時間：2023-08-04 17:19:10
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【關鍵詞】高新技術企業；稅收優惠政策；問題；建議
高新技術企業在全球經濟競爭戰略中發揮著重要的作用，對國家經濟發展起著重大的促進作用，在國家的經濟體系中具有舉足輕重的作用，我國為了支持高新技術企業更好的發展與進步，制定了許多稅收優惠政策。
一、高新技術企業主要稅收優惠政策
我國對高新技術企業的稅收優惠對象涉及到科研組織、高等院校、企事業單位、高新區和高新技術的研究與開發、科技人員等多方面，對我國高新技術企業的發展起到了很好的鼓勵和促進作用。主要的稅收優惠政策有如下：
1.流轉稅優惠政策
比如，進出口稅方面，對企業為生產《國家高新技術產品目錄》的產品而進口所需的自用設備及其配套的技術和配件等，除有關規定不予免稅的商品外，免征關稅和進口環節的增值稅；增值稅方面，一般納稅人銷售自行開發生產的計算機軟件產品按法定17%征稅后，對實際稅負超過3%的部分實行即征即退，高新技術產品的出口實行增值稅零稅率政策等；營業稅及其他稅方面，對符合條件的科技企業孵化器、國家大學科技園自認定之日起，一定期限內免征營業稅、房產稅、城鎮土地使用稅。
2.所得稅優惠政策
對內資企業所得稅方面的優惠表現在對符合條件的高新技術企業普遍實行從獲利年度起“三年兩減半”政策，對整體和部分企業化轉制科研機構，五年內免征企業所得稅，高等學校和科研院所的技術服務收入暫免征企業所得稅，允許企業按當年實際發生的技術開發費用的150%抵扣當年應納稅所得額，對于符合條件的國家鼓勵投資的關鍵設備可采取加速折舊的方法等。對外資企業和外國企業除享受內資高新技術企業稅收優惠以外，也規定了一些更為優惠的稅收政策；個人所得稅方面，對科研機構、高等學校轉化科研成果，以股份、出資比例等股權形式給予個人的獎勵，暫免征個人所得稅。國家對社會力量資助科研機構和高等學校的研究開發經費，可按一定的比例在計稅所得額中扣除等。
二、我國高新技術企業稅收優惠政策存在的主要問題
我國眾多的稅收優惠政策在一定程度上促進了企業的科技投入，引導和支持了科技的發展，成效是顯著的，但是，同時我們也應當看到現行的稅收優惠政策仍有很多不完善的地方，主要表現在：
1.稅收優惠政策目標不系統
首先，我國高新技術企業的稅收優惠政策只是各項優惠措施的簡單羅列，而缺乏明確的政策目標，雖然針對高新技術企業的稅收優惠政策有很多，但大多稅收優惠政策都是針對單一環節、單一問題和單一取向的獨立政策，缺乏系統性，使得各項稅收優惠政策很難串聯起來起作用，其次，我國稅收優惠的政策目標不系統還表現在現行的稅收優惠主要是對經營成果的減免稅，是一種事后的利益讓渡，而針對事前研究開發環節的優惠政策較少，不利于事前滿足高新技術企業的研究開發主體的資金來源，也不利于充分調動企業從事研究開發的積極性。
2.稅收優惠政策時效性不強
稅收優惠政策的時效性不強指的是制定的優惠政策沒有明確說明優惠的有效期，所以很多企業一旦被認定為高新技術企業享受稅收優惠后對積極性的刺激可能會減弱，不能發揮促進高新技術企業不斷創新發展的效果。比如，我國高新技術企業稅收優惠中規定“根據新實施的《企業所得稅法》，國家需要重點扶持的高新技術企業，從被認定之日起減按15%的稅率征收企業所得稅。”該規定規定了稅收優惠政策的起始，但是沒有界定稅收優惠的有效期限，更沒有規定相關的限制條件，如果企業取得優惠資格后改變經營方向或因其他原因不屬于國家政策扶持范圍時，對已經享受的稅收優惠是否予以追征，是否給與處罰等，均沒有明確的說明，這樣無期限的稅收優惠還有可能導致違背高新技術企業稅收優惠的初衷，雖然有對高新企業的認定和檢查，但期中有很多人為因素，使到高新企業優惠政策沒發揮到實際作用。
3.稅收優惠力度較小
我國現行的針對高新技術企業的稅收優惠政策主要是集中在企業所得稅方面，針對流轉稅的優惠政策較少，而我國的稅制結構恰恰是以流轉稅為主體，企業所得稅的地位和作用雖然有不斷提高的趨勢，但是與流轉稅相比還是處于輔助的地位，這就使得我國的稅收優惠政策力度有限，實行新稅法后企業所得稅的優惠力度也被削弱，在舊的稅法中，企業所得稅稅率是33%，高新技術企業按照15%的稅率征收企業所得稅，稅率式優惠達到了18%，實行新稅法后企業所得稅的法定稅率為25%，但是高新技術企業的稅率還是按照15%的優惠稅率征收，使得稅率式優惠將至10%，從中可以看出執行新稅法后高新技術企業沒有享受到新稅法改革的成果，在所得稅方面的力度反而小于了原先的稅法。
4.稅收優惠面較窄
稅收優惠面較窄體現的是我國的稅收優惠政策較為片面，缺乏全面和整體性，首先在產業化方面，我國稅收的稅收優惠政策集中在新設立的高新技術企業的投資上，而對要有的傳統高新技術企業的扶持不夠，其次，目前的稅收優惠重產品、輕投入、重成果、輕轉化，更多的是對高新技術企業取得收益后的優惠，而對研發、推廣、轉化的優惠政策相對較少，導致很多高新技術企業急于出成果，對提高質量、含金量容易忽視，不利于高新技術企業的長遠發展。第三，很多行政省區、經濟技術開發區、高新園區的國有、集體企業稅收優惠明顯，而對全國范圍內的民企或行業優惠較少，這種區域、公司體制的差別產生的弊端愈加明顯。
5.優惠方式比較單一
高新技術企業的周期表現為前期初始階段投入巨大、利潤微薄甚至虧損，技術成熟階段后能獲得超高額壟斷利潤，如果無法技術創新容易被趕超從而進入非高新階段，超額利潤慢慢消失，針對高新技術企業這樣一個特征，我們的稅收優惠政策也應該是有所區別、多樣化的，這樣才能更好的鼓勵其發展，然而，我國目前對高新技術企業的稅收優惠沒有考慮其發展規律，優惠方式單一，導致有些優惠政策規定的不是很合理，這就需要在制定優惠政策的時候要考慮實際情況，不斷豐富稅收優惠方式，使優惠方式多樣化，才能更好的引導高新技術企業的自由發展，才能更好的適應經濟發展的需要。
三、高新技術企業稅收政策完善建議
研究分析表明，中國現行的高新技術企業稅收優惠政策存在很多問題，已經不能很好的適應高新技術企業發展的要求了，有些稅收優惠政策甚至在一定程度上阻礙了高新技術企業的發展，為了我國高新技術企業能不斷創新，形成良性的可持續發展，高新技術企業的稅收政策亟需改革，借鑒國外高新技術企業發展的成功經驗，結合我國的國情，對完善我國高新技術企業稅收優惠政策提供如下建議：
1.協調稅制，加大優惠力度，形成高新技術企業稅收優惠體系
首先，推進對高新技術企業的增值稅改革，結合高新技術企業投入大的特點，考慮其研發投入的巨大，鼓勵其引進高科技技術，這樣不僅可以減輕高新技術企業的稅收負擔，同時也可以使其有更多的資金投入自主研發中，對于致力于研發國家鼓勵的高技術含量、高附加值產品的企業對其繳納的增值稅可以給與一定比例的“先征后退”優惠，其次三是，加大對高新技術企業人才個人所得稅的優惠力度，高新技術企業賴以發展的動力是人才，可以制定更多關于津貼與獎勵免征個人所得稅的政策，等等。
2.拓寬稅收優惠的方式，逐步加強間接稅收優惠方式
當前我國在適度保持減免稅和低稅率的直接稅收優惠的基礎上，應拓寬稅收優惠的方式，加大間接的稅收優惠方式，一是，實行稅基扣除式優惠，比如加倍扣除前期研發支出，增加科技人員費用扣除范圍等，二是給與延期繳納稅款的優惠，比如有加速折舊、延期納稅等。這些措施企業并沒有少繳稅，只是政府讓渡了部分貨幣的時間價值。
3.制定靈活的稅收優惠期
對高新技術企業的稅收優惠不能一成不變，尤其是對有效期要有明確的界定，防止高新技術企業一旦獲得稅收優惠后改變經營方向等，當今社會科學技術發展日新月異，對高新技術企業的稅收優惠要適時制定，適時終止，對已經落后為不屬于高新技術企業的企業要及時終止對其的稅收優惠。
4.建立高新技術企業風險投資稅收優惠政策，吸引投資資金
風險投資有利于不斷壯大高新技術產業的，在促進技術創新和產業結構調整方面都有著重要的意義，從當今的高新技術企業的特點可以看出，高新技術企業的資產負債率偏高，影響了其發展，因此建議國家接下來的稅收優惠政策可以向對高新技術企業的風險投資傾斜，這樣有利于高新技術企業能吸收到更多的發展資金，有利于改變高新技術企業的資本結構，提高其抵御風險的能力。
參考文獻：
[1]孟慶啟：完善高新技術企業稅收優惠政策研究[J].山東經濟戰略研，2007（4）.
[2]傅新民，續淑敏.我國發展高新技術產業稅收優惠政策存在的問題及對策研究[J].管理經濟研究參考，2006（62）.
【關鍵詞】高校 基金會 稅收優惠政策
一、引言
基金會是指利用自然人、法人或者其他組織捐贈的財產，以從事公益事業為目的，依法成立的非營利性法人。高校教育基金會，是指由高等院校依據《基金會管理條例》，在民政部注冊登記的非營利性公益組織。高校基金會通過社會各界的捐贈來籌集資金，通過合法運作，促進資金的保值增值，吸引后續捐助，具有推動高校教育事業的發展，提高教育質量和學術水平，獎勵優秀教師和學生，資助貧困學生，改善教學設施，加強學校與社會的聯系等作用。截至2014年年底，我國高校基金會數量已達398家。稅收優惠政策是指稅法對某些納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規定。如免除其應繳的全部或部分稅款，或者按照其繳納稅款的一定比例給予返還等，從而減輕其稅收負擔。
近年來，國內高校基金會在稅收優惠政策上遇到了瓶頸，有關專項稅收優惠的政策受到一些制約，一定程度上影響了高校基金會的發展。如投資收益無法免稅、捐贈個人與企業公益性捐贈稅前扣除比例不高且超出比例部分無法在今后年度結轉抵扣、尚未出臺專門針對高校基金會的稅收優惠政策等。本文將國內外不同稅收優惠政策進行比較，分析和探討了國內基金會在稅收優惠政策上存在的問題，最后對更好地完善我國稅收優惠政策提出了若干建議。
二、國內外高校基金會稅收優惠政策比較
（一）我國高校基金會稅收優惠政策
2004年國務院頒布了《基金會管理條例》，明確提出捐贈人、基金會和受益人應當享受稅收優惠的政策原則，體現了國家對慈善事業的扶持。2008年我國實施了《中華人民共和國企業所得稅法》和《中華人民共和國個人所得稅法》，明確了企業和個人公益性捐贈稅前扣除制度。為進一步貫徹落實這兩部法規，國家稅務總局、民政部聯合了《關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》，對公益組織獲得稅前扣除資格的條件、程序、申請材料作了明確的規定。現有與高校基金會相關的稅收優惠政策主要有：高校基金會自身的稅收優惠、捐贈企業的所得稅優惠、捐贈個人的所得稅優惠。
1.高校基金會的稅收優惠。
（1）《企業所得稅法》第二十六條第（四）項規定了“符合條件的非營利組織的收入”為免稅收入。符合條件的非營利組織，是指同時符合下列條件的組織：依法履行非營利組織登記手續；從事公益性或者非營利性活動；取得的收入除用于與該組織有關的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規定的公益性或者非營利性事業；財產及其孳息不用于分配；按照登記核定或者章程規定，該組織注銷后的剩余財產用于公益性或者非營利性目的，或者由登記管理機關轉贈給與該組織性質、宗旨相同的組織，并向社會公告；投入人對投入該組織的財產不保留或者享有任何財產權利；工作人員工資福利開支控制在規定的比例內，不變相分配該組織的財產。前款規定的非營利組織的認定管理辦法由國務院財政、稅務主管部門會同國務院有關部門制定。
（2）根據《海關稅》《進出口關稅條例》的規定，外國政府、國際組織無償贈送物資免征關稅。
（3）《增值稅暫行條例》規定，外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設備，免征增值稅。
（4）根據《契稅暫行條例》的規定，基金會在承受土地、房屋用于辦公、教學、醫療、科研等設施的，免征契稅。
2.捐贈企業的所得稅優惠。
《企業所得稅法》第九條規定，企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業依照國家統一會計制度規定計算的年度會計利潤。
3.捐贈個人的所得稅優惠。
《個人所得稅法》第六條規定：個人將其所得對教育事業和其他公益事業捐贈的部分，按照國務院有關規定從應納稅所得中扣除。其中所指的個人將其所得對教育事業和其他公益事業捐贈，是指個人將其所得通過中國境內的社會團體、國家機關，向教育和其他社會公益事業以及遭受嚴重自然災害地區、貧困地區的捐贈。捐贈額未超過納稅人申報的納稅所得額30%的部分，可以從其應納稅所得額中扣除。
（二）西方國家高校基金會稅收優惠政策
1.美國。
（1）主要免稅種類。美國包含基金會的非營利組織涉及的免稅稅種主要有公司所得稅、財產稅、銷售稅、消費稅、聯邦失業稅等。主要有：慈善組織的稅收優惠、捐贈收入的稅收優惠、在美國捐贈所得無需繳納所得稅。這項規定不僅適用于慈善組織，美國所有類型的組織收到捐贈都不納稅；投資所得的稅收優惠：對慈善組織和其他非營利組織而言，還能享受投資所得免稅。
（2）個人捐贈者的稅收優惠：如果個人向公共慈善機構捐贈現金，則捐贈額在個人收入50%以內的部分都可以享受稅前扣除；如果向公共慈善機構捐贈首飾等非貨幣財產時，則捐贈額在個人收入30%以內的部分都可以享受稅前扣除。在捐贈額超過當年扣除限額時，超過限額的部分可以往后結轉5年。
（3）公司對教育事業的捐贈不超過應納稅所得額10%的部分，可在計算企業所得稅時扣除，超過部分可在5年結轉扣除。捐贈給高校或符合規定的研究機構，用于生物、物理和應用科學的教育、研究和科學實驗，可超限額。
（4）對總遺產扣除教育捐贈等所有捐贈項目后的余額計征遺產稅，即對用于教育捐贈的遺產免稅，且沒有任何比例限制。
一、我市落實科技創新稅收優惠政策的現狀
__高新技術產業開發區是我市科技創新企業相對集中的區域，我市高新區納稅人享受科技創新稅收優惠政策主要有以下幾個方面：
1、高新技術企業政策執行情況。截止20__年底__高新區共有198戶企業取得高新技術企業證書，涉及國稅部門征管企業所得稅88戶，共減免企業所得稅和外商投資企業所得稅17238萬元。
2、“技術開發費加計扣除”政策落實情況。20__年（20__年匯算清繳未結束，數據暫無），屬于__高新區國稅轄管的有技術開發費立項的企業共18戶，但申報20__年度技術開發費加計扣除的企業只有9戶，其中，外資企業3戶，20__年度技術開發費實際發生額20__萬元，加計扣除額1000萬元；內資企業6戶，20__年度技術開發費實際發生額1075萬元，加計扣除額537.5萬元。其他企業都因本年度未發生或某些原因未申報加計扣除。
3、軟件產品增值稅即征即退優惠政策執行情況。20__年，共有88戶企業享受了軟件產品增值稅稅收優惠政策，合計銷售收入66057.18萬元，即征即退增值稅2880.68萬元。
二、科技創新稅收優惠政策在執行中存在的主要問題
1、稅收優惠稅種單一。稅收優惠以所得稅為主。由于新技術、新工藝不斷被采用，高新技術產品成本結構已經發生了很大變化，直接成本所占的比例不斷降低，間接費用的比例大大增加，大量的研發費用、技術轉讓費用等無形資產往往大于有形資產的投入，并且新產品上市需要大量的廣告宣傳費用，而這些都不能抵扣進項稅額，因此導致高新技術含量高的產品增值稅稅負較高，抑制了企業應用新技術，從事技術成果轉化的積極性。在我市多數企業目前處于微利或虧損情況下，這種優惠措施基本上起不到鼓勵企業采用新技術、生產新產品的作用。
2、某些具體規定不明確。在實際工作中，納稅人的經營情況比較復雜，而現行相關的稅收政策比較單一，具體規定不甚明確,導致優惠政策落實難度較大。如“科技人員工資扣除情況”，大多數企業往往不存在專門的技術開發研究中心和人員，企業為了合理配置使用人力資源，往往會讓技術開發人員和其他部門人員一起辦公，甚至技術開發人員還同時履行與企業開發產品有關的其他職責，如市場開發調查、產品售后服務、產品質量測試等職能。
3、優惠環節設置不合理。目前稅收優惠主要集中在對已形成科技實力的高新技術企業、高新技術的引進以及已享有科研成果的技術性收入實施優惠，側重于研發創新成功企業的終端環節。而對正在進行科技開發活動，特別是對研究與開發、設備更新、風險投資等重點環節，稅收支持力度不夠大。這樣，企業就把重點放在引進技術和生產高新技術產品上，而對建立科技創新體系和研究開發新產品投入明顯不足，從而造成中間產品、配套產品及一些重要原材料開發能力不足等問題。
4、優惠條件過于嚴格。從現有政策規定來看，部分優惠政策條件設置過高，使一部分企業無法享受稅收優惠。如高新技術企業相關規定，新的《高新技術企業認定管理辦法》要求高新技術企業需要同時符合以下條件：一、擁有自主知識產權；二、產品（服務）屬于《國家重點支持的高新技術領域》規定的范圍；三、科技人員占企業當年職工總數的30%以上，其中研發人員占企業當年職工總數的10%以上；近三個會計年度的研究開發費用總額占銷售收入總額的比例不低于規定比例；五、高新技術產品（服務）收入占企業當年總收入的60%以上；六、企業的其他指標，如銷售與總資產成長性等指標，必須符合《高新技術企業認定管理工作指引》的要求。
5、征納雙方主動意識不夠強。目前申報享受稅收優惠的企業比例較低。究其原因，主要有以下幾個方面：一是部分企業對科技創新企業稅收優惠政策不太了解。二是部分企業害怕稅收優惠政策執行不好反而會引起不必要的麻煩。三是稅務部門政策宣傳和鼓勵不夠,部分稅務人員存在多一事不如少一事的想法，對審核、落實政策規定有畏難情緒。
三、對完善科技創新稅收優惠政策的幾點建議
1、明確細化政策規定。一是明確和細化現有相關規定。對于“科技人員工資扣除情況”，一方面企業要正確認識和理解相關稅收政策規定，嚴格核算內部科技人員按項目發生的成本費用；另一方面稅務部門要積極輔導并督促企業做好財務管理，保證核算的規范性；二是針對新情況和新問題，加快出臺相應稅收政策。如對于動漫企業的相關政策，建議上級有關部門進一步明確并劃分動漫產品及衍生產品的政策界限，出臺一些更優惠、更寬松的減免稅優惠政策。
2、合理設置優惠環節。對企業科技創新的稅收優惠重點應從對企業科技成果的優惠轉向對科技研究、“中試”和轉化過程的支持，提高科技創新稅收優惠的實效。從稅收優惠的形式上，應擴大稅基式優惠的范圍和幅度，特別要對“中試”階段(實現科技成果轉化的關鍵環節)，由于投入多、風險大，往往是企業不愿涉足的區域，更需要加大稅收政策的扶持力度。
3、逐步放寬優惠限制。要改變我國關鍵技術自給率低，科研質量不夠高，優秀人才比較匱乏的現狀，使我國的產品結構由“中國制造”向“中國設計”轉化，逐步降低當前部分稅收優惠政策設置的條件。如“高新技術企業”的認定條件應適當放寬，并加大對高新技術企業的優惠幅度，逐步推進產業結構調整和優化升級。
一、稅收優惠政策改革對企業傳統納稅籌劃方式的影響
1.對納稅人利用外資身份籌劃的影響
舊企業所得稅法下外商投資企業和外國企業能享受到稅收政策上的超國民待遇，所以歷來有許多內資企業利用各種手段轉變為外資身份以圖節稅。據調查，國內著名企業新浪、網易、金蝶、聯通、裕興等公司都是利用國際避稅地注冊經營的典型。由于新《企業所得稅法》取消了上述優惠政策，很多過去簡單地通過改變企業身份就能享受稅收優惠的籌劃方法已經失靈。此次納稅人身份的統一即意味著兩者稅收待遇的統一，將使得以往常見的內資企業通過資本旅游至國際避稅地注冊企業再返回國內投資、或者直接借用外籍或港澳臺人士身份等方式成立虛假外商投資企業的納稅籌劃途徑都將失去意義。
2.對企業登記注冊地點籌劃的影響
舊稅法的稅收優惠，以區域優惠為主，優惠主體包括經濟特區、沿海經濟開發區、國家級經濟技術開發區以及高新技術開發區等，所以，新設企業在選擇登記注冊地點時，往往首先考慮這些地區以享受減免稅以及低稅率的優惠。而按照新稅法的規定，除在新《企業所得稅法》頒布前已經設立的企業可以在5年內繼續享受稅收優惠外，上述優惠已經取消。由于這些地域性優惠政策的取消，原來靠在特定區域成立符合一定條件的企業，包括通過打球、貼上高新技術企業標簽就能獲取稅收優惠的籌劃方法已經無效。
3.對職工數量籌劃的影響
原有稅收政策要求吸納特定人員就業必須達到一定的比例才能享受稅收優惠，如新辦的勞動就業服務企業要求當年安置待業人員超過企業從業人員總數60%，方能享受3年內免征企業所得稅；對民政部門舉辦的福利工廠和街道辦的社會福利生產單位要求安置“四殘”人員占生產人員總數35%以上，方能暫免征收所得稅。而新企業所得稅法規定只要企業聘用規定的特定人員，其所支付的工資就可以享受加計扣除政策，取消了對安置人員比例的限制，降低了稅收優惠門檻，企業利用職工數量進行企業稅收籌劃的方式也就失去意義了。
二、利用稅收優惠政策進行納稅籌劃的思考
根據稅收優惠政策，企業稅收籌劃可以從以下幾個方面：
1.企業投資產業選擇的企業稅收籌劃
舊稅法規定，只有高新技術產業開發區內的高新技術企業，才能按15%的優惠稅率征收所得稅；而新稅法對這一規定不再作地域限制。新規定說明了國家的產業政策是扶植高新技術企業的發展，企業在進行納稅籌劃時就要結合自身條件對這些規定加以充分利用。在企業設立之初就要優先考慮是否有涉足高新技術產業的可能；在進行投資決策時，創業投資企業也要優先考慮有投資價值的未上市的中小高新技術企業。這不僅有利于減少企業的稅收負擔，還有利于我國科技水平和科技創新發展能力的提高。
2.投資方向的企業稅收籌劃
新企業所得稅法將稅收優惠政策調整為以“產業優惠為主、區域優惠為輔”的優惠政策，經濟特區、經濟開發區、高新技術開發區等已失去“區域優惠”，如對全國范圍內的高新技術企業的稅收優惠；對環保、節能節水、安全生產等專用設備投資抵免企業所得稅政策；對創業投資機構、非營利性組織等機構的優惠政策；對交通、能源、水利等基礎設施和農林牧漁業投資的稅收優惠。因此，過去企業對不在此類地區的高新技術企業進行納稅籌劃時，通過公司關聯交易將利潤轉移給位于此類地區并享受稅收優惠的關聯企業，來謀求稅負的減輕的方法就不再適用，企業可以積極爭取投資于符合國家鼓勵引導的產業項目以獲取稅收優惠。
3.對安置特殊就業人員的企業稅收籌劃
新稅法規定安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。并且，新稅法將優惠范圍擴大到所有安置特殊就業人員的企業，同時取消安置人員的比例限制，這樣企業可以通過聘用特殊就業人員減輕企業的稅負。因此，電力企業應結合自身條件盡可能多的安排這樣的職工就業，一方面這些職工為企業創造了利潤，另一方面也有利于減輕企業的稅收負擔，同時企業可以在一定的適合崗位上盡可能地安置下崗失業人員或殘疾人員，促進了整個社會和諧穩定的發展。
4.利用過渡期的企業稅收籌劃
新稅法對原享受法定稅收優惠的企業實行過渡措施。對新稅法公布前已經批準設立，依照稅收法律、行政法規規定，享受低稅率和定期減免稅優惠的老企業，可以按舊稅法規定的優惠標準和期限繼續享受至期滿，但因沒有獲利而尚未享受優惠的企業，優惠期限從新稅法施行年度起計算。因此，享受過渡期減免稅優惠的企業應在合理的范圍內，盡可能把利潤提前到減免期。具體措施有：提前銷售收入的確認時間；把費用分攤到以后，如將廣告費后延、延長固定資產折舊年限并按直線法計提折舊，將計算的折舊遞延到以后納稅年度扣除、將研發費用盡量計入無形資產遞延到以后納稅年度攤銷等。新晨
現今，世界各國均把教育作為謀求發展的重要戰略。除了采取支持教育發展的政府財政撥款外，紛紛制定各種稅收優惠政策，以達到增強教師職業吸引力與競爭力，實現國家教育發展戰略目標的目的。稅收優惠作為一種制度安排和一種政府行為方式，在引導社會各領域的資源流動以及發展國家教育事業進程中具有較強的導向和激勵作用。其中，英美等國的個人所得稅稅收法規在其法規制定以及實施方面較為完善，特別是在教師稅收優惠方面具有許多獨到之處，學習和借鑒這些發達國家的教育稅收優惠先進經驗，對于我國教育稅收政策的制定和完善具有重要的意義。
一、美英教師工薪個人所得稅稅收優惠政策
所謂稅收優惠，是指國家為了扶持某一特定行業的發展或對某些具有實際困難的納稅人給予照顧，在稅法中做出某些特殊規定，比如稅收抵免、稅收扣除等。對于納稅人來說，稅法規定的優惠稱之為稅收優惠；對于政府來說，稅收優惠作為財政支出被稱作稅式支出。
美英個人所得稅稅收優惠法規現已形成較為完善的稅法體系，美國和英國在20世紀90年代，結合綜合所得稅制，提出了一系列針對教師的具體減免稅政策和費用扣除標準，在個人所得稅征收上對從事教育的教師個人以及家庭在不同環節提供多種優惠，從而使教師適用更低的稅率或者獲得更多的退稅。美英兩國雖然對綜合所得稅制有著不同的內容形式規定，比如美國的個人所得稅以綜合收入為稅基，以家庭為基本納稅單位。實行自由申報的基本稅制模式：而英國則是將各種類型的所得置于不同的分類中，各項所得在經過各種扣除之后被匯總成為應稅所得進行計征，但兩國個人所得稅都屬于綜合所得稅制范疇，這為各行業制定特殊的稅收優惠政策提供了便利。
為了提高教師的待遇，美英兩國制定了龐雜而又極具針對性的教師工薪個人所得稅稅收優惠政策，以減輕教師應納稅額度，降低應稅稅率。例如：在美國，中小學教師的工資水平相對于其他專業技術人才一直不高，因此，美國的教師工薪個人所得稅稅收優惠政策主要是針對那些在K-12學校服務900個小時以上的中小學教師。在英國，國家對教師工薪個人所得稅稅收優惠對象雖然沒有明確規定，但也出臺了一整套詳盡的法律對其進行規范和管理。英國各大教師工會均為其教師會員提供了不同程度的減免稅申報指南，明確具體扣減內容。
根據美國與英國國家稅務局公布的信息，兩國在教師工薪個人所得稅稅收優惠政策上有很多相似之處。兩國的稅務部門均對諸如教師培訓費、各類工會和專業協會費用、教師工作交通費和教師工作制服費等大類進行了規定，但所涉及的細節有所不同。美國對教師培訓費的稅收減免額進行了上限規定，每年可從應稅收入中最高減免2000美元；英國則是對可以申請稅收減免的培訓項目進行了規定，只有在教師參加為期四周以上且與所教課程有緊密關系，并確定為提高教學質量所必需的培訓，其所引起的花費才可申請退稅。在工會、專業協會費用方面，英國只允許HMRC認可的專業協會或者學術團體的法定費用以及資料訂閱費用。可申請稅收減免。在教師工作制服費方面，美國規定只有印有學校標志衣物的購置費用以及學校實驗室的保護性裝置等才可申請稅收扣減：英國在這方面的稅收優惠則相對寬松，凡實驗室的工作服、防護服以及教師在上課中或校外參加體育活動時需要的運動服裝和設備的購買和維護費用均可申請稅收減免。在教師工作交通費方面，美英兩國的規定基本一致，只要是參加與教學相關的會議、培訓、講座等活動所產生的交通費用均可以申請退稅。除此之外，教師在多所學校任教所產生的往返交通費用可以申請退稅，但教師日常通勤費用不可申請減免稅。
除了上述規定外，兩國對各國教師工薪個人所得稅稅收優惠均有著特殊的規定。例如美國設定了“班級教學支出”項目，規定只有與教學活動嚴格相關的經費才可申請減稅（如課堂使用的書籍、文具用品、教學設備和其他輔助材料等）。對于健康和教育課程中使用的教學用品，只有當他們認定為競技體育用品時方可申請稅收減免，且最高限額為250美元/年/人。如果申報人的年度教學支出超過250美元或者職位不符合規定，申請人也可申請超過其調整后總收入2%之上的“教學雜項支出”減免額。此外，教師出于慈善目的向學校捐獻教學用具和儀器所使用的個人資金，可以申請部分稅收返還；教師用于提高教學質量和業務水平所購置的相關學習書籍可申請此類購書款中的稅費返還。更為人性化的是，美國聯邦政府和州政府對在薄弱學校任教的教師有專門的優惠政策。如“教師減稅法案”規定：對在薄弱學校任教的教師每年可以獲得高達400美元的減稅，美國政府在2003-2008年間提供了5.77億美元的經費專門用于教師減稅。
相比于美國，英國教師工薪個人所得稅稅收優惠政策的法律條目則更為細致。英國國家稅務局所制定的稅收優惠政策嚴格規定可以申請稅收減免的項目和適用情況，其中又特別對“家庭辦公支出費用”、“教學用書購置費用”和“購買教學儀器的費用”等項目的稅收優惠政策做出了詳細規定。比如“家庭辦公支出費用”項目規定，如果教師需要在家備課、批改作業、撰寫學生成績報告，則教師不能就這些家庭辦公費用申請稅款減免；即使教師在家里專門開辟場所進行辦公，家庭辦公場所的總開銷也不屬于必要工作性支出，不能申請稅收扣減。在“教學用書購置費用”方面，只有用于英國普通中等教育證書（GCSE）、英國高中課程考試（A-LEVEL）、獎學金課程的教學輔導書可申請退稅，其他各類教學輔導書則只能嘗試申請退稅。同時，在退稅時教師必須證實所購書籍為教學必需品且學校無法提供，還需保留所購書籍的付款單據。在“購買教學儀器的費用”方面，教師個人在購買學校沒有提供的教學儀器（如電腦、傳真機等）時，不可申請稅收扣減。但如果教師從事教學研究或者學術研究時需要一些專門的辦公設備，則可申請稅收扣減。
總之，在實施稅收優惠政策的過程中，美英兩國所采取的稅收優惠方式詳盡而又有很強的靈活性。這些多樣化的稅收優惠方式相互配合，避免了政策目標的模糊性和調節對象的單一性，較好地實現了減輕教師納稅負擔的既定目標。反觀我國的教師個人所得稅稅收優惠政策，不僅相關政策法規明顯不足，在優惠范圍、優惠程度、優惠方式上與這些國家相比也存在較大差距，這些因素嚴重制約了我國教育事業的良性發展。因此，在充分考慮自身國情的基礎上，通過借鑒美英發達國家的稅收優惠慣例，使教師切實享有稅收優惠政策福利，不僅有利于完善教師的待遇保障制度，也有利于提高教師社會地位，吸引更多優秀人才投身教育。
二、美英兩國教師工薪個人所得稅稅收優惠政策對我國的啟示
1.積極借鑒美英個人所得稅中綜合所得稅制模式的理念
在個人所得稅方面，我國采取的是典型的分類所得稅模式，將各種所得分為若干類別，對各種來源不同、性質各異的所得，分別以不同的稅率計稅。這種稅制模式有利于簡化稅額的計算。適應源泉課稅的要求，但對于特殊行業（如教師）的影響是顯而易見的。教師的主要收入來源是工資薪金，較少涉及其他應稅所得項目，所以教師很難享受到分類征收、分享扣除的費用扣除優惠。即使教師絕對收入有所增加。但相比于其他領域而言，教師所繳納稅款也會提高，導致教師相對收入并未得到大幅提升。
而美英兩國在個人所得稅中實行的是綜合所得稅模式，通過將納稅人在一定時期內不同來源所得綜合起來，減去法定減免和扣除項目的數額后，就其余額按累進稅率計征個人所得稅。這種模式較好地體現了稅收在公平稅負和個人收入調節方面的作用。因此，我國可以在工資、薪金所得項目中借鑒綜合所得稅模式的理念，將教師所得收入減去可扣除標準再采用超額累進稅率，或者對教師等特殊職業提高其免征額，這樣則既可以實現提高教師待遇的目的，又可以更好地調節個人收入分配，促進社會公平。
2.制定教師工薪個人所得稅稅收優惠政策
在我國，教研用書、設備和輔助材料等方面，教師自掏腰包的現象比較普遍；有些中小學設立多所分校，或教師走教，其間的交通費往往需教師自己承擔，教師家訪活動中所涉及的費用通常也由老師預先支付……諸如此類的這些費用雖有可能會在總收入中給予補償，但從另一方面也提高了教師應納稅收入，所繳稅款增加，降低了補償的效果。
事實上，與針對教育供給者進行稅收優惠相比，直接針對受教育者個人進行稅收優惠，能夠使社會更切實地體會到政府對教育事業的支持，在管理上也更有利于避免稅收優惠政策的濫用。因此，發達國家的高等教育稅收優惠主要針對的是個人，而我國高等教育稅收優惠以流轉稅為主體，主要針對的是高等教育機構，面向受教育者個人的不多。現行稅法對于教育者和受教育者沒有特殊的減免措施，加上我國個人所得稅采用的是分類所得稅模式，導致教師無法真正享受現有稅收制度的優惠措施，國家對教育和教師的重視在稅法上沒有得到相應的體現。
因此，我國應借鑒美英兩國做法。建立符合自身國情的教師工薪個人所得稅稅收優惠政策，擴大我國教師減免稅范圍，轉變教育稅收征收模式，從而有效降低教師的應稅收入水平。此外，對我國貧困邊遠地區而言，教師收入水平低，教師數量難以滿足學校教學要求，為吸引和穩定教師，加大稅收優惠政策傾斜力度就更顯得重要了。因此對于對偏遠地區國家應制定特殊的減免稅政策，由政府提供專項經費用于此部分教師減稅。
關鍵詞：民營科技企業；稅收政策；稅收優惠政策；新技術
民營科技企業已成為促進國民經濟和社會發展的一支重要力量，據統計，從1985年至2004年，我國民營科技企業投資年均增長20%，高出國有科技投資6個百分點。20多年間，全國固定資產投資累計完成292000億元，其中，民營科技投資87000億元，占29%。同時，民營科技企業的發展快速增長了國家稅收。2001年民營科技企業納稅1022億元，占全國工商稅的比重達8.9%，比1990年高出2.5個百分點。為我國又開辟了新的穩定的稅源，改變了財政收入對公有制經濟嚴重依賴的狀況。
一、國外促進民營科技企業發展的稅收經驗
近年來世界各國非常重視科技進步對經濟增長的促進作用，為了促進企業技術進步，加大科技創新，增加科技投入，采取了許多稅收鼓勵措施：[1]
1．減免稅 ：通過減免稅，直接的促進企業技術進步。（1）減免流轉稅：對專門用于科研的設備、儀器免征進口環節的增值稅。如法國允許企業新購置的固定資產價值在增值稅中抵扣，鼓勵企業加快設備改造和技術更新；印度對為了出口目的而進口的電腦軟件一律免征關稅。（2）減免所得稅：對高新技術產業（行業）或企業以定期免征或減征企業所得稅。如新加坡對投資1.5億新元的新興企業(包括民營科技企業)，最長可獲得15年的免征所得稅優惠；韓國對轉讓給本國人的轉讓或租賃專利、技術秘訣或新工藝所獲收入，全額免征所得稅，轉讓給外國人所得的收入，減征50%的稅金。
2．費用扣除：主要是對企業的研究開發(R&D)支出的稅收優惠。美國對從事本專業的科研人員用于科研經費的所得免納個人所得稅，對企業R&D投資費用給與稅收減免；日本實施增加試驗研究經費稅額抵扣制度，規定中小企業研究開發支出的抵免可以改按當年支出全額的6%抵免。
3．加速折舊：加速折舊是世界上眾多國家為鼓勵技術進步而廣泛采取的稅收優惠措施。（1）提高折舊率：如英國允許新興產業的建筑物第一年折舊50%； 德國為高新技術產業環保設備規定的折舊率，動產部份50%，不動產部份30%。（2）縮短折舊年限：如美國將科研設備的法定使用年限縮短到3年，機器設備縮短到五年，廠房、建筑物縮短到10年。日本對技術先進的技術設備和風險大的企業的主要技術設備，實行短期特別折舊制度等。
4．投資抵免：允許將用于技術研究的投入按一定比例來抵扣應納稅額。如英國規定企業用于科技開發的資本性支出可以100%從稅前的營業收入中扣除，購買知識產權和技術秘訣的投資，按遞減余額的25%從稅前扣除。日本政府制定了《增加試驗研究費稅額扣除制度》、《促進基礎技術開發稅制》等稅收政策，規定對用于新材料、尖端電子技術、電氣通訊技術、宇宙開發技術等的開發資金全部免征7%的稅金。
5．提取投資風險基金。（1）通過征收特別稅的方式為科技發展籌集專項基金，以專款專用。如匈牙利對應繳納公司所得稅的企業，規定其按上一年度的應稅所得繳納4%?5%的“科技基金稅”。（2）通過稅收優惠的方式來鼓勵企業建立科技發展基金。為鼓勵企業增加科技投入，加大科研力度，一些國家和地區還允許企業從應納稅所得額中提取未來投資準備金、風險基金和科研準備金，韓國規定企業提取的技術開發基金的比例在一般企業不超過營業收入的3%、技術密集型企業不超過4%的，可以提取當年列支，而免征所得稅。還通過直接對科技投入的資金給予減免所得稅或再投資退稅等優惠來鼓勵企業籌集基金用于科技投入。
二、現行的促進民營科技企業發展的稅收優惠政策
為了促進民營科技企業的發展，我國相繼出臺了一系列稅收優惠政策，主要包括以下方面：[2]
1、流轉稅：主要是針對特定科技成果的稅收優惠，如對在銷售時一并轉讓著作權、所有權的計算機軟件征收營業稅，不征收增值稅；對企業為生產《國家高新技術產品目錄》的產品而進口所需的自用設備及按照合同隨設備進口的技術及配套件、備件，按合同規定向境外支付的軟件費，免征關稅和進口環節增值稅；對單位和個人從事技術轉讓、技術開發業務和與之相關的技術咨詢、技術服務業務取得的收入，免征營業稅。
2、所得稅：主要是對特定納稅主體和特定地區的稅收優惠。（1）對特定企業的稅收優惠政策，如外資企業中的先進技術企業，在該企業享受的免、減期滿后（2免3減半政策），延長3年減半征所得稅；新辦的高新技術企業，自投資年度起免2年企業所得稅。（2）對特定區域的稅收優惠，如對設在經濟特區、經濟技術開發區、沿海開放城市（地區）的外資企業享受減按15%或24%的所得稅率待遇；對高新技術開發區內的內資高新技術企業按15%稅率征收所得稅。
3、其他鼓勵性稅收政策，如鼓勵企業加大技術開發費用的投入，對符合國家產業政策的各類技術改造項目購置國產設備的投資，按40%的比例抵免企業所得稅；高新技術企業允許其按照實際發放的工資額在所得稅前列支等。
三、民營科技企業稅收政策存在的問題
我國現行的稅收優惠政策有力地促進了民營科技企業的發展，但與國外相比較而言，就我國現行稅收政策分析及民營科技發展中的實際情況和困難來看，仍然存在不少的問題。
1．稅收優惠政策缺乏針對性，政策效用不大。表現為優惠政策的目標很不明確，要通過稅收優惠政策來支持和鼓勵優惠哪些方面的科技發展、應該如何協調基礎理論研究與應用技術研究、是引進國外技術還是國內自我開發等目標很模糊；科技稅收優惠對象主要是對民營科技企業，而不是針對具體的科技研究開發活動和項目，如民營科技企業中的非高新技術收入也享受優惠政策，使得科技企業稅收優惠的目標不明確。優惠環節來偏重于技術成果的使用和新產品的生產，對基礎研究開發的民營科技企業則未予足夠重視，使得急需政府扶持的新辦民營企業享受不到有效優惠，不利于企業的發展壯大。
2．以所得稅優惠為主，缺乏必要的流轉稅優惠。我國稅制結構雖然是雙主體的稅制結構，流轉稅類在稅收總收入中所占比例達70%以上，而科技稅收優惠政策措施主要集中在企業所得稅方面，在流轉稅方面的優惠措施較少，而且已有優惠政策中過多的限制條件也束縛了稅收優惠政策作用的發揮，使稅收優惠政策打了折扣，企業實際上從優惠政策措施中得到的好處不多，使優惠措施缺乏刺激力度，作用有限。
3．稅收優惠方式單一。目前還處于高新技術發展起步階段的我國，在科技稅收政策的優惠方式運用加速折舊、投資抵免等間接優惠方式較少，偏重于直接優惠，如企業所得稅的減免，導致優惠的對象主要是那些已經和能夠獲得技術開發收益的企業，對那些尚處于技術研發階段以及需要進行技術改造的企業缺乏應有的稅收刺激對扶持更多的企業加入技術創新的行列有一定的負面影響。
四、完善我國民營科技企業的稅收政策
1．調整稅收優惠政策。（1）科技稅收優惠政策應轉向產業優惠和區域優惠相結合，以產業優惠為主。從稅收公平的原則出發，扶持民營科技企業發展的稅收優惠，應改變目前只對單位和科研成果的范圍限制，轉向對具體研究開發項目的優惠。對民營科技企業只要是從事的是高新技術產業的研究開發項目、科技開發投入等，符合稅收優惠條件，不論其在何處投資都應享受稅收優惠政策。（2）改革稅收優惠環節。借鑒各國政府鼓勵高技術產業的重點均放在了研究與開發階段的經驗。我國有關稅收優惠政策的不應只局限于科研成果上，今后的科技稅收優惠政策應把重點落在產品研究開發、技術轉化環節上，促進科技創新機制的形成和完善。[3]
2．增加稅收優惠的稅種，再完善已有企業所得稅、流轉稅的優惠政策下如可以對簽定的技術轉讓合同免征印花稅。二是適當取消或降低部分優惠政策的限制條件。對高科技人才在技術成果和技術服務方面的收入可比照稿酬所得，按應納所得稅額減征30%；適當擴大對科技研究開發人員技術成果獎勵個人所得稅的免稅范圍；對民營科技企業以股份或出資比例等股權形式給予科技人員個人的有關獎勵，予以免征個人所得稅的優惠政策；并對紅股所得免稅等。從而鼓勵和提高民營科技企業中科技開發人才開展科研創新的積極性與創造性。
3．稅收優惠應轉向間接為主。間接優惠具有較好的政策引導性，有利于形成“政策引導市場，市場引導企業”的有效優惠機制，也有利于體現公平競爭。建議借鑒國外的做法，適當采取加速折舊、投資稅收抵免、虧損結轉、費用扣除、提取風險基金等間接優惠方式，鼓勵企業資金更多用于科技投入和設備更新，加快高科技產業化進程。[4]
綜上所述，借鑒國外促進民營科技企業發展的稅收經驗，克服我國稅收政策方面的缺陷，促進民營科技企業的快速發展，使其成為國民經濟中的重要力量，成為發展我國高新技術產業的主力軍。
作者單位：內蒙古科技大學經濟管理學院
參考文獻：
[1] 關學軍．完善我國科技稅收優惠政策促進企業技術進步[J]．中國科技產業．2000年第5期．19
[2]財政部注冊會計師考試委員會辦公室．稅法[M]．經濟科學出版社．2004 年版．280-286.
2.舊企業所得稅法對于公益性捐贈只允許在年度應納稅所得額的3%范圍內扣除，超過部分不得扣除，這不僅使計算扣除限額時比較繁瑣，而且企業多捐贈卻未必能少納稅，無疑抑制了企業參與公益性捐贈的積極性；新企業所得稅法將公益性捐贈的扣除限額放寬為年會計利潤的12%，不僅使計算簡便，而且使企業捐贈公益事業越多，獲得的稅收優惠也越多，無疑會提高企業捐贈公益事業的積極性。
3.舊稅法規定廣告費用可以在當年全部扣除；新企業所得稅法則規定企業實際支出的廣告費用按照年度銷售額的一定比例作為當年扣除限額，未能在當年全部扣除的可以在以后年度繼續扣除。
新稅法統一了稅收優惠政策，保留了對中西部地區的稅收優惠，并將稅收優惠原則由以區域優惠為主的格局轉為以產業優惠為主、區域優惠為輔，兼顧社會進步的新的稅收優惠格局，同時用間接優惠替代直接優惠，將稅收優惠政策與具體項目掛鉤，將優惠政策落到實處。具體而言：
1.擴大。新企業所得稅法放寬了地域限制，規定“國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅”，同時嚴格了高新技術企業的認定標準，確保真正的高新技術企業享受到稅收優惠政策；新企業所得稅法擴大了對環保的優惠政策，規定“企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免”；對于創業投資企業，新稅法規定，“創業投資企業從事國家需要重點扶持和鼓勵的創業投資，可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額”，其投資額的可抵扣比例達到70%，優惠力度相當大。
2.替代。
（1）舊稅法對于安置待業人員和殘疾人員達到一定比例的企業直接享受免征或者減征企業所得稅的優惠政策；新稅法用替代性優惠政策代替直接減免稅優惠政策，對于安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資可以在計算應納稅所得額時加計扣除，這樣既給予了企業優惠政策，又保障了待業人員和殘疾人員的權益。
（2）新稅法改變了對利用“三廢”為原料生產的企業直接免征或減征企業所得稅的方式，取而代之為對企業綜合利用資源、生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入可以在計算應納稅所得額時減計收入。
3.取消。取消了對經濟特區、上海浦東新區和經濟技術開發區以及產品出口外商企業、生產性外資企業免征、減半征收或定期減免所得稅的稅收優惠政策，同時清理、取消了地方性的所得稅稅收優惠政策，規范了稅收優惠政策體系。
4.過渡。對按照現行稅法享受低稅率和定期減免稅優惠政策的老企業給予5年的過渡性照顧期，逐步過渡到新稅率，可以減少新稅法對企業的沖擊，實現平穩過渡。面對企業日益增強的避稅現象，新企業所得稅法借鑒國際慣例，對關聯方轉讓定價作了明確規定，增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅地避稅、核定程序等反避稅條款。
二、新企業所得稅法下的稅務籌劃
對股息征稅是很多國家的普遍做法。而我國對外資企業的股息免征所得稅，這也是導致出現日益嚴重的“假外資”現象及稅源大量流失的重要原因。新企業所得稅法對非居民企業取得的股息、紅利開征所得稅，稅率為20%，這對部分借國外低稅區來華投資的企業有較大影響。這部分非居民納稅人可以利用我國和其他國家或地區的稅收協定合理避稅，如目前我國香港、愛爾蘭、毛里求斯、巴巴多斯等國家和地區，與我國的稅收協定均約定對股息適用不超過5%的預提所得稅稅率，美國、加拿大等國與我國簽訂的稅收協議對股息適用不超過10%的預提所得稅稅率。非居民企業可以將公司注冊地遷往上述國家或地區，從而規避部分稅收。這是一種著眼于長遠的避稅方法。另一種短期避稅方法是盡快將已有的股息匯出境外，或者在新企業所得稅法生效前進行股息再投資，這樣不僅可以避免20%的所得稅，還可以享受原外商投資企業再投資的退稅優惠政策。
新企業所得稅法規定，在我國境內設立不具備法人資格營業機構的居民企業，應當匯總納稅。這意味著總分支機構要合并納稅，而母子公司則是分別納稅，那么已經設立在經濟特區、上海浦東新區、經濟技術開發區以及享受稅收優惠政策的中西部地區的企業、享受低稅率的其他企業，在其他地區應設置分支機構，而不應選擇設立獨立核算的子公司。因為新企業所得稅法對于這類企業給予5年的過渡期，現有企業可以充分利用這項規定，將適用高稅率的分支機構并入適用低稅率的總機構納稅。總分支機構匯總納稅，還可以互相彌補虧損，從而減輕企業的稅收負擔。
關鍵詞：國際稅收：饒讓抵免：稅收協定
稅收饒讓（tax sparing），又稱饒讓抵免，是居住國政府對本國納稅人的所得在非居住國得到優惠減免的那部分稅款，視同已經繳納而給予抵免的一種稅收措施。作為稅收抵免的延伸，稅收饒讓對保障各國稅收優惠政策的實施效果起著積極作用。但由于其在稅收中性等方面的弱點，也給世界經濟的公平性發展帶來了一定的影響。
一、稅收饒讓產生的背景和抵免范圍
（一）稅收饒讓產生的背景。在國際經濟領域，許多國家特別是發展中國家，為更好地吸引利用外資，往往采取一系列的稅收優惠措施，如給予外國投資者在所得稅方面一定的免稅、減稅，甚至再投資退稅優惠等。但在居住國采用一般抵免法的情況下，即只根據納稅人在非居住國實際繳納的所得稅款給予限額抵免，而并不將納稅人享受的減免稅視同已納稅款給予抵免的話，納稅人就可能得不到非居住國給予稅收優惠的實際利益，而非居住國鼓勵和吸引外資的目的因此也未能實現。
為保證稅收優惠措施的效果不被抵消，真正受惠于跨國納稅人，許多發展中國家強烈呼吁，居住國在稅收抵免過程中，必須做出某些讓步，即對其居民在國外所獲減免的稅款，應視同已經繳納而允許抵免。由于稅收饒讓涉及來源地稅收管轄權和居民稅收管轄權，因此必須通過在雙邊協定中規定稅收饒讓的條款方能實現。經過廣大發展中國家的努力爭取，在與發達國家簽訂的許多稅收協定中，基本上都有稅收饒讓的規定。例如，英國是率先采用稅收饒讓抵免的發達國家之一，日本、法國、加拿大等國，對稅收饒讓采取了積極靈活的態度，在與有關國家簽訂的雙邊稅收協定中，程度不同地列人了稅收饒讓條款。
（二）稅收饒讓抵免的范圍。各國出于各自利益的考慮，在簽訂雙邊稅收協定時，對稅收饒讓的范圍做出了不同的規定。從我國對外簽訂的雙邊稅收協定看，這種差別主要表現在如下三個方面：
1.對預提稅的減免稅優惠予以稅收饒讓抵免。例如，中、法稅收協定中，對我國給予合資企業中、法方合營者的股息和特許權使用費所得減免征收的預提稅，法國政府予以饒讓抵免。實踐中，據以計算饒讓的預提稅稅率主要有以下三種：（l）以非居住國稅法規定的預提稅稅率為準。我國與新加坡簽訂的稅收協定規定，新加坡對其居民來源于我國的利息應按我國稅法規定的20%的預提稅稅率予以抵免。（2）以同一稅收協定中規定的非居住國征收預提稅的限制稅率為準。在與我國簽有稅收協定的國家中，法國、日本、挪威、加拿大、芬蘭、瑞典等國對其居民來源于我國的利息和日本、新加坡、法國對我國中外合資企業支付的股息均以10%的協定稅率計算抵免。（3）以締約國雙方商定的稅率為準。例如在中、德稅收協定中，德國對其居民來源于我國的利息、特許權使用費按收人總額的15%計算抵免〕。
2.對營業利潤所得稅的減免給予稅收饒讓抵免。例如在中、日和中、英稅收協定中，日、英兩國對我國政府按照合營企業和從事農林牧的外國企業的營業利潤，所享受的減免稅優惠，予以饒讓抵免。
3.對雙邊稅收協定簽訂后，非居住國政府所做川的新的減免稅優惠措施，若經締約國各方一致同意，可給予稅收饒讓抵免。例如，中、日和中、英稅收協定中，都曾有過這方面的規定。
二、稅收饒讓的利弊分析
（一）稅收饒讓的合理性。稅收饒讓實際上是居住國政府對非居住國政府旨在引進資金和技術的稅收優惠政策的認可和配合，其作用不在于避免實際的國際重復征稅而在于保證在居住國實行稅收抵免的情況下，不使非居住國的稅收優惠政策失效。因此，稅收饒讓能使跨國納稅人真正得到實惠。
對非居住國來說，采用稅收優惠政策，對來自外國的投資實行減免稅等措施，短期內自身的稅收利益會有損失。但從長遠看，經濟得到發展以后，稅收利益自然會隨著經濟利益的擴大而水漲船高。因此，稅收饒讓能使非居住國的稅收優惠真正加惠于納稅人，從而起到引進資金和技術的作用，有利于帶動本國經濟的發展。作為非居住國，我國與經合發組織成員國中的27個國家簽訂了稅收饒讓條款，其中24個規定饒讓條款，20個國家單方面給予我國饒讓；4個國家與我國相互給予饒讓。
對居住國來說，稅收饒讓絲毫不會影響居住國政府行使其居民稅收管轄權的正常權益。因為這部分饒讓抵免的稅款，本來就屬于非居住國政府行使地域稅收管轄權范圍內應征收的稅款，只是為某種需要，采取部分或全部放棄給跨國納稅人的特殊優惠。所以居住國政府對其予以饒讓，根本無損于本國的稅收利益。況且，如果居住國的過剩資本較多，實行稅收饒讓還可以起到鼓勵資本和技術輸出、增加外匯收人和占領國際市場的作用。但在稅收實踐中，有些國家，如英國、德國、法國、丹麥、瑞典等，對稅收饒讓采取積極態度；而有些國家如美國則采取消極態度。一般說來，對稅收饒讓采取不同態度的原因在于國家所奉行的財政經濟政策不同：奉行鼓勵過剩資本輸出和技術輸出的國家和采取鼓勵吸引外資政策的國家，一般對稅收饒讓采取積極的態度。作為居住國，我國在稅法中，也規定了有關稅收饒讓的條款，具體包括：（1）納稅人（包括內資企業、外商投資企業和在中國境內設立機構場所的外國企業）在與中國締結避免雙重征稅協定的國家，按照所在國家（地區）的稅法規定獲得的減免所得稅，可由納稅人提供有關證明，經稅務機關審核后，視同已繳稅款準予抵免。（2）內資企業和中外合資經營企業，承攬中國政府援外項目、當地國家（地區）的政府項目、世界銀行等世界性經濟組織的援建項目和中國政府駐外使、領館項目，獲得該國家（地區）政府減免的所得稅，可由納稅人提供有關證明，經稅務機關批準，視同已繳納所得稅準予抵免。
（二）稅收饒讓的弊端。
1.對居住國來說，在經濟全球化的新格局里，稅收饒讓的過多采用影響了其競爭力和經濟利益。例如，由于不可能對純國內的經濟活動實施減免稅，居住國的部分工業由于無法與享受稅收饒讓待遇的海外投資企業進行竟爭，可能不得不關閉。這破壞了資本輸出中性，對投資于居住國的投資者形成稅收歧視。并且如果把稅收饒讓當作居住國對非居住國的一種經濟援助，那么這是無法體現援助者意圖、不透明和很難控制的援助方式。
2.對非居住國來說，由于實行稅收饒讓，投資者就會把較大部分的利潤匯回居住國，而不是將這些利潤投到非居住國用來鞏固原來的投資或擴大再生產，這樣就使非居住國鼓勵投資的目的落空。而且，稅收優惠的實行，也違背了資本輸人中性的原則，對非居住國的國內投資者不公平。對發展中國家來說，雖然實行稅收優惠政策并不一定能使其達到引進外資和技術、促進經濟發展的目的，但發展中國家應立足本國的實際國情，根據經濟發展的需要，從長遠角度對利弊做出分析：只要選擇稅收優惠政策是利大于弊，就一定要堅持在雙邊或多邊稅收協定中列入稅收饒讓條款，以免稅收優惠政策的效果落空。
3.稅收饒讓容易引起稅收協定的濫用，帶來避稅行為。利用稅收饒讓條款避稅的四種典型方式是：（1）轉讓定價。指的是居住國或第三國的公司利用饒讓條款，通過轉讓定價的手段，增大在非居住國可享受稅收優惠的利潤，從而導致居住國稅收收人的流失。（2）轉移避稅。這種現象比較常見，是利用居住國對股息、利息等給予稅收饒讓的待遇來進行避稅。例如，若居住國的某家銀行欲給外國投資者貸款，可以通過發展中國家的一家金融機構劃撥這筆款項，這樣根據兩國簽訂的稅收饒讓條款，該銀行就可以享受稅收優惠的待遇。（3）居住國被用作避稅渠道。這種情況是指第三國的投資者利用居住國和非居住國的稅收饒讓條款，在居住國成立一個或多個公司，通過它（們）對非居住國進行投資，從而達到避稅的目的。（4）政府對稅收饒讓條款的濫用。主要指的是非居住國在一定程度上人為地保持高稅率，以保證給予跨國投資者更大的饒讓抵免利益。
三、防范稅收饒讓濫用的措施
為防范可能發生的稅收饒讓條款的濫用，可從以下幾個方面采取必要的措施：
1.單方面的措施。利用饒讓抵免的轉讓定價避稅不同于常見的轉讓定價避稅，它是通過特殊的經營安排，將吸納饒讓抵免額與操縱利潤相結合的避稅方式。雖然其避稅手段更加隱蔽，但各國單方面的反避稅措施還是可以有所作為的。例如各國可以通過制定國內法來規范和管理關聯公司間的避稅行為。
2.運用協定其他條文加以規定。在簽署或完善新的稅收饒讓條款時，締約國可根據現有的國內反濫用條例的規定在協定中加人反濫用條款。此外，如果發生饒讓抵免避稅，締約雙方也可通過稅收協定中的“情報交換”和“協商程序”條款，對反避稅活動進行個案磋商，采取必要的措施。
3.對饒讓抵免條款增加限制條件。從各國簽訂的協定補充議定書的內容看，主要是對所得（有的只針對利息所得）給予饒讓抵免做出四項限制性規定：一是利用饒讓抵免條款作特殊經營安排； 二是受益人不是締約國任何一方的居民；三是對協定適用稅種涉及偷漏稅或欺詐行為；四是其它情況。只要納稅人被認定為符合上述四種情況之一，就不能享受饒讓抵免待遇。對饒讓抵免條款作必要限制，既能維護合規經營者的利益，又可有效限制饒讓抵免避稅行為。
總之，一國在選擇是否要給予稅收饒讓時，應綜合考慮自身貿易和投資的流向、自身國內經濟政策和稅收政策等因素。比如，資本輸出大于資本輸人的國家出于保證本國居民在對方國家與其他投資者出于平等競爭地位的考慮，往往愿意給予稅收饒讓。此外，一國在給予稅收饒讓時，應盡可能地選擇合適的實施對象和實施方案，以期將稅收饒讓的濫用現象降到最低限度，從而給雙方的稅制以及經濟的發展帶來真正的好處。
對廣大發展中國家來說，出于引進資金、技術以發展經濟的迫切需要，普遍存在著稅收優惠措施。為保證這些優惠政策的實施效果，一般應堅持要求發達國家給予稅收饒讓。理由是：在以分公司模式進行跨國經濟活動情況下，每年居住國都要對世界各地分支機構的所得匯總納稅，如果沒有稅收饒讓，跨國納稅人因稅收優惠而少繳或未繳的稅收額，就會在居住國被補征；即使采用子公司形式從事跨國經濟活動所獲得的股息，在其匯回居住國納稅時，如果沒有稅收饒讓同樣會使稅收優惠落空。因此在需要實行稅收優惠政策的情況下，發展中國家應要求列人稅收饒讓條款。
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關鍵詞：企業年金；稅收政策；稅收優惠模式
我國已初步建立了企業年金的制度框架。但從這幾年的發展來看，我國的企業年金在具體運行過程中還存在許多不盡如人意的地方，比如年金規模發展緩慢、基金被擠占挪用、職工利益受侵害等情況，遠沒有發揮其應有的作用和功能，亟需我們對其制度加以完善。而其中，作為企業年金制度重要組成部分的稅收政策還極不完善，使得企業年金制度發展既缺少相應的激勵，又缺乏必要的約束。因此，本文希望在借鑒美國成熟經驗的基礎上，對我國企業年金稅收政策進行合理的改進，以構建完備的企業年金稅收政策體系。
一、美國企業年金基本計劃類型及稅收規定
（一）利潤分享計劃
利潤分享計劃是雇主為雇員及其受益者提供分享企業利潤機會的一種退休金計劃。這一計劃以經營利潤為繳費基數，按計劃參加者年薪占所有計劃參加者年薪的比例、或是參加者年齡與工作年限進行雇主繳費額的分配，退休金的支付可采取現金支付方式、延期支付方式或是兩者的結合。其中，現金支付方式是指利潤直接以現金、支票或股票的形式支付給雇員；延期支付即利潤被計入雇員的賬戶、在退休或其他確定的日期或特定的情況下（例如傷殘、死亡、解除勞動關系）的支付；混合方式支付即部分利潤被立即以現金支付，部分被延期。而美國《稅收法》401條規定，利潤分享計劃稅收減免的條件限制在延期的或混合的計劃上。美國《稅收法》第404條規定：雇主對利潤分享計劃的繳費額可以從其公司當期應稅收入中扣減，扣減額年度限制是所有計劃參與人在某一計劃年度內獲得的全部年薪總額的15%。所有的利潤分享計劃都規定了一個工作年限作為參與該計劃的條件。
（二）雇員股權退休金計劃（ESOPs）
雇員股權退休金計劃又稱為職工入股計劃，是指主要投資于雇主證券的稅收優惠股票分紅計劃，或股票分紅計劃與繳費確定計劃（現金購買）的綜合計劃。按照美國國家稅務署的定義，股票分紅計劃是雇主建立和維持的、提供與利潤分享計劃相似退休金的計劃，但有所不同的是雇主繳費并不必然取決于利潤，并且退休金以雇主公司股票的形式進行分配。根據《稅收法》規定，雇主對這一計劃繳費可享受的稅收減免與利潤分享計劃繳費的稅收待遇相同。
（三）401（k）計劃
從本質上說，401（k）計劃是利潤分享計劃的一部分，它屬于一種“現金或延期支付報酬安排”（CODP）。與前面介紹的各種退休金計劃相比最大的區別就在于，401（k）計劃的參加者有兩種選擇：一是直接接受雇主付給的現金報酬；二是讓雇主把這部分現金直接以稅前繳費形式，存入其利潤分享計劃或股票紅利計劃的賬戶中。扣繳金額可以由雇員自己確定，但不能超過工資的25%或不能超過一定數額（與生活費用掛鉤），2001年這一限額為10500美元。雇主是401（k）計劃的發起人，根據規定，只要有5個以上的成員，就可以建立一個401（k）計劃，從而享受政府的稅收優惠。
如果計劃參加者自愿選擇將其部分現金報酬以稅前繳費形式存入401（k）計劃的話，雇主將為其進行對等搭配繳費額的繳費，目前稅法規定的搭配繳款通常相當于員工自身繳費的25%到100%之間。雇主為雇員交納的稅前繳費享受減免當期應稅收入的待遇與雇主向利潤分享計劃繳費的免稅待遇是相似的。此外，雖然雇員的稅前繳費不包括在該雇員的當期應稅收入之中，但是雇員和雇主必須就這部分繳費額繳納聯邦社會保險稅和失業保險稅。
二、美國企業年金稅收體系的細節規定
（一）有關繳費的稅收政策
由于美國退休金的稅收優惠最主要體現在繳費階段，往往允許繳費的一定比例稅前列支，而且退休金的繳費也最可能被雇主用來作為逃避稅收的手段，因此，《稅收法》對于退休金繳費的規定非常詳盡，概括起來，最主要體現在兩個方面：
1.年度繳費額的限制。美國《稅收法》在給予退休金計劃繳費稅收減免的同時，也有一些限制性的規定，其中對年度繳費額的限制是一個重要方面。《稅收法》第415條對確定繳費型和確定收益型退休金計劃的參加人每年能向該計劃繳納的繳費額數量作了規定和限制。如規定確定繳費型計劃參加者每年的繳費額不得超過35000美元或其年度報酬的25%，以數目低的一項作為限制標準。那么，違反這些限制和規定的退休金計劃將失去其稅收優惠的資格。
2.繳費的減稅限制，即規定稅前繳費的比例或數額。進行這一規定的目的和年度繳費額的限制一樣，都是為了避免以稅收補貼的方式對私有退休金計劃進行過分的公共資助。
（二）退休金領取的稅收要求
按照美國《稅收法》的規定，完全由雇主繳費產生的退休金需要全部征稅，稅前繳費雖然是雇員收入的一部分，但是應當作雇主繳費額對待；如果也有雇員稅后繳費額的話，稅后繳費額部分不需征稅。《稅收法》第72款按照退休金的提款方式是年金提取還是非年金提取具體規定了兩種計算方法，確定退休金中的應稅部分和非應稅部分。
同時，稅收法中對從稅收優惠退休金計劃中提款有一些限制要求，這些要求一方面限制從稅收優惠退休金計劃中過早提款，比如參加者若在59歲半之前提款會附加有10%的懲罰稅；另一方面也避免計劃參加者將提款時間推遲的過長，保護退休金計劃參加者在計劃中所獲得的權益。因為如果允許退休金計劃參加者在未退休之前從計劃中提款，就會完全喪失優稅待遇在鼓勵納稅者為將來退休而進行儲蓄方面所起的作用；而如果一個退休金計劃參加者無限期的推遲提款時間的話，同樣也達不到通過優稅鼓勵退休儲蓄的目的。
（三）禁止優惠高薪雇員的規定
禁止優惠高薪雇員的目的主要是避免一個公司通過為少數高薪管理層建立稅收優惠退休金計劃來享受大量的稅收優惠待遇，而與此同時廣大普通員工卻不能真正獲得退休金權益。為此，美國的《稅收法》及《雇員退休收入保障法》提出禁止優惠高薪雇員的規定：其一為基本的覆蓋率和計劃參加者人數的要求，以限制一個雇主將某些雇員排除在計劃之外的能力與自由；其二是對一個雇主在其自主私有退休金計劃之下為不同的計劃參加者提供不同程度的退休金的能力加以限制。
三、美國企業年金稅收政策對構建我國企業年金稅收體系的啟示
（一）稅收政策的基本目的應是支持企業年金制度的發展
美國的實踐表明，完善有效的稅收優惠政策對推動企業年金制度的發展具有不可替代的激勵作用。企業年金制度之所以能夠在大多數國家得以建立和發展，很重要的一點就是這一制度得到了各國政府的稅收優惠政策支持。由于我國目前仍面臨著物質基礎條件差、企業負擔過重、基本養老保障問題還沒有徹底得以解決這一現狀，那么短期內推行強制性的企業年金計劃是不現實的。在這種情況下要推動企業年金的發展必然要給予企業和職工個人以一定的稅收政策優惠來充分調動雙方參與企業年金計劃的積極性，以使其愿意并有能力參加該計劃。因此，稅收優惠政策不僅僅是國外而且也是我國現階段誘使有條件的企業建立企業年金制度的一項必要措施。企業年金制度發展離不開稅收優惠政策支持，只有提供必要的、合理的稅收優惠政策，才有利于促進企業年金制度在我國的發展，也只有企業年金制度得以發展，才能更有力地推進我國的養老保障改革進程。
但是，在我國目前的企業年金稅收政策中，企業年金的個人繳費部分不得在個人當月工資或薪金計算個人所得稅時扣除，實質上的優惠僅僅只有企業繳費在工資總額4%以內的部分可以在成本中列支免稅的相關規定，且優惠比例過低，使得我國企業年金的發展缺少必要的激勵措施，導致企業年金在我國難以更快的發展。
（二）企業年金稅收優惠模式的本質應是延期繳稅
美國各類企業年金計劃稅收優惠模式雖然各自的具體規定有所不同，但總體上都是在繳費階段、投資收益階段免稅（E），而年金領取階段征稅（T）的一種模式，又被稱為EET模式。由于這一模式下繳費階段的免稅能夠提供一定的稅收優惠，又可通過在領取階段征稅部分的減輕財政負擔，這就充分證明了EET模式既具有延期繳稅的本質，其自身又具有利于企業年金發展的稅收激勵優勢，從而為我國企業年金稅收優惠模式選擇提供了一定的啟示作用。因此，我國企業年金稅收優惠若選擇EET模式的話，一方面可以與以美國為主的大多數國家保持一致，借鑒它們利用這一模式建立企業年金制度的成功經驗，并根據這一模式框架下各國具體規定的不同選擇適于我國國情的具體政策，從而節約對優惠模式進行考證的人力、物力、財力；另一方面，當前我國的公共養老金、個人養老保險稅制模式均不相同，都未采用EET模式，這不僅決定具有激勵作用的EET模式有利于我國企業年金制度的建立，而且與國際養老保障三支柱稅制模式相比，我國養老保障體系改革的趨勢也要求公共養老金與企業年金相互銜接，最終要求保持稅制的一致性，那么EET模式也應當是未來最適宜的選擇。
然而自2009年起我國稅收政策明確要求企業繳費環節征收個人所得稅，可認為類似于TEE模式，其本質是當期納稅而非延期繳稅。其原因雖然解釋為我國現行個人所得稅分項稅制不同于美國等發達國家的綜合稅制以及稅務機關征管能力有限的問題，但是顯然，這一選擇會使稅收政策對企業年金的激勵作用打折扣，不利于我國養老保障體系三支柱建設及其與國際接軌的改革。當前，選擇這一模式僅僅應當是適應現階段國情的一種權宜之計，而在我國個稅向綜合稅制改革的趨勢中，隨著稅制的不斷完善、稅務機關征管能力的提高以及個人收入信息與征管機制的健全，更有助于我國企業年金制度發展的仍然只能是EET稅收優惠模式，這是未來我國企業年金能夠長久發展的必然選擇。
（三）企業年金稅收政策應形成完備的稅收體系
從美國關于企業年金稅收政策的具體規定中，我們發現其政策的最大特點就是十分詳盡、具體。比如它提供了具有不同稅收優惠措施的多種企業年金類型供不同的企業選擇，對禁止優惠高薪雇員的政策制定出詳細可行的規定，同時明確指出了對提前領取年金的企業和個人應采取的稅收懲罰措施等。并且美國還將所有的規定都列入稅法加以執行，從而形成一套完備的稅收體系。目前，美國退休金制度能夠良好的運作，與這種完備的制度體系也是密不可分的。那么借鑒美國經驗，我們國家在企業年金稅收政策制訂方面也應注意全面性和完整性，并進一步加強稅法的監督指導作用。具體來講，首先，在已選擇的稅收優惠模式框架下必須做出相關詳細規定，如征稅時是否應設置免征額的問題及稅率確定問題等等都是應考慮的內容。其次，稅收政策中不僅應包括有關稅收優惠方面的基本政策進行激勵，還應全面考慮公平問題，將可據以進行財稅監管的政策包括到稅收體系中來，即制定出禁止優惠高薪雇員、規定稅惠政策的適格條件等等的政策措施進一步加以約束。再次，還應通過對企業年金立法，將稅收政策納入法制化的軌道運行，由稅務局監督實施。那么，這樣才能更好的保證這一完備的企業年金稅收體系走上規范發展的道路，也才能更好地促進企業年金制度在我國的長遠發展。
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