納印花稅較大需攤銷的費用等。一些中小型企業往往利用待攤費用賬戶，調節企業的產品成本，不按照規定的待攤期限攤銷，特別是在年終時集中攤銷計入產品成本，加大攤銷額，截留利潤。
合理提高職工福利。中小企業私營業主在生產經營過程中，可以考慮在不超過計稅工資的范疇內適當提高員工工資，為員工辦理醫療保險，建立職工養老基金、失業保險基金和職工教育基金等統籌基金，進行企業財產保險和運輸保險等等。這些費用可以在成本中列支，同時也能夠幫助私營業主調動員工積極性，既能減少稅負，又能降低經營風險和福利負擔。
“銷售結算”做文章。選擇不同的銷售結算方式，推遲收入確認的時間。企業應當根據自己的實際情況，盡可能的延遲收入確認的時間，由于貨幣時間價值的存在，延遲納稅會給企業帶來節稅的好處。
利用籌資避稅。一般來說，企業生產經營所需要的資金來源主要有三種：自我積累、債務籌資、權益籌資（發行股票），債務籌資的所需要支付的利息具有一定的減稅作用，可以抵減當其的所得稅，合理安排籌資將會為企業帶來一定的避稅作用。
租賃避稅。企業的經營性租賃無論對于承租人還是對于出租人來說都可以起到減少所得稅的作用。對承租人來說，他在經營活動中要支付租金，從而沖減其利潤；對于出租人而言，租金收入要比一般經營利潤收入銷售較優惠的稅收待遇，有利于減少稅負。
3 案例分析：《A集團合理避稅的方案》
企業生產、銷售、投資各個環節的不同安排，都可能導致稅負的變化。東方百納稅務師事務所合伙人姜海霖說，企業的每個動作都要花錢，因此要學會核算同一動作因方式不同而導致的成本變化。
3.1 產品、服務稅率從高
A集團是一家生產空調設備為主的民營企業，年銷售額5億元（不含稅），年利潤1億元，年繳納各項稅費5000萬元，其中增值稅3000萬元。增值稅稅負（增值稅占總銷售額的比例）高達6%，高于一般制造業企業4%～5%的平均水平。
為何增值稅稅負會比其他企業高出一大截？A集團找了一家稅務師事務所幫他們分析原因。結果發現，企業把空調銷售及后續安裝、維修、技術服務、運輸等業務收入都開在一張發票上。這是典型的混合銷售。姜海霖說，這種現象在制造業企業非常普遍。
假如A集團銷售一批空調，加上后續服務所得為100萬元，其中空調價格80萬元，運輸費5萬元，安裝、維修等售后服務共計15萬元。售賣空調應該繳納增值稅，現行稅率為17%；而其他只需繳納營業稅，現行稅率為3%或5%。
這種情況下，就會從高征稅。A集團這100萬元都將按照17%的稅率繳納增值稅，共計17萬元。但如果把生產之外的服務性環節都剝離出去，成立獨立的運輸公司、獨立的空調服務公司，其中20萬元就只需繳納營業稅，這樣，每100萬元可以節稅2.4萬元～2.8萬元。
3.2 利用無形資產能節稅
A集團在全國各地有生產企業5家，其中生產制冷設備整機企業3家，分別是B公司、C公司和D公司。其中C公司是今年新設立的公司，所得稅稅率為二免三減半（兩年內免繳所得稅，從第3年開始的三年所得稅稅率為16.5%），目前處在免稅期。另外兩家公司所得稅優惠政策都已到期，現行稅率為33%。
可以利用無形資產做文章。因為C公司是新公司，在未來5年內都可享有免稅以及減稅優惠。A集團可以試著把C公司做成一個品牌企業，然后讓其他四家生產型企業以貼牌或者以C公司租賃其生產設備進行生產的方式，成為C公司的產品供應廠家。
這樣一來，其余四家企業就必須使用C公司的品牌，也就需要向C公司繳納品牌使用費。這個費用可以折入企業的成本中，從而抵扣部分應稅收入。假設其余四家公司每年分別向C公司繳納品牌使用費600萬元，那么這2400萬元成為C公司收入后無須繳稅，四家公司可以少繳總計198萬元企業所得稅。
結語
合理避稅是企業減少資金流出的重要行為和有效方式。為了適應飛速發展的經濟要求、提高資金使用效率，不少公司通過各種方式進行納稅籌劃。與此同時，為了適應市場競爭的要求，在依法納稅的基礎上，在法律允許的范圍內進行納稅籌劃的行為亦得到認可。同時，還應當注意到，納稅籌劃是存在風險以及成本的。公司應當權衡納稅籌劃所帶來的收益以及所消耗的費用，做到合理、合法、有效。
參考文獻
[1]李成峰.怎樣合理避稅[M].北京：經濟科學出版社，2012.
【關鍵詞】營利性醫院；稅收籌劃；研究
隨著我國醫療衛生事業的發展，營利性醫院的發展也引起了更多的關注，是衛生事業發展不可缺少的一部分。關于營利性醫院的稅收的問題也是注意的焦點。在2000年7月，財政部、國家稅務總局下發了關于《醫療衛生機構有關稅收政策的通知》，規定營利性機構將取得的收入直接用于改善醫療衛生條件的，自取得執業登記之日起，3年內給予下列免稅優惠；對取得的醫療服務免征營業稅；對自產自用的制劑免征增值稅；對營利性醫療機構自用的房產、土地、車船免征房產稅、城鎮土地使用稅和車船使用稅。免稅到期后，營利性醫院將比照服務業企業納稅。隨著三年免稅期的終結，許多營利性醫院已進入納稅環節。
1、分析營利性醫院稅收的狀況及問題
營利性醫院關于稅收方面的狀況和問題應該要引起重視。了解到這些狀況與問題才能夠幫助我們去更好的去解決這些問題，對營利性醫院的稅收進行更好的籌劃。
1.1營利性醫院的稅收負擔過重
我國的營利性醫院在進行醫療機構分類之前，與非營利醫院是一樣享受著免稅政策。而現在，很多地區是按照飲食服務業的標準來對營利性醫院進行收稅。所以在這些地區，營利性醫院需要繳納十幾種稅。比如營業稅、企業所得稅、個人所得稅、增值稅、房產稅等。因此，營利性醫院每年所要繳納的稅收，在總收入中占有一定的比重，對那些效益不是很好的營利性醫院來說，是沉重的負擔。我國的公立醫院可以獲得政府的財政補助，而營利性醫院沒有政府提供的財政補助，但是卻要繳納一定比例的稅費。對營利性醫院所征收的各項稅收的總和，已經超過了一些營利性醫院的所能夠承擔的實際承受能力。
1.2國家對稅種和稅率的設置不合理
國家對營利性醫院的稅收的征收，沒有根據醫療衛生事業的特殊性來制定相關政策，而是把營利性醫院也按照一般民營企業來收稅。 而且稅種和稅率都按這一標準。這是不科學的。比如營利性醫院的職工的工資，先按一定的比例繳納企業所得稅，然后再對醫務人員的個人再按一定標準來征收個人所得稅。這一項就占了營利性醫院所要繳納的稅費的很大的一部分。
1.3免稅期相對來說比較短
中國的營利性醫院從整體上來說，發展的并不順利。可以說是在艱難的發展著。它所需要的發展時間與其它的企業相比，是需要比較長的時間。國家給予營利性醫院三年的免稅期，在一定程度上有利于減輕它的稅收的負擔。但是營利性醫院的投入與產出并不像其它企業一樣，能在三年之間就能收回成本，獲得收益，它往往需要更久的時間。所以從具體的營利性醫院的收益情況來看，三年的免稅期限是遠遠不夠的，免稅期需要更久的時間。
2、關于營利性醫院稅收籌劃的原因
營利性醫院對稅收進行稅收籌劃可以讓營利性醫院在與非營利性醫院的競爭之中，有自己的一席之地，有利于長遠的發展，也能夠對醫院的在自身的資源進行有效地配置。
2.1稅收籌劃有利于營利性醫院的長遠發展
營利性醫院可以通過稅收籌劃來對稅收進行合理性的安排，按照國家稅法的要求，對一些稅收政策進行分析，對自身的一些方面進行整合調整等來減輕稅收的負擔。這樣既可以防止一些偷稅漏稅等違法行為的發生，也能讓營利性醫院因為較少的稅收負擔而可以更好地發展。營利性醫院的稅收籌劃的結果不是全部都是很快能取得很好的收益的。營利性醫院如果要取得長遠的發展，營利性醫院的稅收籌劃就必須保持它的長期性。如果只能堅持一段時間，那是不可能取得好的成效的。所以營利性醫院的稅收籌劃要長久的去堅持，才能夠最終達到收獲最大利潤的目的。
2.2稅收籌劃有利于營利性醫院的衛生資源的優化配置
各個營利性醫院的自身情況是不同的，應該根據各個醫院的不同情況，對自己的營利性醫院的稅收情況進行籌劃。而且根據自身的各個時期不同的發展情況，制定不同的稅收籌劃的方案。而且要特別關注新的關于稅收征收的政策。要對各方面情況進行分析，以在不同時期調整稅收籌劃的基本內容和方法，從而達到更好的效果。如果營利性醫院進行了很好的稅收籌劃，可以讓營利性醫院把資金更好的去進行利用，可以讓每一部分資金都把它的作用發揮到最大化，達到最好的效果。稅收籌劃也可以讓營利性醫院有更多的資金用于醫院的發展當中去。
3、營利性醫院進行稅收籌劃的解決途徑
3.1營利性醫院應該確定適合的組織形式
按照國家稅法的相關規定，公司制的企業需要繳納企業所得稅。如果納稅人是自然人的話，最后的收入就中繳納各個合伙人所得收益的個人所得稅。如果是一些綜合性的大型的營利性醫院，最好是采用股份有限公司的形式，因為規模較大，經營的風險隨之增加。如果是小型的營利性醫院，采用合伙人的形式是比較好的，需要繳納的稅收相對少一些，也比較容易進行管理。
3.2營利性醫院應該調節一下所承擔的主體稅種的相關要素
營業稅和所得稅是營利性醫院所要承擔的主體稅種。因為公立醫院更有影響力，民眾更愿意到公立醫院去就醫。營利性醫院雖然可以自主確定價格，但是不能任意抬高價格。不然的話，人們是不會選擇營利性醫院來看病的。民營醫院要想針對營業稅和所得稅來做出對策，就只能促進醫院的各方面服務質量、按照自身情況來確定醫務人員的人數以及做出其它相關方面的調整，提高營利性醫院的名氣，來吸引更多的人前來就診，以此來應對營業稅的負擔。
3.3用好用足3年免稅政策
根據國家稅法的相關規定，營利性醫院可以3年免除繳納稅費。但是對免稅期限的開始時間并沒有明確的規定。因此各個地方對營利性醫院免稅期限開始的時間的認定制度是不同的。有的地方政府對營利性醫院的免稅期認定的時間會早一些，從營利性醫院獲得執業許可證的時間算起。有的地方政府對營利性醫院的免稅期認定的時間會遲一些，從核定了醫院是營利性醫院還是非營利性醫院這一性質算起。營利性醫院應該要和所在的地方政府進行溝通，把這三年的免稅期限的限定日期了解清楚，并且把這三年利用好，發揮最大的醫院的績效。
3.4對成本費用進行很好的籌劃
營利性醫院可以在財務方面運用各種方法來節稅。可以利用不同的會計賬務方法來處理。如對壞賬準備的提取。為了節稅的需要，營利性民營醫院要采取適當的壞賬準備提取方式。營利性醫院一般可以采取兩種方法來應對壞賬準備：一種方法是應收賬百分比法，另外一種方法是帳齡法。但是如果營利性醫院的應收的帳款總額的絕大部分是由3年以上應收的賬款構成，這是就可以通過重大會計政策變更這一措施，將百分比法改為按帳齡法提取壞賬準備金，這種方法會產生比較大的納稅差異。還可以通過對固定資產的折舊，如加速折舊法、余額遞減法等不同的會計賬務處理方法來延后繳稅的時間。
4、政府對營利性醫院稅收籌劃所要做出的相關努力
政府對營利性醫院所要做出的相關努力首先應該要對營利性醫院制定更多的稅收優惠政策，營利性醫院也是我國衛生事業的一分子，現有的國家稅法制度還不夠完善。而在對于征收營利性醫院的稅收方面，國家應該要制定出更為具體的針對營利性醫院的稅收的相關政策，以讓營利性醫院的稅收征收標準更為規范，從另外一方面也可以很大程度上杜絕和減少營利性醫院的關于稅收的偷稅漏稅等各種違法行為。國家應該要對有需要的營利性醫院制定一些相關的稅收優惠政策，對營利性醫院的醫務人員的技術水平、醫療設備以及培養更專業的人員上給予一定的支持，這樣來鼓勵營利性醫院的發展。國家只有在適當的范圍內，對營利性醫院更多的政策傾斜，營利性醫院在中國才能夠得到飛速的發展。其次國家可以減輕營利性醫院的稅收負擔，減少對營利性醫院的稅收的稅種以及設定合理的稅率，還可以延長目前的三年的免稅期。這些有針對性的措施能夠幫助營利性醫院更好的發展。
結語
營利性醫院的稅收籌劃可以減輕營利性醫院所要繳納的稅收，這是在合理的范疇內進行的。這樣有利于營利性醫院的長遠的發展。
參考文獻：
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[2] 明珠， 陳婷.對營利性醫院稅收問題的探討[J].衛生經濟研究，2006，（3）：15-16.
十七大報告要求深化財稅、金融等體制改革，完善宏觀調控體系。這是在新世紀新階段形成落實科學發展觀的體制機制的重要內容。在這方面，要著重抓好三項工作。
第一，要深化財稅改革，建立和健全有利于促進科學發展和社會和諧、推動科技進步、節約能源資源、保護生態環境的財稅體制。要圍繞推進基本公共服務均等化和主體功能區建設，完善公共財政體系，實現財政體系從經濟建設型向公共服務型轉變。主要內容包括：深化預算制度改革，強化預算管理和監督。要逐步做到把政府收入(包括地方政府土地收入和各類基金、收費)統統納入預算管理，接受人大和社會各方面的監督。健全中央和地方財力與事權相匹配的體制，加快形成統一規范透明的財政轉移支付制度。在保持現行財政體制框架總體穩定的基礎上，積極探索政府間支出責任界定，為建立事權與財力相匹配的財政體制奠定基礎。完善中央與地方稅收分配比例，適當提高中央財政收入比重，增強中央政府宏觀調控能力。加大中央對地方財政轉移支付力度，提高一般性轉移支付規模和比例，促進地區間財力均衡。各級政府都要加大公共服務領域投入，改善民生，逐漸做到在義務教育、公共衛生與基本醫療服務、基本社會保障、公共就業服務、飲用水安全、公路與公共交通、環境保護、廉租房供應、治安、法治環境等方面的基本公共服務均等化。財政稅收政策如出口退稅政策等要促進經濟發展方式轉變和資源節約型、環境友好型社會建設。完善省以下財政體制，不斷提高轉移支付的有效性，增強基層政府提供公共服務能力。減少管理層級，在有條件的地區推進省直管縣、鄉財縣管等管理方式。探索實行縣級政府最低財力保障制度，做到保底。完善地方稅收體系，清理、規范非稅收入，取消不合理的收費項目，將收入穩定、具有稅收性質的收費納入“費改稅”范圍，增強稅收收入在地方財政收入中的地位。開征物業稅，充實基層財力；調整資源稅，增加地方稅收。
第二，要推進金融體制改革，發展各類金融市場，形成多種所有制和多種經營形式、結構合理、功能完善、高效安全的現代金融體系。繼續深化國有商業銀行改革，穩步推進政策性銀行改革。深化農村信用社改革，使之成為服務“三農”的社區性金融機構。加大城市商業銀行改革力度，發展地方中小金融機構。推進金融資產管理公司改革。鼓勵和引導各類社會資金投資發展金融業。大力發展公司債券市場和多層次資本市場，優化資本市場結構，多渠道提高直接融資比重。積極發展保險市場。穩步發展貨幣市場和金融衍生產品市場，培育外匯市場。繼續穩步推進利率市場化改革，實現金融產品和服務收費的市場化定價。完善人民幣匯率形成機制，逐步實現資本項目可兌換。深化外匯管理體制改革，放寬境內企業、個人使用和持有外匯的限制。加強和改進金融監管，防范和化解金融風險。堅持國家對大型商業銀行的控股地位，加強登記、托管、交易、清算等金融基礎建設，確保對外開放格局下的國家金融安全。在繼續實行銀行、證券、保險分業監管的同時，順應金融業務的綜合經營趨勢，強化按照金融產品和業務屬性實施的功能監管，完善對金融控股公司、交叉性金融業務的監管。建立健全存款保險、投資者保護和保險保障制度。建立有效防范系統性金融風險、維護金融穩定的應急處置機制。加大反洗錢工作力度。
第三，要推進國家規劃改革，完善國家規劃體系，使國家的發展規劃和地方的發展規劃相銜接。深化投資體制改革，減少審批，需保留審批的要規范和簡化程序。按照科學發展、節約資源和保護環境的要求，健全和嚴格市場準入制度。發揮國家發展規劃如五年規劃、年度計劃和產業政策在宏觀調控中的導向作用和協調作用，并綜合運用財政、貨幣政策，不斷提高宏觀調控水平，為國民經濟的運行提供穩定的環境。在調控方式上，逐步做到主要運用經濟手段和法律手段，輔之以必要的行政手段。以總量調控為主，努力保持總供給和總需求的基本平衡，也要促進重大結構的優化，做到全面協調可持續發展。